Tribunal Administratif de Toulon — Décision N° TA83-2002036

Vu la procédure suivante :

Par une requête et un mémoire enregistrés les 31 juillet 2020 et 30 août 2021,

l'EURL MB, représentée par Me Peltier-Feat, demande au tribunal :

1°) de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés auxquelles elle a été assujettie au titre des années 2015 à 2017 et des rappels de taxe sur la valeur ajoutée qui lui ont été réclamés au titre de la période du 30 juillet 2014 au 31 décembre 2017, en droits et pénalités ;

2°) de mettre à la charge de l'Etat une somme de 2 000 euros au titre des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.

Elle soutient que :

- au titre de l'année 2017, elle n'a pas reçu de mise en demeure de déposer sa déclaration d'impôt sur les sociétés ; dès lors, la procédure de rectification contradictoire aurait dû être mise en œuvre pour cette année ;

- si elle n'a pas été en mesure de présenter au service vérificateur des factures clients ou des tickets de caisse, elle a remis des livres-journaux figurant sur des cahiers ainsi que les tickets des articles vendus, mentionnant le prix, le montant de la remise et le mode de règlement, permettant de justifier les opérations de vente ; en outre, les ventes sans facture d'achat s'expliquent par des achats rétrocédés entre les société MB et NT ; dès lors, le rejet de la comptabilité n'est pas fondé ;

- la reconstitution des recettes est entachée d'erreurs de saisie en ce qui concerne les coefficients moyens de remise pris en compte pour les fournisseurs Bash, Iro et Im Etoile au titre des exercices 2016 et 2017 ;

- l'absence de prise en compte par l'administration d'un stock de début ou de fin d'exercice ne permet pas de s'assurer des coefficients d'achat-revente définis ; en outre l'administration part du postulat erroné que la société a vendu l'intégralité des marchandises achetées l'année de leur acquisition, sans tenir compte de la circonstance que des achats ont été revendus au cours de l'exercice suivant ;

- l'échantillonnage retenu pour calculer les coefficients d'achat-revente par fournisseur est très faible ; il convient de retenir des coefficients différents ;

- un coefficient d'achat-revente moyen a été appliqué à l'intégralité des achats pour chaque exercice, ce qui conduit nécessairement à une imposition exagérée ;

- l'administration ne tient pas compte des nouvelles collections et des périodes de soldes y afférentes ;

- l'administration ne tient pas compte des pertes, vols et destructions de la marchandise ;

- une facture du fournisseur Golden Goose n° 12644 en date du 1er décembre 2016 a été utilisée pour reconstituer le chiffre d'affaires au titre des années 2016 et 2017, toutefois, les articles ainsi revendus doivent être rattachés à la seule année 2017 ;

- les factures d'achats communiquées par le fournisseur Golden Goose sur lesquelles l'administration s'est fondée ne lui ont pas été transmises ; dès lors, les rectifications fondées sur ces factures doivent être abandonnées et il convient de tenir compte uniquement du chiffre d'affaires encaissé figurant sur les étiquettes dépouillées ; les factures d'achat communiquées par les fournisseurs Zitra, Hudson et Mackage sur lesquelles l'administration s'est fondée n'ont pas davantage été transmises ; dès lors, les rectifications fondées sur ces factures doivent être abandonnées ;

- la reconstitution des recettes omet de prendre en compte les achats rétrocédés entre les société MB et NT, qui justifient les ventes sans achats relevées par l'administration, ainsi certaines factures ont été prises en compte pour déterminer les recettes des deux sociétés ; les achats qui ont ensuite été rétrocédés ne peuvent être imputés comme vendus à l'établissement ayant initialement acquis la marchandise ; une fois ces rétrocessions prises en compte, plus aucun chiffre d'affaires n'a été éludé ;

- elle propose, au titre des exercices 2016 et 2017, une reconstitution plus fiable après retraitement des achats non revendus en cours d'exercice ;

- ainsi, au titre des exercices 2016 et 2017 la reconstitution de recettes effectuée par l'administration est entachée de nombreuses erreurs, elle est excessivement sommaire, voire radicalement viciée dans son principe ;

- la majoration pour manquement délibéré n'est pas fondée.

