Tribunal Administratif de VERSAILLES — Décision N° TA78-2109230

Vu les procédures suivantes :

I°) Par une requête et un mémoire, enregistrés sous le n°2109230 les 25 octobre 2021 et 1er juillet 2022, M. B A, représenté par Me Horrie, demande au tribunal :

1°) de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d'impôts sur le revenu mises à sa charge au titre de l'année 2014, pour un montant total de 27 788 euros en droits et pénalités ;

2°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 10 000 euros en application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.

Il soutient que :

- le prix de cession à l'Eurl SF3DR tient compte des dépenses engagées pour les phases de recherche et de développement du brevet ;

- il y a lieu de prendre en compte les frais de propriété intellectuelle, de diffusion et de défense des brevets pour un total de 157 085 euros, engagé sur ses deniers personnels et décomposé comme suit :

* les frais de propriété intellectuelle ont été engagés sur les trois brevets les plus anciens (à compter de 1983) pour un montant total de 77 217 euros ;

* les frais de diffusion s'élèvent à 51 349 euros, essentiellement pour le brevet DIPY@ puis pour 3DR@ à compter de 2004 ;

* les frais de défense ont été engagés pour 28 019 euros ;

- l'ensemble de ces frais doit être pris en compte, dès lors que la technologie 3DR@ n'est que le prolongement et l'amélioration de la technologie DIPY@; sans la première technologie DIPY, la seconde ne pouvait être développée ;

- les dépenses de développement et de recherche engagées restent supérieures au prix de vente ;

- en outre, il n'a jamais perçu le prix de cession de 110 000 euros, qui est resté bloqué dans les comptes de la société SF3DR A ; il n'a pas eu la disposition de cette somme bloquée sur le compte courant d'associé ;

- en tant qu'investisseur privé, il est désavantagé car il a dû supporter les frais de recherche sans pouvoir déduire la taxe sur la valeur ajoutée, ainsi qu'une imposition supplémentaire qui lui est réclamée.

Par deux mémoires en défense, enregistrés les 4 mai 2022 et 23 août 2022 le directeur départemental des finances publiques des Yvelines conclut au rejet de la requête.

Il soutient que les moyens soulevés par le requérant ne sont pas fondés.

Par une ordonnance du 1er juillet 2022, la clôture d'instruction a été fixée au 1er septembre 2022 à 17 heures.

II°) Par une requête et un mémoire, enregistrés sous le n°2109231 les 25 octobre 2021 et 1er juillet 2022, M. B A, représenté par Me Horrie, demande au tribunal :

1°) de prononcer la décharge des rehaussements de prélèvements sociaux mis à sa charge au titre de l'année 2014, pour un montant total de 13 395 euros en droits et pénalités ;

2°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 10 000 euros en application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.

Il soutient que :

- le prix de cession à l'Eurl SF3DR tient compte des dépenses engagées pour les phases de recherche et de développement du brevet ;

- il y a lieu de prendre en compte les frais de propriété intellectuelle, de diffusion et de défense des brevets pour un total de 157 085 euros, engagé sur ses deniers personnels et décomposé comme suit :

* les frais de propriété intellectuelle ont été engagés sur les trois brevets les plus anciens (à compter de 1983) pour un montant total de 77 217 euros ;

* les frais de diffusion s'élèvent à 51 349 euros, essentiellement pour le brevet DIPY@ puis pour 3DR@ à compter de 2004 ;

* les frais de défense ont été engagés pour 28 019 euros ;

- l'ensemble de ces frais doit être pris en compte, dès lors que la technologie 3DR@ n'est que le prolongement et l'amélioration de la technologie DIPY@; sans la première technologie DIPY, la seconde ne pouvait être développée ;

- les dépenses de développement et de recherche engagées restent supérieures au prix de vente ;

- en outre, il n'a jamais perçu le prix de cession de 110 000 euros, qui est resté bloqué dans les comptes de la société SF3DR A ; il n'a pas eu la disposition de cette somme bloquée sur le compte courant d'associé ;

- en tant qu'investisseur privé, il est désavantagé car il a dû supporter les frais de recherche sans pouvoir déduire la taxe sur la valeur ajoutée, ainsi qu'une imposition supplémentaire qui lui est réclamée.

Par deux mémoires en défense, enregistrés les 4 mai 2022 et 23 août 2022 le directeur départemental des finances publiques des Yvelines conclut au rejet de la requête.

Il soutient que les moyens soulevés par le requérant ne sont pas fondés.

Par une ordonnance du 1er juillet 2022, la clôture d'instruction a été fixée au 1er septembre 2022 à 17 heures.

Vu les autres pièces du dossier.

Vu :

- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

- le code de justice administrative.

Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.

