Tribunal Administratif de VERSAILLES — Décision N° TA78-2200613

Vu la procédure suivante :

Par une requête et un mémoire, enregistrés les 26 janvier 2022 et 28 mars 2024, Mme C A, représentée par Me Benhamou, demande au tribunal, dans le dernier état de ses écritures :

1°) de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles elle a été assujettie au titre des années 2013 à 2015 ainsi que des rappels de taxe sur la valeur ajoutée auxquels elle a été assujettie pour la période allant de 2015 à 2016 et les pénalités correspondantes ;

2°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 1 500 euros en application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.

Elle soutient que :

- l'administration fiscale aurait dû mettre en œuvre les dispositions de l'article 117 du code général des impôts dès lors que les bénéficiaires des revenus réputés distribués n'étaient pas clairement identifiables ;

- la procédure est contraire aux dispositions de l'article L.57 du livre des procédures fiscales qui oblige l'administration à motiver ses redressements en droit et en fait ;

- l'administration fiscale ne démontre pas qu'elle aurait effectivement appréhendé les sommes regardées comme des revenus distribués ;

- en ce qui concerne les prélèvements sociaux, la proposition de rectification est insuffisamment motivée dès lors qu'elle ne l'a pas informée d'une nouvelle liquidation sur les bases redressées, n'a pas motivé en droit et en fait les redressements opérés et n'a pas précisé la méthode de calcul ;

- elle ne peut se voir appliquer la pénalité prévue par l'article 1729 du code général des impôts pour manquement délibéré dès lors qu'elle n'a pas entendu se soustraire à l'impôt mais a été victime des malversations de sa filleule.

Par des mémoires en défense, enregistrés les 18 décembre 2023 et 21 avril 2024, le directeur de la direction départementale des finances publiques des Yvelines conclut au rejet de la requête.

Il soutient que :

- la requête est irrecevable dès lors qu'elle ne contient l'exposé d'aucune conclusion ;

- les moyens soulevés par Mme A ne sont pas fondés.

Par ordonnance du 8 avril 2024, la clôture d'instruction a été fixée en dernier lieu au 30 avril 2024.

Les parties ont été informées, par un courrier du 21 mai 2024, en application des dispositions de l'article R. 611-7 du code de justice administrative, de ce que le jugement était susceptible d'être fondé sur deux moyens relevés d'office, tiré, pour le premier, de l'irrecevabilité des conclusions présentées par Mme A tendant à la décharge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée pour la période allant de 2015 à 2016 au motif qu'elles sont dépourvues d'objet et, pour le second, de ce que l'administration fiscale ne pouvait faire application de la majoration de 25 % prévue au 2° du 7 de l'article 158 du code général des impôts pour déterminer les bases imposables des contributions sociales auxquelles Mme A a été assujettie au titre de l'année 2015 en raison de la réserve d'interprétation portant sur l'article L. 136-6 du code de la sécurité sociale émise par le Conseil constitutionnel dans sa décision n° 2017-643/650 QPC du 7 juillet 2017.

Vu :

- les autres pièces du dossier ;

Vu :

- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

- le code de justice administrative.

Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.

Ont été entendus au cours de l'audience publique :

- le rapport de Mme Ghiandoni,

- et les conclusions de Mme Mathé, rapporteure publique,

Considérant ce qui suit :

1. La société à responsabilité limitée (SARL) Corepro, qui exerçait notamment une activité d'achat, de vente, de location et de travaux d'aménagement de biens immobiliers, a fait l'objet d'une vérification de comptabilité à l'issue de laquelle des rappels de taxe sur la valeur ajoutée et des rectifications en matière d'impôt sur les sociétés lui ont été notifiés par une proposition du 12 décembre 2016. Mme A, qui était associée de la SARL Corepro à hauteur de 60% à compter du 1er octobre 2013, puis à hauteur de 50 % à compter du 31 janvier 2014, a fait l'objet d'un contrôle sur pièces à l'issue duquel l'administration lui a notifié, selon la procédure de redressement contradictoire, des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux au titre des années 2013 à 2015. Mme A a formé une réclamation le 9 février 2018 donnant lieu à une décision de rejet de l'administration du 24 novembre 2021. La requérante demande au tribunal la décharge de ces impositions complémentaires restant à sa charge et des pénalités correspondantes ainsi que la décharge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée et les pénalités correspondantes dont elle soutient avoir fait l'objet au titre de la période " allant de 2015 à 2016 ".