Par des mémoires en défense enregistrés les 15 décembre 2020 et 23 septembre 2021, le directeur départemental des finances publiques du Var conclut au non-lieu à statuer à hauteur des dégrèvements prononcés en cours d'instance et au rejet du surplus des conclusions de la requête.

Il fait valoir que :

- dans le cadre de la reconstitution du chiffre d'affaires de la société, une facture du fournisseur Golden Gose n° 12644 du 1er décembre 2016 a été prise en compte au titre de deux exercices différents ; la correction de cette erreur a été effectuée, le chiffre d'affaires reconstitué de la société au titre de l'année 2017 étant ramené de 148 583,98 à 124 138 euros ; en conséquence, par une décision en date du 15 décembre 2020, il a été procédé au dégrèvement des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés en litige pour un montant total, en droits et pénalités, de 9 571 euros au titre de l'année 2017 ainsi que des rappels de taxe sur la valeur ajoutée pour un montant, en droits et pénalités, de 5 834 euros au titre de la période du 1er janvier au 31 décembre 2017 ;

- pour le surplus, les moyens soulevés par la société requérante ne sont pas fondés.

Vu les autres pièces du dossier.

Vu :

- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

- le code de justice administrative.

Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.

Ont été entendus au cours de l'audience publique :

- le rapport de M. A,

- et les conclusions de M. Silvy, rapporteur public.

Considérant ce qui suit :

1. L'EURL MB, qui exploite, sous l'enseigne " La Pièce d'Arlette " un commerce de vente de vêtements situé à Toulon, a fait l'objet d'une vérification de comptabilité portant sur la période du 30 juillet 2014 au 31 décembre 2017. Par des propositions de rectification des

14 décembre 2018 et 12 avril 2019, le service vérificateur a rejeté la comptabilité et a procédé à la reconstitution du chiffre d'affaires de la société. Par la présente requête, la société MB demande au tribunal de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés auxquelles elle a été assujettie au titre des années 2015 à 2017 ainsi que des rappels de taxe sur la valeur ajoutée qui lui ont été réclamés au titre de la période du 30 juillet 2014 au

31 décembre 2017, pour un montant total de 252 643 euros en droits et pénalités.

Sur l'étendue du litige :

2. Par une décision en date du 15 décembre 2020, postérieure à l'introduction de la requête, le directeur départemental des finances publiques du Var a prononcé le dégrèvement des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés en litige pour un montant total, en droits et pénalités, de 9 571 euros au titre de l'année 2017 ainsi que des rappels de taxe sur la valeur ajoutée pour un montant, en droits et pénalités, de 5 834 euros au titre de la période du

1er janvier au 31 décembre 2017. Par suite, les conclusions de la requête sont, dans cette mesure, devenues sans objet. Dès lors, il n'y a pas lieu de statuer sur ces conclusions à concurrence des dégrèvements ainsi prononcés.

Sur le surplus des conclusions à fin de décharge :

En ce qui concerne le bien-fondé des impositions supplémentaires :

S'agissant de la charge de la preuve :

3. Aux termes du premier alinéa de l'article R. 194-1 du livre des procédures fiscales : " Lorsque, ayant donné son accord à la rectification ou s'étant abstenu de répondre dans le délai légal à la proposition de rectification, le contribuable présente cependant une réclamation faisant suite à une procédure contradictoire de rectification, il peut obtenir la décharge ou la réduction de l'imposition, en démontrant son caractère exagéré ".

4. Il résulte de l'instruction que la société requérante s'est abstenue de formuler des observations à la suite de la notification de la proposition de rectification datée du

14 décembre 2018, afférente à l'impôt sur les sociétés dû au titre de l'année 2015 et à la taxe sur la valeur ajoutée au titre de la période du 30 juillet 2014 au 31 décembre 2015. Si dans sa réclamation la société soutenait qu'elle avait adressé à cet effet une lettre en date du

12 février 2019, elle n'établit pas la réception de ce document par l'administration alors que l'administration le conteste. Par suite, la société requérante doit être regardée comme ayant tacitement accepté les rectifications qui lui ont été notifiées par le service vérificateur. Dès lors, elle supporte la charge de la preuve du caractère exagéré de cette imposition au titre de la période précitée.

5. Aux termes de l'article L. 66 du livre des procédures fiscales : " Sont taxés d'office : () 2° à l'impôt sur les sociétés, les personnes morales passibles de cet impôt qui n'ont pas déposé dans le délai légal leur déclaration, sous réserve de la procédure de régularisation prévue à l'article L. 68 ". Aux termes de l'article L. 68 de ce livre " La procédure de taxation d'office prévue aux 2° et 5° de l'article L. 66 n'est applicable que si le contribuable n'a pas régularisé sa situation dans les trente jours de la notification d'une mise en demeure () ". Aux termes de l'article L. 193 du même livre : " Dans tous les cas où une imposition a été établie d'office, la charge de la preuve incombe au contribuable qui demande la décharge ou la réduction de l'imposition ". Aux termes de l'article R. 193-1 dudit livre : " Dans le cas prévu à l'article L. 193 le contribuable peut obtenir la décharge ou la réduction de l'imposition mise à sa charge en démontrant son caractère exagéré ".

6. Il résulte de l'instruction qu'au titre de l'exercice 2017, la société requérante n'a pas déposé la déclaration prévue au 2° de l'article L. 66 du livre des procédures fiscales, en dépit de la mise en demeure en date du 25 juin 2018 qui lui a été adressée à cet effet, dont elle a accusé réception le 30 juin 2018. Si la société se prévaut du résultat et du chiffre d'affaires mentionnés au titre de l'année 2017 dans la proposition de rectification du 12 avril 2019, ceux-ci concernent d'une part le résultat comptabilisé en l'absence de déclaration, et d'autre part le chiffre d'affaires déclaré en matière de taxe sur la valeur ajoutée, ainsi que le mentionne clairement cette proposition de rectification. Ainsi, la société requérante a été régulièrement taxée d'office sur le fondement de l'article L. 66 du livre des procédures fiscales au titre de l'année 2017. Dès lors, elle supporte, au titre de cette année, la charge de la preuve du caractère exagéré des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés auxquelles elle a été assujettie.

S'agissant du rejet de la comptabilité :

7. Aux termes de l'article 54 du code général des impôts : " Les contribuables mentionnés à l'article 53 A sont tenus de représenter à toute réquisition de l'administration tous documents comptables, inventaires, copies de lettres, pièces de recettes et de dépenses de nature à justifier l'exactitude des résultats indiqués dans leur déclaration ". Il est toujours loisible à l'administration de justifier le rejet de la comptabilité du contribuable vérifié, même si elle est régulière en la forme, en se fondant sur des motifs pertinents tirés du manque de valeur probante de cette comptabilité, accompagnés de tous éléments de fait permettant de présumer que les résultats déclarés ont été minorés.

