Tribunal Administratif d'Amiens — Décision N° TA80-2002446

Vu la procédure suivante :

Par une requête et des mémoires enregistrés les 20 juillet 2020, 14 janvier 2021, 11 octobre 2021 et 13 octobre 2021, l'EURL Yachting Star représentée par Me Marchesseau demande au tribunal :

1°) de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés auxquelles elle a été assujettie au titre des exercices clos en 2014 et 2015, des rappels de taxe sur la valeur ajoutée qui lui ont été réclamés pour la période du 1er janvier 2014 au 31 décembre 2014 et des pénalités correspondantes ainsi que de l'amende mise à sa charge, au titre de l'année 2014, en application de l'article 1759 code général des impôts ;

2°) de mettre à la charge de l'État la somme de 3 000 euros en application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.

Elle soutient que :

- elle a été privée de la garantie que constitue l'exercice du double recours hiérarchique prévu par la charte du contribuable vérifié ;

- l'administration fiscale lui a indûment refusé la caractérisation d'une activité commerciale ;

- c'est à tort que l'administration fiscale a rejeté un crédit de taxe sur la valeur ajoutée et a remis en cause le caractère déductible de factures payées en 2014 en raison d'une part de la preuve de l'existence d'une activité commerciale et d'autre part en méconnaissance du principe de la neutralité de la taxe sur la valeur ajoutée ;

- les charges relatives aux navires de plaisance ont été exposées dans l'intérêt de son exploitation au titre de l'exercice clos en 2014 ;

- l'amende de l'article 1759 du code général des impôts, au taux confiscatoire, méconnaît le droit à la protection de la propriété prévu par l'article 1er du premier protocole additionnel à la convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales.

Par des mémoires en défense enregistrés les 11 janvier 2021 et 11 octobre 2021, l'administratrice générale des finances publiques, directrice de la direction spécialisée de contrôle fiscal Nord conclut au rejet de la requête.

Elle fait valoir qu'aucun des moyens de la requête n'est fondé.

Par ordonnance du 7 octobre 2021, la clôture d'instruction a été fixée au 7 février 2022.

Vu les autres pièces du dossier.

Vu :

- la convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales et son premier protocole additionnel ;

- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

- la loi n° 71-1130 du 31 décembre 1971 ;

- le code de justice administrative.

Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.

Ont été entendus au cours de l'audience publique :

- le rapport de M. Menet, premier conseiller,

- et les conclusions de M. Beaujard, rapporteur public.

Considérant ce qui suit :

1. L'EURL Yachting Star qui a pour objet social la création et l'exploitation d'une activité de location de navires de plaisance, l'acquisition de navires de plaisance par voie d'emprunt ou de crédit-bail, a fait l'objet d'une vérification de comptabilité à l'issue de laquelle ont été mis à sa charge, dans le cadre d'une procédure de rectification contradictoire, des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés auxquelles elle a été assujettie au titre des exercices clos en 2014 et 2015, des rappels de taxe sur la valeur ajoutée qui lui ont été réclamés pour la période du 1er janvier 2014 au 31 décembre 2014 et des pénalités correspondantes ainsi qu'une amende en application de l'article 1759 du code général des impôts au titre de l'année 2014. Elle demande au tribunal de prononcer la décharge de ces impositions, des pénalités correspondantes et de l'amende.

Sur la régularité de la procédure d'imposition :

2. Aux termes de l'article L. 10 du livre des procédures fiscales : " Les dispositions contenues dans la charte des droits et obligations du contribuable vérifié mentionnées au troisième alinéa de l'article L. 47 sont opposables à l'administration ". Aux termes de la charte du contribuable vérifié précitée, dans sa rédaction applicable au présent litige : " En cas de désaccord avec le vérificateur vous pouvez saisir l'inspecteur divisionnaire ou principal. Si le vérificateur a maintenu totalement ou partiellement les rectifications envisagées, des éclaircissements supplémentaires peuvent vous être fournis si nécessaire par l'inspecteur divisionnaire ou principal. () Si, après ces contacts des divergences importantes subsistent, vous pouvez faire appel à l'interlocuteur spécialement désigné par le directeur dont dépend le vérificateur ".