Sur la fin de non-recevoir :

2. Aux termes de l'article R. 411-1 du code de justice administrative : " La juridiction est saisie par requête. La requête indique les nom et domicile des parties. Elle contient l'exposé des faits et moyens, ainsi que l'énoncé des conclusions soumises au juge. / L'auteur d'une requête ne contenant l'exposé d'aucun moyen ne peut la régulariser par le dépôt d'un mémoire exposant un ou plusieurs moyens que jusqu'à l'expiration du délai de recours. ".

3. La requête présentée par Mme A le 26 janvier 2022 comprenait l'exposé de plusieurs moyens mais ne comportait aucune conclusion du fait d'une erreur de transmission. Cette requête, qui ne comportait, dans un premier temps, que ses pages impaires, a toutefois été régularisée par un envoi de complet, enregistré le 28 mars 2024. Ainsi, la fin de non-recevoir opposée par le directeur de la direction départementale des finances publiques des Yvelines ne peut être accueillie.

Sur la recevabilité des conclusions tendant à la décharge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée :

4. Mme A sollicite notamment la décharge de rappels de taxe sur la valeur ajoutée pour la période allant de 2015 à 2016 auxquels elle aurait été assujettie. Cependant, il ne résulte pas de l'instruction, notamment de la proposition de rectification en date du 16 décembre 2016, que de tels rappels ont été mis à la charge de la requérante. Ainsi, les conclusions présentées par Mme A tendant à la décharge de ces rappels de taxe sont dépourvues d'objet et, par suite, irrecevables.

Sur le surplus des conclusions aux fins de décharge :

En ce qui concerne la procédure d'imposition :

5. En premier lieu, aux termes de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales : " L'administration adresse au contribuable une proposition de rectification qui doit être motivée de manière à lui permettre de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation. / () ". Selon l'article R. 57-1 du même livre : " La proposition de rectification prévue par l'article L. 57 fait connaître au contribuable la nature et les motifs de la rectification envisagée. / () ". Il résulte de ces dispositions que l'administration doit indiquer au contribuable, dans la proposition de rectification, les motifs et le montant des rehaussements envisagés, leur fondement légal et la catégorie de revenus dans laquelle ils sont opérés, ainsi que les années d'imposition concernées. Hormis le cas où elle se réfère à un document qu'elle joint à la proposition de rectification ou à la réponse aux observations du contribuable, l'administration peut satisfaire à cette obligation en se bornant à se référer aux motifs retenus dans une proposition de rectification, ou une réponse à ses observations, consécutive à un précédent contrôle et qui lui a été régulièrement notifiée, à la condition qu'elle identifie précisément la proposition ou la réponse en cause et que celle-ci soit elle-même suffisamment motivée.

6. La proposition de rectification adressée le 16 décembre 2016 à Mme A comporte l'indication des impôts concernés, des années d'imposition, de la base d'imposition retenue, le fondement légal du rappel envisagé dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers, les raisons pour lesquelles l'intéressée a été regardée comme bénéficiaire des revenus distribués et une motivation des rehaussements envisagés par l'administration renvoyant en annexe à des extraits de la proposition de rectification concernant la SARL Corepro dont elle est associée. Elle contient ainsi les éléments utiles d'information portant sur les apports non justifiés inscrits sur le compte courant d'associé de Mme A d'un montant de 54 064,33 euros au titre de l'exercice clos en 2015, les sommes identifiées, à hauteur de 43 708,13 euros, comme des prélèvements personnels effectués en 2014 sur le compte courant d'associé, des retraits d'espèces injustifiés effectués au cours de la période vérifiée au moyen de la carte bancaire de la société établi au nom de la requérante d'un montant global de 16 590 euros et, enfin, des dépenses d'un montant global de 18 284,70 euros, acquittées avec la carte bancaire de la société établi au nom de la requérante, comptabilisées au débit du compte " Restauration " de la société et dont le lien avec l'activité de la société n'a pas été justifié. La proposition de rectification précise, en outre, que les revenus de capitaux mobiliers retenus pour l'établissement de l'impôt sur le revenu de Mme A au titre des années contrôlées sont assujettis aux prélèvements sociaux et indique, le cas échéant, lorsqu'elle a procédé au calcul des contributions sociales supplémentaires dues au regard du montant des revenus réputés distribués multiplié par le coefficient de 1,25 prévu par le 2° du 7 de l'article 158 du code général des impôts. Ainsi, la proposition de rectification litigieuse contient les informations suffisantes relatives aux raisons pour lesquelles Mme A a été regardée comme bénéficiaire de revenus distribués au titre des années 2013 à 2015 et au calcul des rehaussements d'impôt sur le revenu et de contributions sociales dont elle a, en conséquence, fait l'objet. Mme A a donc disposé de l'ensemble des informations auxquelles elle avait droit, en application des dispositions de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales, pour lui permettre d'être éclairée et de prendre utilement position, ainsi qu'elle l'a fait. Il en résulte que le moyen tiré de la méconnaissance des dispositions de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales doit être écarté. Il en va de même du moyen tiré de l'insuffisance de motivation de la proposition de rectification concernant les rectifications en matière de contributions sociales.

7. En second lieu, Mme A soutient que l'administration fiscale ne pouvait lui notifier les rehaussements litigieux à défaut d'avoir invité, conformément aux dispositions de l'article 117 du code général des impôts, la SARL Corepro à lui fournir des indications sur les bénéficiaires des sommes qu'elle a regardées comme des revenus distribués.

8. Il résulte toutefois des dispositions de l'article 117 du code général des impôts que si l'administration s'abstient d'inviter une personne morale à lui faire parvenir des indications sur les bénéficiaires d'un excédent de distribution qu'elle a constaté, cette abstention a seulement pour effet de la priver de la possibilité d'infliger à ladite personne morale la pénalité prévue à l'article 1759 du même code, mais est sans influence sur la régularité de la procédure d'imposition suivie à l'égard des personnes physiques qui ont bénéficié de la distribution et que l'administration, compte tenu des renseignements dont elle dispose, est en mesure d'identifier. Ainsi la requérante n'a pas été imposée selon une procédure irrégulière. Par suite, le moyen doit être écarté.

En ce qui concerne le bien-fondé des impositions :

9. Aux termes de l'article 109 du code général des impôts : " 1. Sont considérés comme revenus distribués : / () ; / 2° Toutes les sommes ou valeurs mises à la disposition des associés, actionnaires ou porteurs de parts et non prélevées sur les bénéfices. / () ".

S'agissant des sommes portées au crédit du compte courant d'associé :

10. En cas de refus des propositions de rectification par le contribuable qu'elle entend imposer comme bénéficiaire de sommes regardées comme distribuées, il incombe à l'administration d'apporter la preuve que celui-ci en a effectivement disposé. Les sommes inscrites au crédit d'un compte courant d'associé d'une société soumise à l'impôt sur les sociétés sont, sauf preuve contraire, à la disposition de cet associé, alors même que l'inscription résulterait d'une erreur comptable involontaire, et ont donc, même dans une telle hypothèse, le caractère de revenus distribués, imposables entre les mains de cet associé dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers en vertu du 2° du 1 de l'article 109 du code général des impôts. Pour que l'associé échappe à cette imposition, il lui incombe de démontrer, le cas échéant, qu'il n'a pas pu avoir la disposition de ces sommes ou que ces sommes ne correspondent pas à la mise à disposition d'un revenu.

11. Le service vérificateur a constaté qu'une somme de 54 064,63 euros figurait, au titre de l'exercice clos en 2015, au crédit du compte courant d'associé de Mme A dont celle-ci disposait au sein de la SARL Corepro en tant qu'apport personnel de la requérante alors que les écritures comptables révélaient qu'elle avait pour origine des sommes versées à la SARL Corepro par la SARL Luxury Agora. Le service vérificateur a ainsi relevé que ce crédit ne correspondait pas à une dette justifiée de la société vis-à-vis de son associée et a procédé à sa réintégration dans les résultats de la société. La requérante n'apporte aucune explication ou justification sur l'origine et la cause de cette écriture portée au crédit de son compte courant d'associé. Par ailleurs, eu égard à ce qui a été exposé au point 10 du présent jugement, Mme A ne peut utilement se prévaloir de ce que la somme en litige serait toujours inscrite au crédit de son compte courant d'associé. Enfin, Mme A ne démontre pas que la situation de trésorerie de la société en 2015 était si dégradée qu'il lui était impossible de procéder au prélèvement de la somme créditée sur le compte courant d'associé. Dès lors, l'administration a pu à bon droit considérer que cette inscription au compte courant constituait des revenus distribués en application du 2° du 1 de l'article 109 du code général des impôts et intégrer ces sommes aux revenus déclarés dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers au titre de l'année 2015.

S'agissant des sommes inscrites au débit du compte courant d'associé :

12. Au cours de la vérification de comptabilité de la SARL Corepro, le service vérificateur a constaté que des retraits d'espèces avaient été effectués au moyen de la carte bancaire de la société mise à la disposition de Mme A et portés au débit du compte courant d'associé de cette dernière, pour un montant global de 2 000 euros au titre de l'exercice clos en 2013 et 14 590 euros au titre de l'année 2014. Le service a également constaté le paiement de nombreuses dépenses, pour un montant global de 43 708,13 euros, au titre de l'exercice clos en 2014, réalisé au moyen de cette même carte bancaire et porté au débit du compte courant d'associé dont disposait Mme A au sein de la SARL Corepro. Mme A ne conteste pas sérieusement avoir appréhendé ces sommes dès lors qu'elle n'apporte aucune justification sur les écritures comptables correspondantes, et se borne à faire valoir, sans aucunement le démontrer, qu'elle a été victime des malversations de sa filleule et coassociée, Mme B. Enfin, le mémoire adressé par la société de Conseils en Fiscalité et Gestion d'Entreprise à la direction régionales des finances publiques Ile-de-France et Paris le 9 février 2018 afin de défendre les intérêts de la requérante devant l'administration fiscale dans le cadre du contrôle sur pièces dont elle a fait l'objet ne saurait suffire à démontrer que le compte courant d'associé dont elle disposait au sein de la SARL Corepro n'était pas nominatif et ne permettait donc pas de l'identifier comme la bénéficiaire des distributions en litige.

S'agissant des frais de restauration :

13. A l'issue de la vérification de la comptabilité de la SARL Corepro, le service vérificateur a constaté des dépenses portées au débit du compte " Restauration ", acquittées en 2014 et correspondant à des frais de restauration et achats de denrées alimentaires en France et au Portugal, d'un montant global de 24 807,68 euros, qu'elle n'a pas admises en déduction, considérant que la société ne justifiait pas de la nature professionnelle de ces repas. Pour contester le refus de l'administration d'intégrer aux charges de la SARL ces frais de restauration, la requérante ne fait valoir aucune argumentation. Il est par ailleurs constant qu'une grande partie de ces dépenses, représentant un montant global de 18 284,70 euros, a été réglée au moyen de la carte bancaire de la société mise à la disposition de Mme A. Dès lors que la requérante n'apporte aucun élément permettant de justifier que ces dépenses ont un caractère professionnel, les constatations opérées par le service permettent d'établir que de telles dépenses n'étaient pas exposées dans l'intérêt de l'exploitation. Par suite, l'administration a pu à bon droit considérer que ces dépenses personnelles constituaient des revenus distribués en application du 2° du 1 de l'article 109 du code général des impôts et intégrer ces sommes aux revenus déclarés dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers au titre de l'année 2014.

En ce qui concerne la majoration de 1,25 prévue par l'article 158 du code général des impôts :

14. Aux termes du 7 de l'article 158 du code général des impôts : " Le montant des revenus et charges énumérés ci-après, retenu pour le calcul de l'impôt selon les modalités prévues à l'article 197, est multiplié par 1,25. Ces dispositions s'appliquent : / () 2° Aux revenus distribués mentionnés aux c à e de l'article 111, aux bénéfices ou revenus mentionnés à l'article 123 bis et aux revenus distribués mentionnés à l'article 109 résultant d'une rectification des résultats de la société distributrice () ". Aux termes du I de l'article L. 136-6 du code de la sécurité sociale relatif à la contribution sociale sur les revenus du patrimoine : " Les personnes physiques fiscalement domiciliées en France () sont assujetties à une contribution sur les revenus du patrimoine assise sur le montant net retenu pour l'établissement de l'impôt sur le revenu () :/ () c) Des revenus de capitaux mobiliers () ".

15. Pour l'application et l'interprétation d'une disposition législative, les autorités administratives et le juge sont liés par les réserves d'interprétation dont une décision du Conseil constitutionnel, statuant sur le fondement de l'article 61-1 de la Constitution, assortit la déclaration de conformité à la Constitution de cette disposition.

16. Dans sa décision n° 2016-610 QPC du 10 février 2017, le Conseil constitutionnel a déclaré conforme à la Constitution le c du paragraphe I de l'article L. 136-6 du code de la sécurité sociale, sous la réserve que ces dispositions ne sauraient, sans méconnaître le principe d'égalité devant les charges publiques, être interprétées comme permettant l'application du coefficient multiplicateur de 1,25 prévu au premier alinéa du 7 de l'article 158 du code général des impôts pour l'établissement des contributions sociales assises sur les rémunérations et avantages occultes mentionnés au c de l'article 111 du même code. Par sa décision n° 2017-643/650 QPC du 7 juillet 2017, le Conseil constitutionnel a étendu cette réserve d'interprétation aux contributions sociales assises sur les bénéfices ou revenus mentionnés au 2° du 7 de l'article 158 du code général des impôts, au nombre desquels figurent les revenus distribués de l'article 109 du même code.

