Tribunal Administratif de Toulon — Décision N° TA83-2102597

Vu la procédure suivante :

Par une requête, enregistrée le 21 septembre 2021, M. C B, représenté par Me Cuny, demande au tribunal :

1°) d'annuler la décision de rejet de sa réclamation préalable prise par l'administration fiscale le 16 juillet 2021 ;

2°) d'annuler l'avis de mise en recouvrement du 30 juin 2020 ;

3°) de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux auxquelles il a été assujetti au titre de l'année 2015 ;

4°) de condamner l'Etat aux entiers dépens.

Il soutient que :

S'agissant de l'avis de mise en recouvrement du 30 juin 2020 :

- cet avis est irrégulier dès lors qu'il n'a pas été modifié après la décision d'admission partielle en date du 16 juillet 2021 et ne tient donc pas compte de l'abandon des rehaussements en matière de bénéfices industriels et commerciaux à hauteur de 24 000 euros et de prélèvements sociaux correspondant à la majoration de 1,25 ; à cet égard, il se prévaut de la doctrine administrative référencée BOI-REC-PREA-10-20 du 15 juillet 2020, paragraphe 360 ;

S'agissant des revenus fonciers :

- en imposant au titre des revenus fonciers la somme de 52 000 euros, le service a considéré qu'il était le seul associé de la société civile immobilière (SCI) Jean Nico Immo Resto alors qu'il ne possède que 50 % des parts sociales ; la déclaration fiscale de cette société démontre qu'il n'a perçu des revenus fonciers qu'à hauteur de 26 291 euros ;

- il n'a pas appréhendé les loyers de la SCI ;

S'agissant des sommes portées au crédit de son compte courant d'associé dans les écritures de la société à responsabilité limitée (SARL) Le Selevan :

- la somme de 54 950 euros correspond au reversement des recettes issues de chèques et tickets " restaurant " encaissées par le snack de La Pinède pour le compte de la SARL Le Selevan ; cette somme a bien été déclarée en tant que chiffre d'affaires ; cette situation résultait d'une erreur du comptable ;

- il a apporté la somme de 2 950 euros à la SARL Le Selevan ;

- si les sommes de 60 000 euros et 40 000 euros figurant sur le compte 644 " rémunération du gérant " n'ont pas été prises en compte dans les revenus distribués, elles doivent venir en déduction de ces derniers ;

- la somme de 423,84 euros provenant de la société Allianz correspond à une assurance " accidents de la vie " et n'est effectivement pas déductible ;

- c'est à l'issue d'une erreur comptable qu'une somme de 30 000 euros a été créditée sur son compte courant d'associé le 5 janvier 2015 ; cette écriture a été annulée ;

- s'agissant de la somme de 5 183,08 euros, elle correspond à un prêt accordé à un salarié, mais il n'est pas en mesure d'en justifier, notamment par le relevé bancaire de ce dernier qui a quitté l'entreprise ;

- la somme de 33 784,71 euros correspond à des remboursements du régime social des indépendants ; à cet égard, il est en mesure d'en justifier à hauteur de 10 569 euros ;

- l'écriture ayant crédité son compte courant d'associé de 45 000 euros le 31 décembre 2015 a été annulée le 23 juin 2016 car dépourvue d'objet ;

S'agissant des pénalités pour manquement délibéré :

- il ignorait que les recettes issues des tickets et chèques " restaurant " transitaient par son compte courant d'associé ;

- le service présume sa mauvaise fois sans la démontrer.

Par un mémoire en défense, enregistré le 29 janvier 2024, l'administratrice générale des finances publiques, directrice du contrôle fiscal Sud-Est Outre-mer, conclut au rejet de la requête.

Elle fait valoir que les moyens invoqués par le requérant ne sont pas fondés.

Les parties ont été informées, en application des dispositions de l'article R. 611-7 du code de justice administrative, de ce que le jugement était susceptible d'être fondé sur un moyen relevé d'office tiré de l'irrecevabilité des conclusions tendant à l'annulation de l'avis de mise en recouvrement, cet acte n'étant pas détachable de la procédure d'imposition.

Une réponse à ce moyen relevé d'office, présentée par l'administratrice générale des finances publiques, directrice du contrôle fiscal Sud-Est Outre-mer, a été enregistré le 28 mai 2024 et communiquée le jour même.

Vu les autres pièces du dossier.

Vu :

- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

- le code de justice administrative.

Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.

Ont été entendus au cours de l'audience publique :

- le rapport de M. Martin ;

- et les conclusions de Mme Duran-Gottschalk, rapporteure publique.

Considérant ce qui suit :

1. M. B est associé gérant de la société à responsabilité limitée (SARL) Le Selevan. Cette société a fait l'objet d'une vérification de comptabilité portant sur la période du 1er janvier 2015 au 31 décembre 2017. A l'issue de ce contrôle, par une proposition de rectification du 17 décembre 2018, M. B a été assujetti à des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux, au titre de l'année 2015, selon la procédure contradictoire. Ces impositions ont été mises en recouvrement le 31 janvier 2020 pour un montant total, en droits et pénalités, de 293 765 euros. A l'issue de la décision d'admission partielle du 16 juillet 2021, le quantum du litige a été ramené à la somme de 264 930 euros. M. B demande principalement la décharge de ces impositions, et des pénalités y afférentes.

Sur la régularité de la procédure d'imposition :

2. Si M. B soutient que l'" avis de mise en recouvrement " est entaché de nullité, il résulte toutefois de l'instruction que les impositions en litige ont été recouvrées par voie de rôle. Or, dans le cadre d'un contentieux d'assiette, les irrégularités qui entachent les avis relatifs aux impositions recouvrées par voie de rôle sont sans incidence sur la régularité de la procédure d'imposition. Par suite, M. B ne peut utilement soutenir que cet avis n'aurait pas été modifié suite à l'abandon par l'administration d'un rehaussement d'un montant de 24 000 euros en matière de bénéfices industriels et commerciaux et à la révision à la baisse de la base imposable en matière de prélèvements sociaux ni, en tout état de cause, se prévaloir d'une doctrine fiscale relative au renouvellement d'un avis de mise en recouvrement.

Sur le bien-fondé des impositions :

En ce qui concerne les revenus fonciers :

3. Aux termes de l'article 13 du code général des impôts : " 1. Le bénéfice ou revenu imposable est constitué par l'excédent du produit brut, y compris la valeur des profits et avantages en nature, sur les dépenses effectuées en vue de l'acquisition et de la conservation du revenu. () ". Aux termes de l'article 28 du même code : " Le revenu net foncier est égal à la différence entre le montant du revenu brut et le total des charges de la propriété ".

4. Il résulte de l'instruction qu'une somme de 96 000 euros a été portée au crédit du compte courant d'associé de M. B dans les écritures de la SARL Le Selevan le 1er janvier 2015. Cette somme correspond, d'une part, au loyer facturé à la SARL Le Selevan par la société civile immobilière (SCI) Jean Nico Immo Resto pour 72 000 euros et, d'autre part, au loyer facturé à la SARL Le Selevan par le requérant pour un montant de 24 000 euros.

5. Dès lors, d'une part, qu'il n'est pas contesté que cette somme correspond à des loyers et, d'autre part, que M. B n'établit pas ne pas avoir appréhendé cette somme, quand bien même il ne détenait que 50 % des parts sociales de la SCI Jean Nico Immo Resto, l'administration était fondée à rehausser les bases imposables du requérant, dans la catégorie des revenus fonciers, à hauteur des sommes qui n'avaient pas été déclarées dans cette catégorie de revenu par l'intéressé au titre des revenus de l'année 2015, soit en l'espèce, à hauteur de la somme de 52 000 euros.

En ce qui concerne les revenus de capitaux mobiliers :

6. Aux termes du 1 de l'article 109 du code général des impôts : " Sont considérés comme revenus distribués () 2° Toutes les sommes ou valeurs mises à la disposition des associés, actionnaires ou porteurs de parts et non prélevées sur les bénéfices () ". Les sommes inscrites au crédit d'un compte courant d'associé d'une société soumise à l'impôt sur les sociétés sont, sauf preuve contraire, à la disposition de cet associé, alors même que l'inscription résulterait d'une erreur comptable involontaire, et ont donc, même dans une telle hypothèse, le caractère de revenus distribués, imposables entre les mains de cet associé dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers en vertu du 2° du 1 de l'article 109 du code général des impôts. Pour que l'associé échappe à cette imposition, il lui incombe de démontrer, le cas échéant, qu'il n'a pas pu avoir la disposition de ces sommes ou que ces sommes ne correspondent pas à la mise à disposition d'un revenu.

7. Il résulte de l'instruction qu'au cours de l'année 2015, diverses sommes ont été portées au crédit du compte courant d'associé de M. B dans les écritures de la SARL Le Selevan pour un montant total de 202 177 euros. Ces dernières ont été regardées par l'administration comme des revenus distribués sur le fondement du 2° du 1 de l'article 109 du code général des impôts et imposées à l'impôt sur le revenu dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers.

8. En premier lieu, en ce qui concerne la somme globale de 54 950 euros portée au crédit du compte courant de M. B dans les écritures de la SARL Le Selevan au cours de l'année 2015, le requérant fait valoir que les recettes de tickets et chèques " restaurant " transitaient par la société Snack La Pinède, habilitée auprès de l'agence nationale des chèques " vacances ", avant d'être rétrocédées à la SARL Le Selevan. M. B expose que le comptable de l'entreprise faisait, par erreur, transiter ces sommes par son compte courant d'associé sans qu'il n'ait été informé de cette anomalie. Il soutient également que ces sommes ont été progressivement débitées et portées au chiffre d'affaires de la SARL Le Selevan. Toutefois, la circonstance que ces sommes aient été inscrites au terme d'une erreur comptable involontaire au crédit du compte courant d'associé est sans incidence sur le bien-fondé de l'imposition dès lors que l'intéressé n'établit pas, ni même n'allègue avoir été dans l'impossibilité de procéder, en droit ou en fait, au prélèvement de ces sommes.

9. En deuxième lieu, s'agissant de la somme de 2 950 euros créditée sur le compte courant d'associé de M. B le 5 janvier 2015, le requérant expose avoir apporté cette somme à la SARL Le Selevan et produit un relevé bancaire personnel sur lequel figure un débit de 2 950 euros en date du 28 janvier 2015. Toutefois, la date de ce dernier virement ne correspond pas à la date à laquelle la somme a été portée au crédit du compte courant d'associé. En outre, il résulte des écritures même du requérant que cette somme serait en provenance du snack La Pinède. Dans ces conditions, l'intéressé n'établit pas ne pas avoir eu la disposition de cette somme ou que cette somme ne correspondait pas à la mise à disposition d'un revenu.

10. En troisième lieu, en ce qui concerne la somme de 30 000 euros portée au crédit du compte courant d'associé le 5 janvier 2015, M. B fait valoir que cette inscription procède d'une erreur comptable ayant été ultérieurement corrigée. A cet égard, il résulte de l'instruction que la requête de l'intéressé présente également cette somme comme provenant du snack La Pinède. En outre, les pièces produites ne permettent pas d'établir que l'écriture litigieuse aurait été annulée. Il s'ensuit que M. B n'établit pas ne pas avoir eu la libre disposition de cette somme.

11. En quatrième lieu, M. B fait valoir que la somme de 33 784, 71 euros portée au crédit de son compte courant d'associé le 31 décembre 2015 correspond à un remboursement effectué auprès du régime social des indépendants. Toutefois, ainsi que le relève l'administration, le libellé de l'écriture comptable ayant porté la somme au crédit de son compte courant d'associé, qui est " règlement C/C ", n'est pas suffisamment explicite. En outre, le document intitulé " historiques du dossier C140215 au 21_09_2021 " et délivré par la SCP Charlier Angot Thomas n'est pas suffisant pour établir que le requérant aurait pris à sa charge, pour un montant total de 10 569 euros, des versements à ce régime pour le compte de la SARL Le Selevan, étant précisé que ce dernier exerce également une activité individuelle soumise à ce régime de cotisations. Dans ces conditions, les éléments produits ne permettent pas de justifier que la somme taxée ne correspondrait pas à la mise à disposition d'un revenu ou constituerait la transcription comptable d'une opération impliquant une contrepartie pour la société.

12. En cinquième lieu, s'agissant de la somme de 45 000 euros inscrite au crédit du compte courant d'associé le 31 décembre 2015, le requérant fait valoir que cette somme a été portée au crédit de son compte courant sans justificatif et qu'étant dépourvue d'objet, elle a été annulée le 23 juin 2016. Toutefois, ainsi qu'il a été rappelé au point 6 du présent jugement, la circonstance que cette écriture résulterait d'une erreur comptable ne fait pas obstacle à l'imposition de cette somme en tant que revenu distribué dès lors que l'intéressé ne démontre pas avoir été dans l'impossibilité de procéder, en droit ou en fait, au prélèvement de cette somme.

13. En sixième lieu, le requérant reconnaît que la somme de 423,84 euros, correspondant à une assurance libellée au nom du dirigeant, n'" est effectivement pas déductible ". Il reconnaît également ne pas pouvoir produire de justification de nature à écarter la présomption de distribution pour la somme de 5 183 euros relative à un prêt qu'il aurait consenti à un salarié, lequel a depuis quitté l'entreprise. Par suite, M. B ne conteste pas utilement les sommes précitées portées au crédit de son compte courant d'associé.

14. En dernier lieu, M. B soutient que les sommes de 60 000 euros et 40 000 euros figurant sur le compte 644 " rémunération du gérant " n'ont pas été prises en compte dans les revenus distribués mais doivent venir en déduction de ces derniers. Toutefois, le requérant se borne à soutenir que " dans les faits ils correspondent aux prélèvements effectués () sur son compte courant et régularisent ces derniers ", sans toutefois expliciter ni justifier cette allégation, qui ne peut par suite qu'être écartée.

15. Par suite, c'est à bon droit que l'administration a imposé les sommes précitées aux points 8 à 14, au titre de l'année 2015, dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers en application du 2° du 1 de l'article 109 du code général des impôts.

Sur la majoration pour manquement délibéré :

16. Aux termes de l'article 1729 du code général des impôts : " Les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration ou un acte comportant l'indication d'éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt ainsi que la restitution d'une créance de nature fiscale dont le versement a été indûment obtenu de l'Etat entraînent l'application d'une majoration de : a. 40 % en cas de manquement délibéré ; () ". Selon l'article L. 195 A du livre des procédures fiscales : " En cas de contestation des pénalités fiscales appliquées à un contribuable au titre des impôts directs, de la taxe sur la valeur ajoutée (), la preuve de la mauvaise foi et des manœuvres frauduleuses incombe à l'administration ".

17. Il résulte de ces dispositions que la pénalité pour manquement délibéré a pour seul objet de sanctionner la méconnaissance par le contribuable de ses obligations déclaratives. Pour établir ce manquement délibéré, l'administration doit apporter la preuve, d'une part, de l'insuffisance, de l'inexactitude ou du caractère incomplet des déclarations et, d'autre part, de l'intention de l'intéressé d'éluder l'impôt. Pour établir le caractère intentionnel du manquement du contribuable à son obligation déclarative, l'administration doit se placer au moment de la déclaration ou de la présentation de l'acte comportant l'indication des éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt.

18. Pour justifier de l'application d'une pénalité pour manquement délibéré, l'administration a relevé l'importance des sommes portées au crédit du compte courant d'associé de M. B en 2015 et 2016, situation dont ce dernier ne pouvait pas ignorer l'existence. Elle a également relevé qu'en s'abstenant de déclarer ces sommes à l'impôt sur le revenu, le requérant avait volontairement minoré ces bases imposables, ce qui constitue un manquement délibéré. Ainsi, quand bien même l'inscription des sommes au crédit du compte courant d'associé de M. B résulterait, pour partie, d'erreurs comptables, l'administration justifie le caractère délibéré de l'insuffisance de déclaration et donc l'application de la majoration pour manquement délibéré.

19. Il résulte de tout ce qui précède que M. B n'est pas fondé à demander la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux mis à sa charge au titre de l'année 2015. Par suite, sa requête ne peut qu'être rejetée en toutes ses conclusions, y compris, en tout état de cause, celles aux fins d'annulation de la décision de rejet de la réclamation préalable du requérant et de l'avis d'imposition qui lui a été adressé, lequel ne présente pas au demeurant un caractère détachable de la procédure d'imposition, et celles tendant à condamner l'Etat aux entiers dépens.

D E C I D E :

Article 1er : La requête de M. B est rejetée.

Article 2 : Le présent jugement sera notifié à M. C B et à l'administratrice générale des finances publiques, directrice du contrôle fiscal Sud-Est Outre-mer.

Délibéré après l'audience du 17 juin 2024, à laquelle siégeaient :

- Mme Bernabeu, présidente,

- M. A et M. Martin, premiers conseillers.

Rendu public par mise à disposition au greffe le 15 juillet 2024.

Le rapporteur,

Signé

J. MARTIN

La présidente,

Signé

M. BERNABEULa greffière,

Signé

E. PERROUDON

La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique, en ce qui le concerne, ou à tous commissaires de justice, à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun, contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision.

Pour expédition conforme,

Pour le greffier en chef,

Et par délégation,

La greffière.