Ont été entendus au cours de l'audience publique :

- le rapport de M. de Miguel, rapporteur,

- et les conclusions de Mme Cerf, rapporteure publique.

Considérant ce qui suit :

1. M. B A a exercé à titre individuel, de janvier 1984 à janvier 2010, une activité d'ingénierie et d'études techniques. Il est l'unique associé de l'entreprise unipersonnelle à responsabilité limitée (EURL) SF3DR-Durand qui a pour objet social la recherche et le développement dans le domaine de la technologie des coffrages filtrants dénommés " 3 FR Structural Formwork ". Il a fait l'objet d'un contrôle sur pièces concernant les déclarations d'impôts sur le revenu pour les années 2014 et 2015. A l'issue des opérations de vérification, une proposition de rectification a été adressée le 17 mars 2017 à M. A, faisant état de rehaussements en matière d'impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux, en raison de la remise en cause d'un report d'imposition de plus-value d'apport et de rehaussement de bénéfices non commerciaux. Le service a maintenu pour l'essentiel ces impositions par une réponse aux observations du contribuable du 20 juin 2017 suite aux observations émises le 29 mai 2017 par M. A. Un rendez-vous hiérarchique s'est tenu le 12 septembre 2017 où il a été fait partiellement droit aux réclamations du contribuable. Les impositions en litige ont été mises en recouvrement le 31 décembre 2017. Toutefois, la procédure étant irrégulière en raison de l'absence de saisine de la commission des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires, les impositions ont fait l'objet d'un dégrèvement, puis d'une nouvelle mise en recouvrement le 31 mars 2021, pour des montants de 23 470 euros en droits et 4 318 euros en pénalités au titre de l'impôt sur le revenu et de 12 357 euros en droits et 1 038 euros en pénalités au titre des prélèvements sociaux. Les réclamations contentieuses des 3 mai et 23 juin 2021 ont été rejetées par des décisions du 25 août 2021. Par deux requêtes enregistrées le 25 octobre 2021, M. A demande au tribunal de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d'impôts sur le revenu et de prélèvements sociaux mis à sa charge au titre de l'année 2014.

2. Les requêtes n°2109230 et 2109231 présentées par M. B A ont été présentées par le même requérant, présentent à juger les mêmes questions et ont fait l'objet d'une instruction commune. Il y a lieu de les joindre pour statuer par un seul jugement.

Sur le bien-fondé des impositions :

3. Aux termes de l'article 92 du code général des impôts, dans sa version applicable aux impositions en litige : " 1. Sont considérés comme provenant de l'exercice d'une profession non commerciale ou comme revenus assimilés aux bénéfices non commerciaux, les bénéfices des professions libérales, des charges et offices dont les titulaires n'ont pas la qualité de commerçants et de toutes occupations, exploitations lucratives et sources de profits ne se rattachant pas à une autre catégorie de bénéfices ou de revenus. / 2. Ces bénéfices comprennent notamment : () / 3° Les produits perçus par les inventeurs au titre soit de la concession de licences d'exploitation de leurs brevets, soit de la cession ou concession de marques de fabrique, procédés ou formules de fabrication () ". Aux termes de l'article 93 quater du même code : " I. Les plus-values réalisées sur des immobilisations sont soumises au régime des articles 39 duodecies à 39 novodecies. Ce régime est également applicable aux produits de la propriété industrielle définis à l'article 39 terdecies quelle que soit la qualité de leur bénéficiaire ainsi qu'aux produits des cessions de droits portant sur des logiciels originaux par leur auteur, personne physique. () / I ter. L'imposition de la plus-value constatée lors de l'apport, par un inventeur personne physique, d'un brevet, d'une invention brevetable ou d'un procédé de fabrication industriel qui satisfait aux conditions mentionnées aux a, b et c du 1 de l'article 39 terdecies, à une société chargée de l'exploiter peut, sur demande expresse du contribuable, faire l'objet d'un report jusqu'à la cession, au rachat, à l'annulation ou à la transmission à titre gratuit des droits sociaux reçus en rémunération de l'apport ou, si elle intervient antérieurement, jusqu'à la cession par la société bénéficiaire de l'apport du brevet, de l'invention brevetable ou du procédé de fabrication industriel. " L'article 39 terdecies de ce code, dans sa version applicable, dispose que : " 1. Le régime des plus-values à long terme est applicable aux plus-values de cession de brevets, d'inventions brevetables ou de perfectionnements qui y ont été apportés, ainsi qu'au résultat net de la concession de licences d'exploitation des mêmes éléments. () / Ces dispositions ne sont pas applicables : / 1° Aux plus-values de cession des éléments mentionnés ci-dessus, lorsqu'il existe des liens de dépendance entre l'entreprise cédante et l'entreprise cessionnaire () ".