17. Il résulte de l'instruction que Mme A a été imposée aux contributions sociales au titre de l'année 2015 à raison de sommes regardées comme des revenus distribués sur le fondement du 2° de l'article 109-1 du code général des impôts. Il résulte de ce qui a été dit au point précédent que c'est à tort que, pour déterminer le montant de ces impositions, l'administration fiscale a appliqué le coefficient de 1,25 prévu par les dispositions du 7 de l'article 158 du code général des impôts à la base imposable aux contributions sociales. Il y a lieu, par suite, de prononcer la décharge des impositions ayant résulté de cette majoration de la base imposable aux contributions sociales au titre de l'année 2015.

En ce qui concerne les pénalités :

18. Aux termes de l'article 1729 du code général des impôts : " Les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration ou un acte comportant l'indication d'éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt ainsi que la restitution d'une créance de nature fiscale dont le versement a été indûment obtenu de l'Etat entraînent l'application d'une majoration de : / a. 40 % en cas de manquement délibéré ; () ".

19. Il résulte de ces dispositions que la pénalité pour mauvaise foi a pour seul objet de sanctionner la méconnaissance par le contribuable de ses obligations déclaratives. Pour établir cette mauvaise foi, l'administration doit apporter la preuve, d'une part, de l'insuffisance, de l'inexactitude ou du caractère incomplet des déclarations et, d'autre part, de l'intention de l'intéressé d'éluder l'impôt. Pour établir le caractère intentionnel du manquement du contribuable à son obligation déclarative, l'administration doit se placer au moment de la déclaration ou de la présentation de l'acte comportant l'indication des éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt.

20. Pour justifier de l'application de la pénalité prévue par ces dispositions, l'administration fiscale a retenu, à bon droit, que les revenus distribués en faveur de la requérante résultent de minorations de recettes de la SARL Corepro, dont Mme A était la gérante et co-associée, soit par le biais de son compte courant d'associé au sein de la société, soit par l'utilisation des moyens de paiement mis à sa disposition par la société. L'administration a ajouté, dans sa proposition de rectification du 16 décembre 2016, que ces sommes n'ont fait l'objet d'aucune déclaration de revenus et que l'intention délibérée d'éluder l'impôt résulte de la nature et de l'importance de ces rectifications. Si Mme A soutient qu'elle aurait été victime des malversations de sa filleule et co-associée, Mme B, elle ne le démontre pas. Dès lors, par ces éléments, l'administration doit être regardée comme démontrant l'intention délibérée de Mme A d'éluder l'impôt.

21. Il résulte de tout ce qui précède que Mme A est seulement fondée à demander la décharge, en droits et en pénalités, de la cotisation supplémentaire de contributions sociales à laquelle elle a été assujettie au titre de l'année 2015, à concurrence de la fraction correspondant à la majoration de 25 % des bases prévue au 7 de l'article 158 du code général des impôts. Les surplus des conclusions aux fins de décharge présentées par Mme A ne peuvent qu'être rejetées.

Sur les conclusions tendant à l'application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative :

22. Les dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que soit mise à la charge de l'Etat, qui n'est pas dans la présente instance la partie perdante pour l'essentiel, la somme demandée par Mme A au titre des frais exposés par elle et non compris dans les dépens.

D E C I D E :

Article 1er : Mme A est déchargée, en droits et pénalités, de la part des cotisations supplémentaires de contributions sociales ayant résulté de la majoration de 25 % de sa base imposable au titre de 2015.

Article 2 : Le surplus des conclusions de la requête de Mme A est rejeté.

Article 3 : Le présent jugement sera notifié à Mme C A, au directeur de la direction départementale des finances publiques des Yvelines.

Délibéré après l'audience du 18 juin 2024, à laquelle siégeaient :

M. Féral, président,

Mme Bartnicki, première conseillère,

Mme Ghiandoni, première conseillère,

Rendu public par mise à disposition au greffe le 9 juillet 2024.

La rapporteure,

Signé

S. Ghiandoni

Le président,

Signé

R. FéralLa greffière,

Signé

V. Retby

La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun, contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision.