Tribunal Administratif de Toulon — Décision N° TA83-2002024

Vu la procédure suivante :

Par une requête et un mémoire, enregistrés les 30 juillet 2020 et 1er décembre 2020, la société anonyme (SA) de droit luxembourgeois Miranda, représentée par Me Belliart, demande au tribunal :

1°) de prononcer la décharge, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés auxquelles elle a été assujettie au titre des exercices clos en 2012 et 2013 ainsi que des cotisations supplémentaires de contribution annuelle sur les revenus locatifs mises à sa charge au titre des années 2012 et 2013 ;

2°) de mettre à la charge de l'Etat une somme de 5 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.

Elle soutient que :

- l'article 164 B du code général des impôts ne permet d'imposer que des revenus réels et non des revenus tirés d'actes anormaux de gestion, tels les occupations privatives de leur résidence française par des investisseurs étrangers ; cette interprétation résulte tant des travaux parlementaires que de l'interprétation administrative de la loi fiscale référencée BOI-IR-DOMIC-10-10 ;

- rien n'indique que l'article 3 de la convention fiscale franco-luxembourgeoise permettrait à la France d'imposer des revenus tirés d'actes anormaux de gestion, comme la mise à disposition gratuite de biens immobiliers, ce qui ne résulte pas davantage de l'examen des motifs du projet de loi de ratification de l'avenant du 24 novembre 2006 à cette convention et des commentaires sur l'article 6 du modèle de convention de l'Organisation de coopération et de développement économiques (OCDE) ;

- la consommation importante d'électricité et d'eau relevée et le type de contrat d'assurance souscrit ne signifient pas pour autant que la villa était occupée par des tiers ;

- étant donné les contraintes administratives et opérationnelles d'une location, les risques de dégradation qui y sont liés et l'indisponibilité de l'immeuble qui en résulte, alors que l'objectif de l'investissement est de générer une plus-value lors de sa revente, elle n'a pas nécessairement commis d'acte anormal de gestion ;

- il convient de retenir la valeur vénale de la villa telle que déclarée au titre des années 2011 à 2013 pour la détermination de la taxe de 3 % de la valeur vénale des biens et droits immobiliers possédés en France, soit 4 725 000 euros, montant qui correspond notamment à une expertise réalisée en 2014 ; il y a une incohérence à retenir la valeur de la villa déclarée par la société dans le cadre du dossier afférent à la SA Nbab mais à ne pas retenir la valeur déclarée par la société Miranda ;

- le taux de rendement de 4 % retenu par l'administration n'est pas réaliste et n'est pas justifié par l'utilisation de termes de comparaison ; son bien n'est pas comparable à celui détenu par la SCI Gulb auquel l'administration fait référence, seul un taux de rendement de 2,5 % serait approprié ; un expert immobilier a estimé le potentiel locatif de son bien immobilier à un montant de 140 000 euros par an, ce qui est cohérent avec les biens comparables ;

- les frais financiers rejetés par l'administration sont justifiés par un contrat d'ouverture de ligne de crédit en date du 10 novembre 2007 ; elle était libre de recourir à un financement en capital ou par compte-courant ; dès lors, ces intérêts sont déductibles à hauteur de 194 624 euros en 2011, 201 752 euros en 2012 et 208 576 euros en 2013 ;

- elle est seulement soumise aux obligations déclaratives visées à l'article 53 A du code général des impôts ; en outre, elle a justifié du bien-fondé des amortissements inscrits en comptabilité ; dès lors, l'administration n'était pas fondée à rejeter ces amortissements au seul motif qu'ils n'ont pas été établis avant la date limite de dépôt de la déclaration de résultats ;

- l'administration n'est pas fondée à annuler les déficits antérieurs à l'exercice 2011, premier exercice non prescrit, d'un montant de 545 641 euros ; cette rectification pouvait intervenir au plus tard le 31 décembre 2014 ; en outre, dans la décision rendue le 15 mai 1998 dans l'affaire C-205/95 Futura Participations SA et Singer, la Cour de justice de l'Union européenne a jugé que l'article 52 du traité CE relatif à la liberté d'établissement s'oppose à ce qu'un Etat membre subordonne le report de pertes antérieures, demandé par le contribuable qui a une succursale sur son territoire sans y avoir établi sa résidence à la condition que, pendant l'exercice au cours duquel des pertes ont été subies, le contribuable ait tenu et conservé, dans cet Etat, une comptabilité relative aux activités qu'il y a exercées, qui soit conforme aux règles nationales en la matière.