8. Il résulte de l'instruction qu'au titre de la période en litige la société n'a pas été en mesure de présenter des pièces justificatives de ses ventes comportant la désignation précise du produit vendu, son prix de vente unitaire, le taux de taxe sur la valeur ajoutée applicable, ainsi, aucune note ou facture client n'a été produite. Les cahiers dont la société se prévaut à ce titre n'indiquent pas la référence des produits vendus et comportent des désignations partielles des articles, empêchant tout rapprochement avec les ventes comptabilisées. Si des étiquettes des produits vendus, contenues dans des enveloppes journalières, ont été fournies, celles-ci sont entachées de très nombreuses anomalies : certains produits vendus ne se rapportent à aucune facture d'achat, des recettes ne sont accompagnées d'aucune étiquette produit, les paiements constatés ne correspondent pas aux produits vendus, des étiquettes ne correspondent pas aux produits vendus inscrits sur les cahiers dont la société se prévaut. Ces anomalies ôtent toute fiabilité aux étiquettes produites comme justificatifs de la comptabilité. Au demeurant, les ventes telles qu'issues de ces étiquettes ne présentent aucune cohérence avec les chiffres d'affaires inscrits en comptabilité au titre des années en litige. En outre, l'état des stocks au

31 décembre 2015 a été évalué en prix de vente toute taxes comprises, incluant la marge de la société, et non à sa valeur d'acquisition, le nombre d'articles en stock et par marque présente des incohérences, tandis qu'aucun état des stocks n'a été présenté au 31 décembre 2016 et que l'état des stocks au 31 décembre 2017 n'a pas été comptabilisé. Par ailleurs, la reconstitution des stocks effectuée en comparant les achats aux ventes résultant des étiquettes des produits vendus présentées par la société présente des discordances de grande ampleur. Enfin, un montant complémentaire de recettes de 43 745,98 euros hors taxes a été inscrit globalement en comptabilité au mois de décembre 2017 à partir du compte de caisse, par une écriture de régularisation. Dans son mémoire en réplique, la société fait valoir que les ventes sans achats s'expliquent par des achats rétrocédés entre les société MB et NT. Toutefois, aucun justificatif n'a à ce titre été présenté au cours des opérations de contrôle et il ne résulte pas de l'instruction que ces sociétés auraient procédé à une facturation régulière des rétrocessions dont la société MB se prévaut désormais, les pièces présentées à ce titre, issues essentiellement de carnets manuscrits sans date certaine ne sont pas de nature à suppléer à cette carence. Au surplus, les comptabilités de ces deux sociétés ne témoignent à ce titre d'aucune réciprocité des opérations de rétrocession enregistrées tant en termes de dates que de montants. Enfin, ces opérations ne seraient pas de nature à corriger l'ampleur des manquements constatés, de nombreux achats revendus n'étant enregistrés dans la comptabilité d'aucune des deux sociétés. Au regard de ces éléments, l'administration était fondée à écarter la comptabilité et à procéder à la reconstitution du chiffre d'affaires de la société.

S'agissant de la reconstitution de recettes :

9. Pour procéder à la reconstitution des recettes de la société requérante, qui exerce une activité de vente de vêtements, le service vérificateur a déterminé, pour chaque exercice, un coefficient moyen d'achat-revente hors taxe - toutes taxes comprises par fournisseur, à partir des factures d'achats dont il disposait, le cas échéant suite à l'exercice de son droit de communication auprès de certains fournisseurs de la société et des données issues de l'exploitation de la société, telles qu'elles figuraient sur les étiquettes remises par cette dernière. Il a en outre tenu compte des remises effectuées en déterminant, pour chaque fournisseur et pour chaque exercice, un coefficient moyen de remise à partir de ces mêmes tickets. En l'absence de toute fiabilité des stocks, il n'a pas été tenu compte de leur variation.

10. En premier lieu, la société soutient que la reconstitution de recettes est entachée d'erreurs de saisie en ce qui concerne les coefficients moyens de remise pris en compte pour les fournisseurs Bash, Iro et Im Etoile au titre des exercices 2016 et 2017. Toutefois, l'administration s'est livrée à un dépouillement exhaustif et a utilisé à ce titre les seules étiquettes qui étaient exploitables, c'est-à-dire qui désignaient de façon suffisamment précise le produit concerné et mentionnaient son prix de vente initial et son prix de vente après remise. Les quelques erreurs constatées après un second dépouillement sont minimes et ne sont pas de nature à modifier les résultats reconstitués. Ainsi, il ne résulte pas de l'instruction que les discordances relevées par la société requérante résulteraient d'erreurs de saisies. Celles-ci résultent au contraire de la prise en compte d'étiquettes écartées par l'administration en raison de leur caractère inexploitable.

11. En deuxième lieu, en l'absence de toute fiabilité des stocks enregistrés par la société requérante, lorsqu'ils l'ont été, circonstance imputable exclusivement à la carence de cette dernière, c'est à bon droit que l'administration n'a pas pris en compte de variation des stocks pour effectuer la reconstitution de recettes en litige et qu'elle a considéré que les produits étaient revendus l'année au titre de laquelle ils avaient été acquis.

12. En troisième lieu, pour déterminer les coefficients d'achat-revente par fournisseur, le service vérificateur s'est fondé sur les seules étiquettes lui permettant de connaître de façon suffisamment précise et certaine le prix de revente des articles ainsi acquis. D'une part, l'échantillonnage retenu ne peut pas être qualifié de trop faible. D'autre part, l'utilisation de cet échantillonnage résulte de la carence de la société requérante à fournir non seulement une comptabilité sincère, mais également des factures ou même des tickets produits exhaustifs et correctement renseignés. Au demeurant, les coefficients proposés à ce titre par la société sont extrêmement proches de ceux retenus par l'administration.

14. En quatrième lieu, contrairement à ce que soutient la société, l'administration a déterminé des coefficients différents selon les fournisseurs et selon les exercices. La neutralisation de la variation des stocks, qui n'a pas pu être déterminée, faute de données fiables fournies par l'entreprise, ne conduit pas à une imposition exagérée. Les retraitements proposés par la société requérante à ce titre, qui ne reposent sur aucune donnée fiable, ne sauraient être retenus.

15. En cinquième lieu, la prise en compte des remises justifiées par les tickets produits permet de prendre en compte les périodes de soldes.

16. En sixième lieu, si la société soutient que l'administration ne tient pas compte des pertes, vols et destructions de la marchandise, elle ne produit à ce titre aucune donnée chiffrée ni pièce justificative.

17. En septième lieu, il est constant que l'administration avait utilisé une facture du fournisseur Golden Goose n° 12644 en date du 1er décembre 2016 pour reconstituer le chiffre d'affaires au titre des années 2016 et 2017. Toutefois, la rectification de cette erreur a été effectuée en rattachant les produits revendus issus de cette facture d'achat uniquement à l'année 2016. Contrairement à ce que soutient la société, il ne convenait pas de rattacher les produits revendus à l'année 2017 dès lors que l'administration a considéré à bon droit, pour les besoins de la reconstitution de recettes et en l'absence de fiabilité des stocks, que les produits étaient revendus l'année de leur acquisition. Ainsi, le chiffre d'affaires reconstitué de la société au titre de l'année 2017 a été ramené de 148 583,98 à 124 138 euros et par une décision en date du

15 décembre 2020, le directeur départemental des finances publiques du Var a procédé au dégrèvement des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés en litige pour un montant total, en droits et pénalités, de 9 571 euros au titre de l'année 2017 ainsi que des rappels de taxe sur la valeur ajoutée pour un montant, en droits et pénalités, de 5 834 euros au titre de la période du 1er janvier au 31 décembre 2017.

18. En huitième lieu, en tout état de cause, contrairement à ce que soutient la société requérante, les factures des fournisseurs Golden Goose, Zitra, Hudson et Mackage n'ont pas été obtenues par l'administration suite à l'exercice de son droit de communication mais sont issues de la comptabilité de la société.

19. En neuvième lieu, si la société se prévaut de la circonstance que des achats ensuite rétrocédés à une autre société ont été à tort imputés sur son chiffre d'affaires, les documents qu'elle produit ne sont pas de nature à en établir l'existence et le montant alors que la comptabilité de la société, qui doit permettre de justifier, pour chaque exercice vérifié, tant de la comptabilisation des achats correspondants, que des refacturations, a été écartée comme dépourvue de caractère probant. A ce titre, la société ne produit aucune facture correspondant aux rétrocessions d'achats alléguées ni même aucune pièce permettant d'en justifier l'existence et le montant de façon suffisamment fiable et précise et les extraits des comptabilités des deux sociétés ne témoignent d'aucune réciprocité des opérations de rétrocession enregistrées tant en termes de dates que de montants.

20. Il résulte de tout ce qui a été dit aux points précédents que la reconstitution des recettes réalisée par l'administration est fiable, précise et cohérente, compte-tenu des données dont elle a pu disposer et que les paramètres proposés par la société ne doivent pas être retenus. Ainsi, la méthode de reconstitution employée par l'administration n'est ni radicalement viciée ni excessivement sommaire alors que la société requérante ne propose pas de méthode plus pertinente. Dès lors, l'administration pouvait à bon droit se fonder sur les résultats de la méthode décrite ci-dessus pour déterminer le montant du chiffre d'affaires et du résultat de la société requérante au titre des exercices en litige.

En ce qui concerne les pénalités :

21. Aux termes de l'article 1729 du code général des impôts : " Les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration ou un acte comportant l'indication d'éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt ainsi que la restitution d'une créance de nature fiscale dont le versement a été indûment obtenu de l'Etat entraînent l'application d'une majoration de : a. 40 % en cas de manquement délibéré () ". Il incombe à l'administration, en application des dispositions de l'article L. 195 A du livre des procédures fiscales, d'établir l'intention délibérée du contribuable d'éluder l'impôt pour justifier de l'application d'une telle majoration.

22. Les impositions supplémentaires assignées à la société ont été assorties de la majoration de 40 % prévue par les dispositions précitées. A ce titre, l'administration s'est fondée sur la circonstance que les omissions de recettes, qui représentent une part substantielle du chiffre d'affaires déclaré, étaient nécessairement délibérées, en raison des graves et nombreuses irrégularités entachant la comptabilité, que la société ne pouvait pas ignorer et se sont répétées au cours des trois années vérifiées. En se fondant sur ces éléments, l'administration établit l'intention délibérée de la société requérante de se soustraire à l'impôt dont elle était redevable.

23. Il résulte de tout ce qui précède que la société requérante n'est pas fondée à demander la décharge du surplus des impositions en litige.

Sur les conclusions présentées au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative :

24. Il n'y a pas lieu, dans les circonstances de l'espèce, de mettre à la charge de l'Etat le versement à la société requérante de quelque somme que ce soit au titre des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.

D E C I D E :

Article 1er : Il n'y a pas lieu de statuer sur les conclusions de la requête à fin de décharge, d'une part, des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés pour un montant total de

9 571 euros au titre de l'année 2017 en droits et pénalités, et d'autre part, des rappels de taxe sur la valeur ajoutée pour un montant total de 5 834 euros au titre de la période du 1er janvier au

31 décembre 2017, en droits et pénalités.

Article 2 : Le surplus des conclusions de la requête de la société MB est rejeté.

Article 3 : Le présent jugement sera notifié à l'EURL MB et au directeur départemental des finances publiques du Var.

Délibéré après l'audience du 13 juin 2022, à laquelle siégeaient :

Mme Chenal-Peter, présidente,

Mme Duran-Gottschalk, première conseillère,

M. Sportelli, premier conseiller.

Rendu public par mise à disposition au greffe 4 juillet 2022.

Le rapporteur,

Signé

T. A

La présidente,

Signé

A-L. CHENAL-PETER

La greffière,

Signé

B. BALLESTRACCI

La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique, en ce qui le concerne, ou à tous huissiers de justice, à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun, contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision.

Pour expédition conforme,

Pour le greffier en chef,

Et par délégation,

La greffière.