4. En conséquence de la vérification de comptabilité dont a fait l'objet l'entreprise unipersonnelle à responsabilité limitée (EURL) SF3D-Durand, le service a procédé à l'examen de la situation fiscale personnelle de M. A, unique associé de cette société. Le service a constaté que M. A avait procédé courant 2014 à la vente, à la société SF3DR-Durand, de brevets dont il était titulaire. Si cette vente a été mentionnée dans sa déclaration de l'année 2014, l'intéressé a toutefois indiqué qu'une compensation de droits sociaux avait été opérée. L'administration fiscale a remis en cause l'exonération fiscale de cette transaction et réintégré le produit de la vente dans la déclaration de revenus de M. A, au titre des bénéfices non commerciaux, pour un montant de 110 000 euros. Après observations du contribuable, le service a ramené la plus-value à 79 174 euros, après avoir admis un montant de 30 286 euros de dépenses de développement.

5. Pour contester les impositions supplémentaires mises à sa charge au titre de l'impôt sur le revenu et des prélèvements sociaux de l'année 2014, M. A conteste avoir réalisé une plus-value de cession de brevets. Il fait valoir que la technologie 3DR@, développée en 2004 et objet de la vente conclue en 2014, est étroitement liée à celle du brevet DIPY@ développé en 1992 et revendu en 1998 à une autre société, le brevet 3DR@ constituant une amélioration technique de l'innovation DIPY@ qui n'aurait pas pu être développée sans elle et qu'il y a donc lieu de prendre en compte pour le calcul de la plus-value, les frais de propriété intellectuelle, de diffusion et de défense engagés sur ses fonds personnels, pour ces deux brevets, pour un montant total de 157 085 euros, soit un montant supérieur à celui de la vente réalisée, ce qui ne lui a pas permis de réaliser une plus-value. Enfin, M. A soutient qu'il n'a pas eu la disposition des sommes du produit de la vente, qui sont restées bloquées sur un compte courant d'associé.

En ce qui concerne l'existence d'une plus-value :

6. En premier lieu, M. A a déclaré que la vente des brevets à la société SF3DR-Durand, dont il est le seul associé, avait été effectuée en 2014 par une compensation de droits sociaux à son profit dans le cadre de l'augmentation de capital à réaliser sur l'exercice 2015 et que la plus-value en découlant bénéficiait du report d'imposition jusqu'à la cession des droits sociaux relatifs à cette vente. Il résulte toutefois de l'instruction que le capital social de la société n'a fait l'objet d'aucune modification au cours de l'exercice 2015 ni des suivants, l'apport de brevets n'ayant ainsi pas été rémunéré par une remise de droits sociaux, contrairement aux déclarations de l'intéressé. En outre, les opérations de vérification ont permis de constater que la société SF3DR-Durand avait procédé à la revente des brevets dès le mois de décembre 2014, soit au cours du même exercice que l'acquisition. Dès lors, M. A ne pouvait pas bénéficier du report d'imposition de la plus-value résultant de la cession des brevets.

7. En deuxième lieu, au cours du contrôle, M. A a indiqué le 28 février 2017, en réponse à une demande d'information du service, que la vente de brevet avait été conclue pour un prix hors taxes de 110 000 euros, cette somme ayant été créditée sur son compte courant d'associé détenu dans les comptes de la société, pour un montant de 132 000 euros toutes taxes comprises. De plus, compte tenu du lien de dépendance existant entre M. A et la société SF3DR-Durand dont il est l'unique associé, il ne pouvait pas prétendre à bénéficier d'un taux d'imposition réduit sur les plus-values à long terme, en application de l'article 39 terdecies du code général des impôts, dans sa version applicable aux impositions en litige.

8. En troisième lieu, pour démontrer la nécessité d'intégrer l'ensemble des dépenses engagées depuis 1983 pour les deux brevets successifs DIPY@ et 3DR@ dans le calcul des charges, M. A soutient que les 2 brevets se situent dans la continuité technologique l'un de l'autre, le brevet 3DR@ constituant une amélioration technique du coffrage filtrant DIPY@ par l'inclusion d'armatures lacées. Il demande ainsi à ce que soient pris en compte les frais de propriété intellectuelle engagés à compter de 1983 sur les brevets les plus anciens pour un montant de 77 217 euros, les frais de diffusion engagés pour 51 349 euros, essentiellement pour le brevet DIPY@ de 1989 à 1994, puis pour 3DR@ à compter de 2004 ainsi que les frais de défense pour 28 019 euros. Toutefois, le requérant n'est pas fondé à déduire du prix de vente du brevet 3DR@ les frais relatifs à la technologie DIPY@, dès lors que celle-ci a fait l'objet d'un dépôt de brevet séparé antérieur et que la vente réalisée en 2014 ne concernait que le seul brevet 3DR@. De plus, il résulte de l'instruction que la technologie 3DR@ apporte une amélioration technique sensible au brevet DIPY@, en palliant les limites des coffrages filtrants en ce qui concerne les armatures.

De plus, il résulte de l'instruction que par une transaction réalisée en 1998, M. A a vendu le brevet DIPY@ au profit de la société Technopark. La circonstance qu'il n'ait pas perçu le prix intégral, ce qu'au demeurant il ne démontre pas, reste sans incidence sur la fixation d'un montant de dépenses devant rester strictement lié au développement du brevet 3DR@, seul objet de la transaction réalisée en 2014 entre M. A et l'Eurl SF3DR-Durand.

En ce qui concerne le calcul de la plus-value :

9. Pour justifier du prix de la cession réalisée en 2014, M. A allègue que ce prix a été validé par l'estimation de l'expert du tribunal de commerce de Versailles, mais il ne le justifie pas dès lors qu'il n'a pas produit ce document, ni lors du contrôle ni devant le juge de l'impôt. S'agissant des dépenses engagées que M. A demande d'intégrer dans le calcul de la plus-value, il résulte de l'instruction que, soit les prestations concernées ne sont pour la plupart pas justifiées par des pièces probantes, le requérant se bornant à produire des tableaux et des listes, soit les dépenses sont antérieures à la vente du brevet 3DR@ et donc sans lien avec cette transaction. Surtout, aux termes de ses écritures, M. A ne démontre pas avoir engagé personnellement les dépenses dont il demande la prise en compte.

10. Enfin, si M. A fait valoir qu'en sa qualité de particulier détenteur de brevets d'invention, il est contraint de subir une imposition plus défavorable que les sociétés commerciales, qui peuvent récupérer la TVA, il résulte de l'instruction d'une part, qu'il a accepté les rappels de TVA au cours de la procédure amiable de contrôle et n'a pas exercé de réclamation sur ce chef de redressement, qu'il n'est dès lors plus fondé à contester. D'autre part, les modalités d'exercice de son activité professionnelle et les supports juridiques et fiscaux utilisés pour exploiter et développer ses brevets ne relevaient que de sa seule appréciation. Dans ces conditions, M. A ne conteste pas utilement les montants mis à sa charge au titre de la plus-value réalisée lors de la cession de brevet conclue en 2014 et l'administration était fondée à réintégrer cette somme dans ses revenus, au titre des bénéfices non commerciaux.

En ce qui concerne la disposition des fonds du compte courant d'associé :

11. A titre subsidiaire, il résulte de l'instruction que le produit de la vente du brevet 3DR@ à l'Eurl SF3DR-Durand conclue pour le prix de 132 000 euros toutes taxes comprises, a été inscrit le 31 décembre 2014 au crédit du compte courant d'associé détenu par M. A dans les comptes de la société, dont il est l'unique associé. Si l'intéressé soutient qu'il n'a pas eu la disposition de cette somme, dès lors que le compte courant d'associé était bloqué, il ne le démontre pas. En outre, les opérations de contrôle ont permis d'établir que des mouvements ont eu lieu sur ce compte, dont le solde créditeur de 117 231 euros au 31 décembre 2014 a été ramené à 100 205,76 euros au 31 décembre 2015, avec un solde inférieur à 60 000 euros entre le mois de février et novembre 2015. Par suite, ce moyen ne peut qu'être écarté.

12. Il résulte de toute ce qui précède que les conclusions présentées par M. A tendant à la décharge des cotisations supplémentaires d'impôts sur le revenu et de prélèvements sociaux mis à sa charge au titre de l'année 2014, avec intérêts de retard et majoration, ne peuvent qu'être rejetées.

Sur les frais du litige :

13. Les dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que l'Etat qui n'a pas, dans les présentes instances, la qualité de partie perdante, verse à M. A les sommes qu'il réclame au titre des frais exposés par lui et non compris dans les dépens.

D E C I D E :

Article 1er : Les requêtes de M. A sont rejetées.

Article 2 : Le présent jugement sera notifié à M. B A et au directeur départemental des finances publiques des Yvelines.

Délibéré après l'audience du 4 avril 2024, à laquelle siégeaient :

- M. Ouardes, président,

- Mme Fejérdy, première conseillère,

- M. de Miguel, premier conseiller,

Rendu public par mise à disposition au greffe le 25 avril 2024.

Le rapporteur,

Signé

F-X de MiguelLe président,

Signé

P. Ouardes

La greffière,

Signé

C. Benoit-Lamaitrie

La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique, en ce qui le concerne, ou à tous commissaires de justice à ce requis, en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision.

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