3. Aux termes du premier alinéa de l'article 4 de la loi du 31 décembre 1971 portant réforme de certaines professions judiciaires et juridiques : " Nul ne peut, s'il n'est avocat, assister ou représenter les parties, postuler et plaider devant les juridictions et les organismes juridictionnels ou disciplinaires de quelque nature que ce soit, sous réserve des dispositions régissant les avocats au Conseil d'État et à la Cour de cassation ". Aux termes du premier alinéa de l'article 6 de cette même loi : " Les avocats peuvent assister et représenter autrui devant les administrations publiques, sous réserve des dispositions législatives et réglementaires ". Il résulte de ces dispositions que, sous réserve des dispositions législatives et réglementaires excluant l'application d'un tel principe dans les cas particuliers qu'elles déterminent, les avocats ont qualité pour représenter leurs clients devant les administrations publiques sans avoir à justifier du mandat qu'ils sont réputés avoir reçu de ces derniers, dès lors qu'ils déclarent agir pour leur compte. Aucune disposition législative ou réglementaire applicable au déroulement de la procédure d'imposition ne subordonne la possibilité pour un avocat de représenter un contribuable à la justification du mandat qu'il a reçu.

4. Il résulte de l'instruction que par courrier du 14 novembre 2017, l'avocat de l'EURL Yachting Star, pour le compte de cette dernière, a renoncé à la saisine du recours hiérarchique et a demandé la saisine directe de l'interlocuteur. L'administration fiscale a, par courrier du 17 novembre 2017, adressé directement à l'EURL Yachting Star, indiqué prendre acte du renoncement exprès à la garantie précitée et de la demande de saisine directe de l'interlocuteur. Or, d'une part, dès lors que l'élection de domicile n'est que le mandat donné pour recevoir l'ensemble des actes de la procédure et y répondre, l'EURL Yachting Star ne peut utilement prétendre qu'en l'absence d'élection de domicile au cabinet de l'avocat, aucun mandat ne lui avait été donné pour cette renonciation, compte tenu de ce qui est dit au point 3. D'autre part, il ne résulte pas de l'instruction que l'EURL Yachting Star aurait demandé au cours de la procédure à bénéficier d'un entretien avec le supérieur hiérarchique du vérificateur en vue d'obtenir des éclaircissements supplémentaires et il résulte de ce qui vient d'être dit que la société a renoncé expressément à cette garantie par le biais de son avocat qui la représentait régulièrement. Par suite, alors que le service a mis en mesure la société de demander le recours hiérarchique en l'informant des possibilités et modalités de saisine dans l'avis de vérification, que celle-ci n'en a pas demandé le bénéfice, y a même renoncé et a clairement demandé la saisine directe de l'interlocuteur, il n'incombait nullement à l'administration, comme le soutient la requérante, d'obliger cette dernière à exercer ce recours avant la saisine de l'interlocuteur, pour permettre le respect chronologique de la procédure prévue par la charte du contribuable dans sa version alors en vigueur. Il s'ensuit que l'EURL Yachting Star n'est pas fondée à soutenir qu'elle aurait été privée de la garantie prévue par les dispositions précitées du livre des procédures fiscales et que la procédure d'imposition serait irrégulière pour ce motif.

Sur le bien-fondé des impositions :

En ce qui concerne la taxe sur la valeur ajoutée :

5. Aux termes de l'article 256 I. du code général des impôts : " Sont soumises à la taxe sur la valeur ajoutée les livraisons de biens et les prestations de services effectuées à titre onéreux par un assujetti agissant en tant que tel ". En application de l'article 256 A du même code : " Sont assujetties à la taxe sur la valeur ajoutée les personnes qui effectuent de manière indépendante une des activités économiques mentionnées au cinquième alinéa, quels que soient le statut juridique de ces personnes, leur situation au regard des autres impôts et la forme ou la nature de leur intervention. () Les activités économiques visées au premier alinéa se définissent comme toutes les activités de producteur, de commerçant ou de prestataire de services, y compris les activités extractives, agricoles et celles des professions libérales ou assimilées. Est notamment considérée comme activité économique une opération comportant l'exploitation d'un bien meuble corporel ou incorporel en vue d'en retirer des recettes ayant un caractère de permanence ". L'article 271 I. du code général des impôts dispose que : " La taxe sur la valeur ajoutée qui a grevé les éléments du prix d'une opération imposable est déductible de la taxe sur la valeur ajoutée applicable à cette opération ".

6. L'administration a considéré que la société requérante n'avait exercé aucune activité commerciale au cours de la période du 1er janvier au 31 décembre 2014 et qu'en l'absence d'opérations imposables à la TVA, elle ne pouvait corrélativement déduire la TVA acquittée sur ses charges. La société requérante soutient que depuis sa création en 2008, elle a toujours poursuivi une activité commerciale et que l'administration fiscale a, à tort, rejeté de ce chef un crédit de taxe sur la valeur ajoutée déclaré en janvier 2014 et la déductibilité de la taxe sur la valeur ajoutée concernant des charges exposées en 2014 relatives à ses bateaux de plaisance. Elle indique que son activité commerciale est établie par l'existence d'un chiffre d'affaires hors taxes de 250 634 euros entre 2008 et 2013 outre des produits exceptionnels en 2012, 2013 et 2014 respectivement à hauteur de 17 460 euros, 150 000 euros et 577 550 euros hors taxes.