Par des mémoires en défense, enregistrés les 23 octobre 2020 et 7 mai 2021, la directrice du contrôle fiscal Sud-Est conclut au rejet de la requête.

Elle fait valoir que les moyens soulevés par la société requérante ne sont pas fondés.

Vu les autres pièces du dossier.

Vu :

- la convention fiscale franco-luxembourgeoise du 1er avril 1958 ;

- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

- le code de justice administrative.

Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.

Ont été entendus au cours de l'audience publique :

- le rapport de M. B,

- et les conclusions de Mme Duran-Gottschalk, rapporteure publique.

Considérant ce qui suit :

1. La SA de droit Luxembourgeois Miranda qui exerce une activité de vente, acquisition et gestion de biens immobiliers, possède un bien immobilier situé à Gassin, dans le département du Var. Elle a fait l'objet d'une vérification de comptabilité au titre de la période du 1er janvier 2011 au 31 décembre 2013, qui a donné lieu à des propositions de rectification en date des 17 et 18 août 2015. Par la présente requête, la société Miranda demande au tribunal de prononcer la décharge, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés auxquelles elle a été assujettie au titre des exercices clos en 2012 et 2013 ainsi que des cotisations supplémentaires de contribution annuelle sur les revenus locatifs mises à sa charge au titre des années 2012 et 2013, pour un montant total de 187 315 euros.

Sur les conclusions à fin de décharge :

En ce qui concerne l'assujettissement de la société à l'impôt sur les sociétés :

S'agissant de l'application de la loi fiscale :

2. En premier lieu, aux termes du 1 de l'article 206 du code général des impôts : " () sont passibles de l'impôt sur les sociétés, quel que soit leur objet, les sociétés anonymes () et toutes autres personnes morales se livrant à une exploitation ou à des opérations de caractère lucratif ". Il appartient au juge de l'impôt, saisi d'un litige portant sur le traitement fiscal d'une opération impliquant une société de droit étranger, d'identifier dans un premier temps, au regard de l'ensemble des caractéristiques de cette société et du droit qui en régit la constitution et le fonctionnement, le type de société de droit français auquel la société de droit étranger est assimilable. Compte tenu de ces constatations, il lui revient ensuite de déterminer le régime applicable à l'opération litigieuse au regard de la loi fiscale française.

3. Les sociétés anonymes luxembourgeoises constituent des sociétés de capitaux inscrites au registre du commerce et dont la responsabilité des associés est limitée à leurs apports. Leurs actions sont librement cessibles. Dès lors, la société requérante est une société commerciale par sa forme et doit être assimilée à une société anonyme française.

4. En second lieu, aux termes de l'article 164 B de ce code : " I. Sont considérés comme revenus de source française : a. Les revenus d'immeubles sis en France ou de droits relatifs à ces immeubles () ". L'article 209 du même code dispose que : " I. Sous réserve des dispositions de la présente section, les bénéfices passibles de l'impôt sur les sociétés sont déterminés d'après les règles fixées par les articles 34 à 45, 53 A à 57, 237 ter A et 302 septies A bis de ceux mentionnés aux a, e, e bis, et e ter du I de l'article 164 B et en tenant compte uniquement des bénéfices réalisés dans les entreprises exploitées en France () ainsi que de ceux dont l'imposition est attribuée à la France par une convention internationale relative aux doubles impositions ".

5. L'administration a réintégré dans la base imposable à l'impôt sur les sociétés les sommes correspondant au montant des loyers que la société Miranda aurait dû percevoir au titre des exercices clos de 2011 à 2013 en tant que propriétaire d'un bien immobilier situé à Gassin qu'elle mettait à disposition gratuitement. Par suite, bien que cette société ait son siège au Luxembourg, les revenus qu'elle aurait dû percevoir de cet immeuble sont des revenus de source française passibles de l'impôt sur les sociétés en France en application notamment de l'article 164 B précité du code général des impôts, alors même qu'elle n'a pas effectivement perçu ces revenus et qu'elle ne dispose pas, en France, d'un établissement stable.

S'agissant de l'interprétation administrative de la loi fiscale :

6. La mention " les revenus provenant de la location d'immeubles sis en France " relevée par la société requérante dans la documentation administrative référencée BOI-IR-DOMIC-10-10, se borne à reprendre les termes de l'article 164 B du code général des impôts. Par suite, elle ne fait pas de la loi fiscale une interprétation différente de celle dont il a été fait application ci-dessus.

S'agissant de l'application de la convention fiscale franco-luxembourgeoise du 1er avril 1958 :

7. Aux termes de l'article 3 de la convention entre la France et le Luxembourg signée le 1er avril 1958, dans sa rédaction applicable : " 1. Les revenus des biens immobiliers et de leurs accessoires, y compris les bénéfices des exploitations agricoles et forestières, ne sont imposables que dans l'Etat où les biens sont situés. () 2. Les dispositions du paragraphe 1 s'appliquent également aux revenus provenant de l'exploitation et de l'aliénation des biens immobiliers d'une entreprise () ".

8. D'une part, la société requérante, en sa qualité de propriétaire d'une villa située à Gassin, dans le département du Var, était tenue, les stipulations de l'article 3 de la convention du 1er avril 1958 entre la France et le Luxembourg ne faisant pas obstacle à son imposition à l'impôt sur les sociétés, de déposer les déclarations prévues à l'article 223 du code général des impôts. En outre, les revenus réintégrés dans les bases d'imposition de la société requérante constituent des revenus de biens immobiliers afférents à un immeuble situé à Gassin, en France.

9. D'autre part, à supposer même que la société aurait entendu se prévaloir des commentaires sur l'article 6 du modèle de convention " OCDE ", au demeurant non produits, il ne s'agit pas d'une norme juridique opposable à l'administration fiscale.

En ce qui concerne le bien-fondé de l'impôt sur les sociétés :

S'agissant de l'acte anormal de gestion :

10. Constitue un acte anormal de gestion l'acte par lequel une entreprise décide de s'appauvrir à des fins étrangères à son intérêt. Il appartient, en règle générale, à l'administration, qui n'a pas à se prononcer sur l'opportunité des choix de gestion opérés par une entreprise, d'établir les faits sur lesquels elle se fonde pour invoquer ce caractère anormal. Ce principe ne peut, toutefois, recevoir application que dans le respect des dispositions législatives et réglementaires qui, dans le contentieux fiscal, gouvernent la charge de la preuve.

11. Par un acte du 7 janvier 2008, la société Miranda a acquis une propriété avec piscine édifiée sur un terrain de 3 013 m² à Gassin, dans le département du Var, pour un montant de 6 500 000 euros. Cette villa a fait l'objet d'une rénovation complète de la fin de l'année 2008 au début de l'année 2010, pour un montant total de 1 856 240 euros, la surface habitable représentant 447,38 m². La piscine existante a ainsi été détruite et une piscine de 225 m² a été édifiée, les extérieurs ont été réaménagés, le bien étant composé de trois bâtiments contigus. Ainsi, la villa, située sur la partie nord de Gassin, à moins de deux kilomètres de l'entrée du vieux village de la commune de Saint-Tropez, sur une colline disposant d'une vue sur le golfe de Saint-Tropez, se compose de 15 pièces principales, dont 8 chambres, une bibliothèque, une salle de jeux, sept salles d'eaux et d'extérieurs d'une grande qualité, réaménagés et bien entretenus. Cette villa s'insère dans un ensemble plus vaste ayant le même propriétaire ultime, constitué d'une grande propriété détenue par la société Gulb et d'une villa jouxtant celle de la société Miranda, détenue par la société sœur Nbab, sans que les constructions et équipements ne présentent de caractère indissociable. L'administration a considéré que l'absence de location de cette villa au titre des années en litige, s'agissant d'une société commerciale, était constitutive d'un acte anormal de gestion. Pour déterminer le montant des loyers dont la société s'était privée, l'administration a considéré que la villa valait 6 100 000 euros au 1er janvier 2011, six millions d'euros au 1er janvier 2012 et 5 980 000 euros au 1er janvier 2013 et elle a appliqué à cette valeur vénale un taux de rendement de 4 %, soit des loyers annuels de respectivement 244 000, 240 000 et 239 000 euros au titre des exercices 2011 à 2013.

12. En premier lieu, l'administration a relevé qu'au titre des années en litige, cette villa, entièrement meublée et équipée, faisait l'objet d'importantes consommation d'eau et d'électricité, mais aussi que des contrats de télécommunications étaient souscrits, et utilisés, ce qui témoigne de son occupation régulière. Il est également relevé que cette villa est assurée en tant que résidence secondaire avec des garanties couvrant des séjours " voyages et fête familiale " et que ce bien n'est pas déclaré vacant. De son côté, la société se borne à alléguer que ces consommations sont imputables à l'entretien des espaces extérieurs et à la veille des équipements domotiques de la villa. Toutefois, les volumes de consommation électrique relevés par l'administration ne peuvent pas s'expliquer par la seule domotique équipant la villa mais témoigne au contraire d'une occupation régulière. Au demeurant, la société ne soutient pas avoir loué ou tenté de louer cette villa au titre des années en litige. Par suite, ainsi que le démontre l'administration, elle ne peut qu'être regardée comme s'étant réservé la jouissance de ce bien, mis à disposition à titre gratuit à un tiers et non utilisé pour les besoins de son exploitation.

13. En deuxième lieu, la société soutient que l'absence de mise en location de cette villa se justifie par les contraintes administratives et opérationnelles d'une location, les risques de dégradation qui y sont liés et l'indisponibilité de l'immeuble, alors que l'objectif de l'investissement est de générer une plus-value lors de sa revente. Toutefois, ces allégations non circonstanciées ne sont étayées par aucun élément concret et ne peuvent en aucun cas être regardées comme justifiant que la société avait un intérêt, notamment commercial, à se priver des loyers qu'elle pouvait tirer de la location de sa villa. En conséquence, l'administration apporte la preuve qu'en ne proposant pas à la location sa villa, la société requérante a décidé de s'appauvrir à des fins étrangères à son intérêt, ce qui constitue un acte anormal de gestion.

14. En troisième lieu, dans le cadre de la déclaration souscrite au titre de la taxe de 3 % de la valeur vénale des biens et droits immobiliers possédés en France, la société requérante a déclaré, au titre des années 2011 à 2013, que son bien avait une valeur vénale de respectivement 4 500 000, 4 725 000 et 4 725 000 euros. Elle produit un rapport d'expertise en date du 30 avril 2014 concluant que la valeur de la villa représente 4 700 000 euros. Toutefois, et d'une part, ainsi qu'il a été dit ci-dessus, ce bien avait été acquis pour un montant de 6 500 000 euros en janvier 2008, puis, il a fait l'objet de travaux onéreux, en 2009 et 2010, pour un montant total de 1 856 240 euros. Ainsi, aucun élément ne permet de justifier que la valeur de la villa aurait diminué de façon si importante entre l'année 2008 et les années en litige malgré la réalisation de travaux particulièrement conséquents. Par suite, tant le rapport d'expertise que les déclarations de la société requérante sont dépourvus de toute crédibilité. En outre, ce rapport retient une surface de 414 m², et non de 447 m², et il raisonne en termes de " prix à la pièce principale " D'autre part, pour procéder à l'évaluation de la valeur vénale de la villa au titre des années en litige, l'administration a utilisé au total dix termes de comparaison différents en retenant des ventes de villas, toutes situées sur le territoire de la commune de Gassin, et présentant des caractéristiques comparables à la villa de la société Miranda, notamment en termes de surface utile, de surface du terrain ainsi que de nature et de qualité des équipements, dont la société requérante ne conteste pas utilement la pertinence. Elle a ensuite appliqué un abattement de 10 % sur le prix de vente moyen au m² ainsi déterminé pour tenir compte notamment de la circonstance que des travaux de remise en place des limites séparatives du bien de la société Miranda devaient être effectués. Enfin, si la société évoque un terme de comparaison qui selon elle, était proposé à la vente au prix de 3 150 000 euros en septembre 2015, cette circonstance est nettement postérieure aux impositions en litige, et, au demeurant, cette villa dispose d'un terrain de 1 780 m² et d'une piscine de seulement 63 m², contre respectivement 3 013 et 225 m² pour le bien détenu par la société requérante. Ainsi, c'est à bon droit que l'administration a retenu que le bien en litige avait une valeur, après application de la décote de 10 % précitée, de 13 722 euros par m² au titre de l'année 2011, 13 411 euros par m² au titre de l'année 2012 et de 13 367 euros par m² au titre de l'année 2013, soit une valeur vénale de respectivement 6 100 000, 6 000 000 et 5 980 000 euros.

15. En quatrième lieu, si la société requérante soutient qu'il est incohérent de retenir la valeur de la villa déclarée par la société dans le cadre du litige afférent à la SA Nbab mais de ne pas retenir la valeur déclarée par la société Miranda dans le cadre de la présente instance, il était toutefois loisible à l'administration de considérer que la société Nbab avait déclaré une valeur vénale de son bien correspondant à sa valeur réelle, ce bien étant différent de celui de la société Miranda.

16. En cinquième et dernier lieu, la société requérante, qui n'avait elle-même déclaré la perception d'aucun loyer, soutient que c'est à tort que l'administration a appliqué à la valeur vénale de la villa un taux de rendement de 4 % et qu'un taux de rendement de 2,5 % doit lui être substitué, soit un loyer annuel de 140 000 euros obtenu à partir d'une valeur vénale de 6 100 000 euros. D'une part, l'administration a fixé le taux de rendement de 4 % compte-tenu d'éléments propres à la situation du bien de la société, afférents notamment au nombre de couchages dont elle dispose, à la qualité de la propriété entièrement rénovée, disposant d'une piscine très spacieuse et de tous les équipements modernes, ce qui lui confère nécessairement un potentiel locatif important et à l'attractivité du secteur. Toutefois, ces éléments non chiffrés ne permettent pas d'évaluer de façon suffisamment précise le taux de rendement à appliquer. D'autre part, l'administration se réfère à des décisions de justice datées, sans même préciser les biens qui étaient concernés et leur situation, en en déduisant que les taux de rendement habituellement retenus se situent entre 3 et 6 %. Ces éléments ne sont pas objectifs ni propres au bien détenu par la société requérante. Par ailleurs, l'administration a relevé qu'un taux de rendement de 5,5 % avait été appliqué par la SCI Gulb, filiale de la société sœur Nbab, lors de la conclusion du bail portant sur la location meublée de la propriété voisine de celle de la société requérante. En effet, ce bien acquis le 27 janvier 2003 pour un montant de 8 200 000 euros est loué meublé par un bail du 1er janvier 2003 au prix de 450 000 euros. A ce titre, la société soutient que ce dernier bien est évalué à 13 millions d'euros au titre des années en litige, soit un taux de rendement de 3,5 %. Si la société requérante se prévaut d'un second rapport d'expertise, ce dernier évalue la valeur vénale et locative de la villa " au 3ème trimestre 2016, en son état actuel, dans le cadre d'une déclaration fiscale ", il ne retient pas de location au titre des mois d'avril à novembre alors qu'aucun élément ne tend à indiquer qu'aucune demande locative n'existerait pour cette période. Au surplus, il n'indique pas la source tant du montant des loyers potentiels que des taux d'occupation dont il fait application. Par suite, il ne peut pas être retenu. Enfin, la société se prévaut des tarifs de mise en location de deux villas situées à Gassin. En ce qui concerne le premier bien, d'une surface de 280 m², il est proposé à la location 9 375 euros par mois en dehors des mois de juillet et août, période au titre desquelles il est loué respectivement 9 375 et 12 500 euros par semaine, soit un loyer potentiel de 181 250 euros par an, avant prise en compte d'un éventuel taux de vacance. En ce qui concerne le second bien, d'une surface de 200 m², il est proposé à la location 11 000 euros par mois en dehors des mois de juin à septembre, période où il est loué 11 000 euros par semaine en juin et septembre et 13 500 euros par semaine en juillet et août, soit un loyer potentiel de 284 000 euros par an, avant prise en compte d'un éventuel taux de vacance. Toutefois, ces deux biens étant de surfaces réduites et disposant d'un terrain nettement plus petit que le bien de la société requérante, le loyer que la société requérante peut donc tirer de la location de son bien est nécessairement plus important. Par ailleurs, la valeur vénale de ces deux biens n'est pas déterminée, ce qui ne permet pas de calculer leur taux de rendement annuel. Enfin, le bien dont se prévaut la société requérante dans son mémoire enregistré le 1er décembre 2020 est situé à Grasse, et non à Gassin. En conséquence, ces éléments ne sont pas probants et sont moins fiables que la comparaison avec le bien de la société Gulb, voisin de la société requérante, dont le taux de rendement au titre des années en litige est connu. Cet élément objectif et particulièrement pertinent justifie qu'un taux de rendement de 3,5 % soit appliqué au bien détenu par la société requérante. Par suite, compte-tenu de l'ensemble de ces éléments, il convenait d'appliquer au bien détenu par la société Miranda un taux de rendement annuel de 3,5 % à la valeur vénale de la villa telle que déterminée par l'administration, soit des loyers annuels de respectivement 213 500, 210 000 et 209 300 euros au titre des années 2011 à 2013.

S'agissant des frais financiers déductibles :

17. Aux termes de l'article 39 du code général des impôts, applicable en matière d'impôt sur les sociétés en vertu de l'article 209 du même code : " 1. Le bénéfice net est établi sous déduction de toutes charges, celles-ci comprenant () notamment : 1° Les frais généraux de toute nature () ".

18. L'administration fiscale a remis en cause la déduction des charges financières déclarées par la société requérante pour un montant respectif de 328 702 euros au titre de l'exercice 2011, 269 266 euros au titre de l'exercice 2012 et 276 256 euros au titre de l'exercice 2013 aux motifs que la société requérante n'avait justifié ni de leur réalité ni de leur nature ni même de leur affectation à l'acquisition du bien ou au règlement de dépenses inhérentes à l'activité qu'elle exerce en France. La société requérante, qui soutient que ces intérêts sont déductibles à hauteur de 194 624 euros en 2011, 201 752 euros en 2012 et 208 576 euros en 2013, produit, outre des extraits de liasses fiscales, un document de trois pages intitulé " loan facility agreement ", en langue anglaise, non traduit, qui, selon cette dernière, constituerait une ouverture de crédit consentie par la société Pickford Investment and Finance S.A pour un montant de 13 500 000 euros au taux annuel de 2 %, signée le 15 novembre 2007 à Luxembourg et à Chypre, effective à compter du 10 ou du 11 novembre 2007, valable un an renouvelable automatiquement. Toutefois, et d'une part, ce document n'est pas traduit, il est particulièrement succinct en dépit de l'importante somme d'argent en jeu, et n'est accompagné d'aucune prise de garantie ni même ne prévoit aucune modalité de remboursement. D'autre part, aucun élément n'indique qu'il aurait eu pour objet de financer l'acquisition de la villa de la société requérante, dont le montant de 6 500 000 euros ne correspond pas, même en y ajoutant les frais de notaire et les travaux effectués. En outre, si la société se prévalait initialement d'un second document, concernant l'ouverture d'une ligne de crédit d'un montant de 16 millions d'euros, ce dernier est en tout état de cause daté du 31 août 2009. Dès lors, c'est à bon droit que l'administration a refusé la déduction de ces charges.

S'agissant des amortissements :

19. D'une part, aux termes de l'article 39 du code général des impôts : " 1. Le bénéfice net est établi sous déduction de toutes charges, celles-ci comprenant () notamment : () 2° () les amortissements réellement effectués par l'entreprise () ". Aux termes de l'article 39 B de ce code : " A la clôture de chaque exercice, la somme des amortissements effectivement pratiqués depuis l'acquisition ou la création d'un élément donné ne peut être inférieure au montant cumulé des amortissements calculés suivant le mode linéaire et répartis sur la durée normale d'utilisation. A défaut de se conformer à cette obligation, l'entreprise perd définitivement le droit de déduire la fraction des amortissements qui a été ainsi différée. ". D'autre part, aux termes de l'article 223 du même code : " 1. Les personnes morales () passibles de l'impôt sur les sociétés sont tenues de souscrire les déclarations prévues pour l'assiette de l'impôt sur le revenu en ce qui concerne les bénéfices industriels et commerciaux () ". L'article 53 A de ce code dispose que : " () les contribuables () sont tenus de souscrire chaque année, dans les conditions et délais prévus aux articles 172 et 175, une déclaration permettant de déterminer et de contrôler le résultat imposable de l'année ou de l'exercice précédent. Un décret fixe le contenu de cette déclaration ainsi que la liste des documents qui doivent y être joints () ". Aux termes du II de l'article 38 de l'annexe III au même code : " Les contribuables visées à l'article 53 A du code général des impôts sont tenus de joindre à la déclaration et aux annexes visées au I, le bilan, le compte de résultat, le tableau des immobilisations, le tableau des amortissements, le tableau des provisions et l'état des échéances des créances et des dettes ". En vertu de ces dispositions, seuls peuvent être regardés comme réellement effectués au titre d'un exercice les amortissements qui ont été effectivement portés dans les écritures comptables de l'entreprise avant l'expiration du délai de déclaration des résultats de cet exercice.

20. L'administration a remis en cause la déduction des amortissements pour un montant de 236 515 euros au titre de chacun des exercices clos en 2012 et 2013, dans la mesure où ils ont été déclarés le 26 novembre 2014, soit postérieurement aux dates limites de dépôt légal qui expiraient le 3 mai 2013 pour l'exercice clos en 2012 et le 5 mai 2014 pour l'exercice clos en 2013, et qu'il n'était pas justifié qu'ils auraient été portés en comptabilité antérieurement à ces dates. En l'espèce, il ne résulte pas de l'instruction que la société requérante, qui était soumise à des obligations déclaratives en France en application des dispositions précitées du code général des impôts, aurait inscrit en comptabilité les amortissements qu'elle soutient avoir effectué au titre des exercices clos en 2012 et 2013, à raison de la villa dont elle est propriétaire à Gassin, avant l'expiration du délai de déclaration des résultats de chacun de ces exercices. Par suite, c'est à bon droit que l'administration a refusé la déduction de ces amortissements sans qu'y fasse obstacle la circonstance, au demeurant non établie, que la société aurait justifié du bien-fondé des amortissements inscrits en comptabilité.

S'agissant de la remise en cause des déficits reportés sur l'exercice 2012 :

21. Lorsqu'une entreprise entend imputer sur les résultats d'un exercice non prescrit un report déficitaire provenant d'exercices antérieurs, l'administration est en droit de contrôler l'existence et le montant du déficit reportable, alors même que les exercices au cours desquels se serait produit le déficit sont couverts par la prescription. Il appartient alors au contribuable de justifier l'inscription d'une dette au passif du bilan de son entreprise.

22. Il résulte de l'instruction que sur la déclaration d'impôt sur les sociétés souscrite au titre de l'exercice 2012, la société requérante a imputé un déficit reportable d'un montant total de 892 679 euros, correspondant pour un montant de 545 641 euros à des déficits antérieurs à l'exercice 2011, et pour un montant de 347 038 euros, au déficit déclaré au titre de l'exercice 2011. En dépit des demandes effectuées par l'administration, la société n'a pas justifié le déficit de 545 641 euros qui selon elle résulterait des exercices 2008 à 2010, alors qu'aucun document comptable afférent à ces exercices n'a été produit. Par ailleurs, le déficit constaté au titre de l'exercice 2011 a été remis en cause suite à la constatation d'un acte anormal de gestion d'un montant de 244 000 euros, ramené à un montant de 213 500 euros dans le cadre de la présente instance, ainsi qu'il a été dit au point 16, et au refus de la déduction de frais financiers d'un montant de 328 702 euros. Si la société soutient que les exercices antérieurs à l'année 2011 étaient prescrits, elle ne se prévaut à ce titre de la méconnaissance d'aucune norme juridique alors au demeurant que l'administration est en droit de contrôler l'existence et le montant du déficit reportable, alors même que les exercices au cours desquels se serait produit le déficit sont couverts par la prescription. Enfin, en tout état de cause, il ne résulte pas de la décision de la Cour de Justice de l'Union Européenne rendue le 15 mai 1998 dans l'affaire C-205/95 Futura Participations SA et Singer qu'une société étrangère serait dispensée de justifier l'existence et le montant du déficit reportable dont elle se prévaut au titre de ses activités françaises. Par suite, la société requérante n'est pas fondée à contester la remise en cause des déficits reportés sur l'exercice 2012 pour un montant excédant celui résultant de ce qui a été jugé au point 16.

En ce qui concerne la contribution annuelle sur les revenus locatifs :

23. Aux termes de l'article 234 nonies du code général des impôts : " I.- Il est institué une contribution annuelle sur les revenus retirés de la location de locaux situés dans des immeubles achevés depuis quinze ans au moins au 1er janvier de l'année d'imposition, acquittée par les bailleurs () ". Aux termes de l'article 234 duodecies du même code : " I. - Lorsque la location est consentie par une personne morale ou un organisme devant souscrire la déclaration prévue au 1 de l'article 223, () la contribution prévue à l'article 234 nonies est assise sur les recettes nettes définies à l'article 29 qui ont été perçues au cours de l'exercice ou de la période d'imposition () ".

24. Une société propriétaire qui renonce sans contrepartie à percevoir des recettes qu'une gestion normale de son bien lui eut procurées doit être regardée comme ayant retiré un revenu de la location de ce bien au sens de l'article 234 nonies précité. Par suite, les recettes que la société requérante a volontairement renoncé à percevoir devaient être comprises dans ses bases d'imposition à la contribution sur les revenus locatifs.

25. Il résulte de ce qui a été dit ci-dessus que la société requérante a été à bon droit assujettie à l'impôt sur les sociétés au titre des recettes qu'une gestion normale de son bien lui aurait procurées. Par suite, c'est à bon droit qu'elle a été assujettie à la contribution annuelle sur les revenus locatifs. Toutefois, ainsi qu'il a été dit au point 16 du présent jugement, pour établir cette contribution, les loyers annuels pris en compte doivent être ramenés à un montant de 210 000 euros au titre de l'année 2012 et de 209 300 euros au titre de l'année 2013.

26. Il résulte de tout ce qui précède que la société Miranda est seulement fondée à demander la décharge, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés auxquelles elle a été assujettie au titre des exercices clos en 2012 et 2013 ainsi que des cotisations supplémentaires de contribution annuelle sur les revenus locatifs mises à sa charge au titre des années 2012 et 2013 correspondant à la prise en compte de loyers annuels d'un montant de respectivement 213 500, 210 000 et 209 300 euros au titre des années 2011 à 2013.

Sur les conclusions tendant à l'application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative :

27. Il n'y a pas lieu, dans les circonstances de l'espèce, de mettre à la charge de l'Etat le versement à la société requérante de quelque somme que ce soit au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.

D E C I D E :

Article 1er : Les bases imposables à l'impôt sur les sociétés et à la contribution annuelle sur les revenus locatifs de la SA Miranda au titre des exercices clos en 2012 et 2013 sont réduites à concurrence de la prise en compte de loyers annuels d'un montant de respectivement 213 500, 210 000 et 209 300 euros au titre des années 2011 à 2013.

Article 2 : La société Miranda est déchargée, en droit et pénalités, des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés auxquelles elle a été assujettie au titre des exercices clos en 2012 et 2013 et des cotisations supplémentaires de contribution annuelle mises à sa charge au titre des années 2012 et 2013, à concurrence de la réduction des bases d'imposition mentionnées à l'article 1er.

Article 3 : Le surplus des conclusions de la requête de la SA Miranda est rejeté.

Article 4 : Le présent jugement sera notifié à la société anonyme de droit luxembourgeois Miranda et à la directrice du contrôle fiscal Sud-Est.

Délibéré après l'audience du 21 novembre 2022, à laquelle siégeaient :

Mme Bernabeu, présidente,

M. Hamon, premier conseiller,

M. Sportelli, premier conseiller.

Rendu public par mise à disposition au greffe le 12 décembre 2022.

Le rapporteur,

Signé

T. B

La présidente,

Signé

M. A

La greffière,

Signé

E. PERROUDON

La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique, en ce qui le concerne, ou à tous commissaires de justice, à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun, contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision.

Pour expédition conforme,

Pour le greffier en chef,

Et par délégation,

La greffière.