7. Il résulte de l'instruction et notamment de la proposition de rectification du 4 août 2017 que malgré ses sollicitations en ce sens, l'administration fiscale n'a pu obtenir de l'EURL Yachting Star les factures et éléments comptables permettant de constater que la société requérante avait exploité commercialement ses bateaux de plaisance d'une manière ou d'une autre à un quelconque moment. À la suite de l'exercice de son droit de communication, l'administration fiscale a établi qu'il était contractuellement interdit à l'EURL Yachting Star de sous-louer ses bateaux de plaisance. Par ailleurs, cette dernière s'est refusée à fournir ses contrats d'assurance des biens qui auraient permis de connaître l'activité pour laquelle ils étaient assurés durant la période de vérification et auparavant. Il a également été relevé que la société n'avait engagé aucun frais de publicité ou de démarches commerciales pour louer ses bateaux et que le financement des charges n'était assuré que par des apports en compte-courant des associés. L'administration relève que les produits à hauteur de 250 634 euros dont se prévaut l'EURL Yachting Star n'ont pas fait l'objet de déclaration de chiffre d'affaires taxable sur ses déclarations de taxe sur la valeur ajoutée de la période de 2008 à 2013. Enfin, les produits exceptionnels tirés du transfert des contrats de crédit-bail et de l'abandon de créances ne sauraient constituer des recettes ayant un caractère de permanence au sens des textes précités. Il s'ensuit que l'administration fiscale doit être regardée comme apportant la preuve de l'absence d'exploitation commerciale de ses bateaux de plaisance par la société requérante, justifiant l'absence de droit à déduction de la TVA acquittée pour ses charges et par suite le bien-fondé des rappels en litige.

En ce qui concerne l'impôt sur les sociétés :

8. L'article L. 192 du livre des procédures fiscales, dans sa rédaction applicable au litige : " Lorsque l'une des commissions visées à l'article L. 59 est saisie d'un litige ou d'une rectification, l'administration supporte la charge de la preuve en cas de réclamation, quel que soit l'avis rendu par la commission ". En l'espèce, la commission des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires a émis un avis partiellement favorable à la société requérante le 11 octobre 2018.

9. Aux termes du 1. de l'article 39 du code code général des impôts, applicable à l'impôt sur les sociétés en vertu de l'article 209 du même code : " 1. Le bénéfice net est établi sous déduction de toutes charges, celles-ci comprenant () notamment : 1° Les frais généraux de toute nature () ". Aux termes de l'article 39 4. du code général des impôts, dans sa rédaction applicable au litige, applicable à l'impôt sur les sociétés en vertu de l'article 209 du même code : " Qu'elles soient supportées directement par l'entreprise ou sous forme d'allocations forfaitaires ou de remboursements de frais, sont exclues des charges déductibles pour l'établissement de l'impôt, () les charges, à l'exception de celles ayant un caractère social, résultant de l'achat, de la location ou de toute autre opération faite en vue d'obtenir la disposition de résidences de plaisance ou d'agrément, ainsi que de l'entretien de ces résidences ; les dépenses et charges ainsi définies comprennent notamment les amortissements. / Sauf justifications, les dispositions du premier alinéa sont applicables : () c) Aux dépenses de toute nature résultant de l'achat, de la location ou de toute autre opération faite en vue d'obtenir la disposition de yachts ou de bateaux de plaisance à voile ou à moteur ainsi que de leur entretien ; les amortissements sont regardés comme faisant partie de ces dépenses ".

10. Il résulte de ce qui a été dit au point 7 que la société requérante n'a déployé aucune activité commerciale de location de bateaux au cours des exercices en litige. L'administration établit donc, par cette circonstance, que les charges exposées par l'EURL Yachting Star ne présentaient aucun intérêt pour l'exploitation et ne pouvaient être déduites du bénéfice imposable. Si la société soutient que la charge exceptionnelle de 557 430 euros comptabilisée au titre de l'exercice clos en 2014 et la charge exceptionnelle enregistrée au débit du compte 771 800 pour 364 859 euros au titre du même exercice étaient afférentes à des charges engagées ou des immobilisations acquises au cours des exercices précédant la période vérifiée, elle n'établit pas davantage qu'au cours de ces périodes, une activité commerciale de location de bateaux était exercée alors que l'administration indique qu'aucun élément comptable relatif à cette période n'a été produit. Enfin, au surplus, compte tenu de l'absence d'exploitation commerciale des bateaux, les charges exposées pour leur achat, location ou pour toute autre opération faite en vue d'en obtenir la disposition n'ont pas de caractère social et doivent être assimilées à des dépenses somptuaires non déductibles au sens du 4 de l'article 39 du code général des impôts. Le moyen tiré de ce que l'administration a réintégré à tort les charges en litige dans le bénéfice imposable de la société requérante doit par suite être écarté.

Sur l'amende :

11. Aux termes de l'article 1er du premier protocole additionnel à la convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales : " Toute personne physique ou morale a droit au respect de ses biens. Nul ne peut être privé de sa propriété que pour cause d'utilité publique et dans les conditions prévues par la loi et les principes généraux du droit international. Les dispositions précédentes ne portent pas atteinte au droit que possèdent les États de mettre en vigueur les lois qu'ils jugent nécessaires pour réglementer l'usage des biens conformément à l'intérêt général ou pour assurer le paiement des impôts ou d'autres contributions ou des amendes ".

12. L'article 117 du code général des impôts dispose que : " Au cas où la masse des revenus distribués excède le montant total des distributions tel qu'il résulte des déclarations de la personne morale visées à l'article 116, celle-ci est invitée à fournir à l'administration, dans un délai de trente jours, toutes indications complémentaires sur les bénéficiaires de l'excédent de distribution. / En cas de refus ou à défaut de réponse dans ce délai, les sommes correspondantes donnent lieu à l'application de la pénalité prévue à l'article 1759 ". Aux termes de l'article 1759 du même code : " Les sociétés et les autres personnes morales passibles de l'impôt sur les sociétés qui versent ou distribuent, directement ou par l'intermédiaire de tiers, des revenus à des personnes dont, contrairement aux dispositions des articles 117 et 240, elles ne révèlent pas l'identité, sont soumises à une amende égale à 100 % des sommes versées ou distribuées. Lorsque l'entreprise a spontanément fait figurer dans sa déclaration de résultat le montant des sommes en cause, le taux de l'amende est ramené à 75 % ". Il résulte de ces dispositions qu'une société qui, bien que dûment informée de la sanction encourue, oppose un refus à la demande de l'administration tendant à ce que lui soit révélée l'identité des personnes bénéficiaires de sommes versées ou distribuées, est redevable d'une amende égale au montant de ces mêmes sommes. Le montant de cette amende est ramené aux trois quarts de ces sommes lorsque l'entreprise a spontanément fait figurer dans sa déclaration de résultat leur montant.

13. En déterminant le montant de l'amende mentionnée au point précédent en fonction de celui des sommes versées ou distribuées par la société à des personnes dont l'identité n'a pas été révélée, les dispositions de l'article 1759 du code général des impôts ont retenu une assiette en rapport avec l'infraction commise, tenant au refus de révéler l'identité des personnes à qui ces sommes ont été versées ou distribuées. En appliquant à ce montant des taux de 75 ou 100 % selon que la société distributrice cumule ou non un manquement aux obligations déclaratives relatives à ses résultats avec un manquement aux obligations résultant de l'article 117 précité, les dispositions contestées, qui ont pour objet d'instituer une sanction destinée à lutter contre la fraude fiscale en incitant les personnes morales qu'elles visent à respecter leurs obligations déclaratives, ont retenu un montant d'amende proportionné à la gravité du manquement qu'elles répriment et, eu égard notamment au préjudice pécuniaire qui peut en résulter pour le Trésor, ne portent pas une atteinte disproportionnée, au regard de l'objectif poursuivi, au droit au respect des biens garanti par les stipulations de l'article 1er du premier protocole additionnel à la convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales.

14. Il résulte de ce qui précède que l'EURL Yachting Star n'est pas fondée à demander la décharge de l'amende à laquelle elle a été assujettie sur le fondement de l'article 1759 du code général des impôts.

Sur les frais exposés et non compris dans les dépens :

15. Il résulte de tout ce qui précède que la requête de l'EURL Yachting Star doit être rejetée, y compris les conclusions présentées sur le fondement de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.

D É C I D E :

Article 1er : La requête de l'EURL Yachting Star est rejetée.

Article 2 : Le présent jugement sera notifié à l'EURL Yachting Star et à l'administratrice générale des finances publiques, directrice de la direction spécialisée de contrôle fiscal Nord.

Délibéré après l'audience du 29 septembre 2022, à laquelle siégeaient :

M. Boutou, président,

Mme Pierre, première conseillère,

M. Menet, premier conseiller.

Rendu public par mise à disposition le 13 octobre 2022.

Le rapporteur,

Signé

M. Menet

Le président,

Signé

B. Boutou

La greffière,

Signé

A. Ribière

La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision.