Tribunal Administratif de Toulon — Décision N° TA83-2200810

Vu la procédure suivante :

Par une requête et un mémoire enregistrés les 24 mars et 22 novembre 2022, M. A B, représenté par Me Munoz, demande au tribunal :

1°) de prononcer la décharge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée qui lui ont été réclamés pour la période du 1er janvier 2013 au 30 septembre 2016, et des pénalités correspondantes ;

2°) de mettre à la charge de l'Etat une somme de 5 000 euros en application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.

Il soutient que :

- les droits de recours et les garanties fondamentales du contribuable vérifié n'ont pas été respectés ;

- la comptabilité a été rejetée à tort ;

- les prestations de conseil en matière de droit des étrangers au profit des ressortissants étrangers à l'Union européenne sont exonérées de taxe sur la valeur ajoutée ;

- les charges de référencement auprès de la société Google sont déductibles ;

- les charges de salaires sont déductibles ;

- les majorations pour manquement délibéré et manœuvres frauduleuses ne sont pas justifiées.

Par des mémoires en défense enregistrés les 23 septembre et 6 décembre 2022, le directeur départemental des finances publiques du Var conclut au rejet de la requête.

Il fait valoir que les moyens soulevés par le requérant ne sont pas fondés.

Vu les autres pièces du dossier.

Vu :

- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

- le code de justice administrative.

Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.

Ont été entendus au cours de l'audience publique du 3 juin 2024 :

- le rapport de M. Cros ;

- et les conclusions de Mme Duran-Gottschalk, rapporteure publique.

Considérant ce qui suit :

1. M. B a fait l'objet d'une vérification de comptabilité de son activité professionnelle d'avocat exercée à titre libéral, pour laquelle il est soumis de plein droit au régime de la déclaration contrôlée en matière d'impôt sur le revenu. Par deux propositions de rectification des 22 décembre 2016 et 12 septembre 2017, le service lui a notifié des rappels de taxe sur la valeur ajoutée au titre, respectivement, des périodes du 1er janvier au 31 décembre 2013 et du 1er janvier 2014 au 30 septembre 2016, établis selon la procédure de rectification contradictoire à l'exception des troisième et quatrième trimestres 2013 pour lesquels le service a fait application de la procédure de taxation d'office. Le requérant demande au tribunal de prononcer la décharge de ces suppléments d'imposition, en droits et pénalités.

Sur les conclusions à fin de décharge :

En ce qui concerne le respect des " droits de recours " et des garanties fondamentales du contribuable vérifié :

2. M. B invoque plusieurs irrégularités de procédure relatives au délai de réponse aux propositions de rectification et à l'exercice des recours hiérarchiques. Toutefois, en se bornant à invoquer, de manière générale, les " droit de recours ", les droits de la défense, la " déontologie fiscale ", l'obligation de loyauté, la charte du contribuable vérifié et " les nouvelles dispositions de la loi ESSOC garantissant le renforcement de la confiance entre l'administration et le contribuable ", sans énoncer les dispositions qui seraient méconnues, le requérant n'assortit pas ses allégations de précisions suffisantes en droit. Par suite, le moyen est imprécis en l'ensemble de ses branches.

3. En tout état de cause, s'agissant, en premier lieu, du délai de réponse aux propositions de rectifications, l'article L. 57 du livre des procédures fiscales dispose que : " L'administration adresse au contribuable une proposition de rectification qui doit être motivée de manière à lui permettre de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation. / Sur demande du contribuable reçue par l'administration avant l'expiration du délai mentionné à l'article L. 11, ce délai est prorogé de trente jours () ". Selon l'article L. 11 : " A moins qu'un délai ne soit prévu par le présent livre, le délai accordé aux contribuables pour répondre () à toute notification émanant d'un agent de l'administration des impôts est fixé à trente jours à compter de la réception de cette notification ". Enfin, aux termes de l'article R. 57-1 du même livre : " La proposition de rectification prévue par l'article L. 57 fait connaître au contribuable la nature et les motifs de la rectification envisagée. L'administration invite, en même temps, le contribuable à faire parvenir son acceptation ou ses observations dans un délai de trente jours à compter de la réception de la proposition, prorogé, le cas échéant, dans les conditions prévues au deuxième alinéa de cet article ".

4. M. B se borne à soutenir que l'administration ne lui aurait pas laissé un délai suffisant pour répondre aux propositions de rectification des 22 décembre 2016 et 12 septembre 2017, compte tenu de son agenda professionnel surchargé, de l'importance du travail de désarchivage à effectuer, de l'imprécision des propositions de rectification et de la nécessité d'échanger avec le service lors d'un ou plusieurs entretiens. Toutefois, le requérant, dont les allégations ne sont au demeurant pas étayées, ne démontre ni même n'allègue, en toute hypothèse, que le délai de réponse prévu par les dispositions des articles L. 57 et R. 57-1 du livre des procédures fiscales aurait été méconnu.

5. S'agissant, en deuxième lieu, du recours hiérarchique devant l'inspectrice principale des finances publiques, M. B soutient qu'il aurait été privé de la possibilité de s'expliquer de manière contradictoire dès lors que les rendez-vous proposés étaient trop rapprochés. Il n'est toutefois pas contesté que, par courriels des 14, 16 et 21 novembre 2017, l'inspectrice principale a proposé six dates de rendez-vous différentes au requérant qui n'y a pas donné suite. L'intéressé, qui ne précise pas les dates et horaires proposés, ne démontre pas que ces propositions étaient matériellement impossibles à honorer. Contrairement à ce qui est soutenu, l'inspectrice principale n'était pas tenue de " proposer des plages horaires à la convenance de M. B ", en fonction de ses seules disponibilités professionnelles. En outre, il n'est pas contesté que l'inspectrice principale a formulé de nouvelles propositions de rendez-vous par lettre du 14 juin 2018, après que le contribuable s'est désisté de sa demande de saisine de la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires. Elle a ensuite rencontré le conseil du requérant le 11 juillet 2018 et informé ce dernier de sa position prise à l'issue de cet entretien par un courrier du 26 juillet 2018. Dans ces conditions, il n'est pas démontré que le requérant aurait été empêché d'exercer utilement ce recours hiérarchique.

6. En dernier lieu, il résulte de l'instruction que le conseil de M. B a été reçu le 9 octobre 2018 par l'interlocuteur départemental qui a confirmé l'intégralité des rectifications par courrier du 11 octobre 2018. Il n'est pas établi que cette procédure se serait déroulée de manière irrégulière. Par suite, le moyen doit être écarté.

En ce qui concerne le rejet de la comptabilité :

7. Aux termes de l'article 98 du code général des impôts, dans sa rédaction applicable à la période d'imposition en litige : " L'administration peut demander aux intéressés tous renseignements susceptibles de justifier l'exactitude des chiffres déclarés et, notamment, tous éléments permettant d'apprécier l'importance de la clientèle. / Elle peut exiger la communication du livre-journal et du document prévus à l'article 99 et de toutes pièces justificatives. / Si les renseignements et justifications fournis sont jugés insuffisants, l'administration détermine le bénéfice imposable et engage la procédure de rectification contradictoire prévue à l'article L 55 du livre des procédures fiscales ". Selon l'article 99 du même code : " Les contribuables soumis obligatoirement au régime de la déclaration contrôlée ou qui désirent être imposés d'après ce régime sont tenus d'avoir un livre-journal servi au jour le jour et présentant le détail de leurs recettes et de leurs dépenses professionnelles. / Le livre-journal tenu par les contribuables non adhérents d'une association de gestion agréée comporte, quelle que soit la profession exercée, l'identité déclarée par le client ainsi que le montant, la date et la forme du versement des honoraires. / Ils doivent en outre tenir un document appuyé des pièces justificatives correspondantes, comportant la date d'acquisition ou de création et le prix de revient des éléments d'actif affectés à l'exercice de leur profession, le montant des amortissements effectués sur ces éléments, ainsi qu'éventuellement le prix et la date de cession de ces mêmes éléments () ". Aux termes de l'article 1649 quater G du même code, relatif aux associations agréées des professions libérales : " Les documents tenus par les adhérents des associations définies à l'article 1649 quater F en application de l'article 99 du présent code doivent être établis conformément à l'un des plans comptables professionnels agréés par le ministre de l'économie et des finances. / Les documents comptables mentionnés au premier alinéa comportent, quelle que soit la profession exercée par l'adhérent, l'identité du client ainsi que le montant, la date et la forme du versement des honoraires ".

8. Par ailleurs, aux termes de l'article L.192 du livre des procédures fiscales, dans sa rédaction applicable : " () La charge de la preuve des graves irrégularités [affectant la comptabilité] invoquées par l'administration incombe, en tout état de cause, à cette dernière lorsque le litige ou la rectification est soumis au juge () ". Il est toujours loisible à l'administration de justifier le rejet de la comptabilité du contribuable vérifié, même si elle est régulière en la forme, en se fondant sur des motifs pertinents tirés du manque de valeur probante de cette comptabilité, accompagnés de tous éléments de fait permettant de présumer que les résultats déclarés ont été minorés.

9. La proposition de rectification du 22 décembre 2016, relative notamment à la taxe sur la valeur ajoutée au titre de la période du 1er janvier au 31 décembre 2013, énonce de manière précise l'ensemble des motifs de rejet de la comptabilité de M. B : concernant les recettes, le vérificateur a relevé l'absence de numéro de facture et de nom du client dans la comptabilité, le caractère global des remises de cartes bleues, l'impossibilité d'établir un lien entre la facture, le client, l'encaissement et le mode de règlement, ainsi que l'absence de réponse du contribuable à la demande de communication des encaissements par carte bleue détaillés journée par journée ; concernant la facturation, le vérificateur a constaté l'absence d'adresse du client sur la plupart des factures d'honoraires émises à destination de clients étrangers, empêchant de vérifier la localisation de ces derniers ; concernant les charges, il a souligné la discordance entre le total des charges figurant sur le fichier des écritures comptables (FEC) et celui des dépenses professionnelles porté sur la déclaration n° 2035, l'absence de numérotation des factures d'achats et de charges diverses, l'absence de mention du nom du fournisseur et du numéro de pièce comptable dans le livre- journal, rendant difficile voire impossible un rapprochement entre pièce et enregistrement comptable, et l'absence des pièces comptables justificatives des comptes 623 " frais de publicité " et 611 " sous-traitance générale " dans la comptabilité présentée ; concernant la taxe sur la valeur ajoutée, le vérificateur a retenu que la taxe déduite sur les déclarations trimestrielles était supérieure à celle portée sur le livre-journal, et que le chiffre d'affaires global déclaré était supérieur au chiffre d'affaires déclaré sur la déclaration n° 2035 déposée ; concernant enfin les immobilisations, le vérificateur a pointé les discordances du tableau des immobilisations et amortissements fourni par rapport à celui porté sur la déclaration n° 2035, ainsi que l'absence de présentation des factures d'immobilisations antérieures à 2013 et de celle du 25 juin 2013. En conséquence, le vérificateur a remis en cause le caractère régulier et sincère de la comptabilité présentée au motif que le FEC ne corrobore pas les éléments figurant sur la déclaration n° 2035, que les honoraires sont globalisés en comptabilité à partir des remises de cartes bleues sans aucun détail des sommes perçues, que l'identité du client ne figure ni sur le livre-journal ni sur un document annexe permettant de retrouver l'identité du client, qu'aucun bordereau de remise de chèques n'a été présenté pour les honoraires payés par chèques, que le rapprochement entre la pièce comptable et l'enregistrement comptable n'est pas possible dans le livre-journal, et que le chemin de révision comptable n'est pas possible tant pour les recettes, du fait de la globalisation par remise bancaire, que pour les charges, en l'absence de référence aux clients, aux fournisseurs et aux modalités de règlement.

10. De même, la proposition de rectification du 12 septembre 2017, relative notamment à la taxe sur la valeur ajoutée au titre de la période du 1er janvier 2014 au 30 septembre 2016, mentionne, sur trente-huit pages, l'ensemble des manquements affectant la comptabilité présentée par M. B sur chaque exercice. En pages 43 à 45 de ce document, le vérificateur synthétise les motifs de rejet de cette comptabilité, en soulignant notamment le caractère " inadmissible " de tels " errements tant comptables que fiscaux " compte tenu de la profession exercée par l'intéressé : existence de nombreux " trous " dans la numérotation de la facturation clients ; absence de mention de l'identité du client sur le livre-journal ou un document annexe ; défaut de présentation des bordereaux de remise de chèques pour les honoraires payés par chèques ; globalisation des honoraires à partir des remises de cartes bleues, sans aucun détail des sommes perçues ; établissement d'une seule facture, généralement au client Web Generation, à chaque remise de cartes bleues ; absence de numérotation des factures de charges comme de référence à la pièce comptable ; impossibilité d'opérer un rapprochement entre la pièce comptable et son enregistrement dans le livre-journal ; impossibilité d'établir le chemin de révision comptable tant pour les recettes, en raison de la globalisation par remise bancaire, que pour les charges, en l'absence de référence aux clients, fournisseurs et modalités de règlement ; enregistrement de nombreuses charges personnelles dans la comptabilité ; versements effectués vers les comptes privés de M. B sans comptabilisation au débit du compte 108 " prélèvements personnels " mais par des comptes de classe 6 ; comptabilisation d'honoraires au crédit du compte 108 en apports personnels et non en produits ; comptabilisation de nombreuses opérations par le compte 108 sans justification ; sur l'année 2014, comptabilisation de nombreuses charges et recettes directement au compte 108 ; comptabilisation de remboursements d'honoraires par le compte caisse pour des montants très élevés ; comptabilisation hors TVA collectée de factures d'honoraires hors CEE, sans justification de l'écriture comptable ; enfin, majoration du poste de taxe sur la valeur ajoutée déductible, de montants calculés sur des charges ne supportant pas de cette taxe (charges sociales, salaires, affranchissement, frais bancaires et timbres fiscaux).

11. M. B n'apporte aucun élément permettant de contester utilement les manquements précités. L'absence d'intention frauduleuse est, en tout état de cause, sans incidence sur la réalité de ces manquements. La circonstance que la comptabilité de l'intéressé n'aurait " suscité aucune difficulté " de la part de son association de gestion agréée n'est pas de nature à établir la valeur probante de cette comptabilité. Si le requérant fait valoir, sans d'ailleurs en justifier, que toutes les déclarations mensuelles de taxe sur la valeur ajoutée ont été déposées, que les FEC ont été remis normalement, et qu'il a produit les justificatifs de nombreuses charges de référencement, les honoraires justifiant l'exemption de taxe sur la valeur ajoutée, les relevés bancaires et les factures de prestations, il ne répond à aucune des critiques précitées, émises par le service. Enfin, la circonstance que M. B aurait répondu au vérificateur dans un " contexte difficile " au regard de sa charge de travail, de la gestion de sa clientèle et du désarchivage, est sans incidence sur le caractère régulier et sincère de la comptabilité présentée. Dans ces conditions, c'est à bon droit que l'administration a rejeté cette comptabilité.

En ce qui concerne l'exonération de taxe sur la valeur ajoutée :

12. Aux termes du I de l'article 256 du code général des impôts : " Sont soumises à la taxe sur la valeur ajoutée () les prestations de services effectuées à titre onéreux par un assujetti agissant en tant que tel ". Selon l'article 259 B du même code, dans sa rédaction applicable à la période d'imposition en litige : " Par dérogation à l'article 259, le lieu des prestations de services suivantes est réputé ne pas se situer en France lorsqu'elles sont fournies à une personne non assujettie qui n'est pas établie ou n'a pas son domicile ou sa résidence habituelle dans un Etat membre de la Communauté européenne : / () 4° Prestations des conseillers () dans tous les domaines () ".

13. Sous réserve des cas où la loi attribue la charge de la preuve au contribuable, il appartient au juge de l'impôt, au vu de l'instruction et compte tenu, le cas échéant, de l'abstention d'une des parties à produire les éléments qu'elle est seule en mesure d'apporter et qui ne sauraient être réclamés qu'à elle-même, d'apprécier si la situation du contribuable entre dans le champ de l'assujettissement à l'impôt ou, le cas échéant, s'il remplit les conditions légales d'une exonération.

14. Il ressort des propositions de rectification des 22 décembre 2016 et 12 septembre 2017 que M. B s'était prévalu, dans ses déclarations de taxe sur la valeur ajoutée souscrites au titre de l'ensemble de la période en litige, de l'exonération prévue par les dispositions du 4° de l'article 259 B du code général des impôts, applicable aux prestations des services juridiques fournies à des ressortissants établis en-dehors de la Communauté européenne. Le vérificateur a remis en cause le bénéfice de cette exonération au motif que la condition tenant à l'établissement des preneurs de ces prestations en-dehors de la Communauté européenne n'était pas remplie. Le requérant conteste cette remise en cause en faisant valoir qu'il a produit les factures correspondantes, qui mentionnent l'établissement des preneurs, c'est-à-dire ses clients, en-dehors de la Communauté européenne. Si ces factures ne sont pas produites devant le tribunal, l'administration ne conteste pas qu'elles l'ont été au stade du contrôle. Toutefois, la proposition de rectification du 22 décembre 2016 relève, sans être utilement contredite, que " la plupart des factures d'honoraires ne comportent pas l'adresse du client ", ce qui rend matériellement impossible la vérification de la localisation de ce dernier. Par ailleurs, dans la proposition de rectification du 12 septembre 2017, le vérificateur souligne que M. B s'est borné à produire des factures à l'exclusion d'éléments précis quant à leur règlement, que l'analyse des relevés bancaires des différents comptes de l'intéressé fait ressortir qu'une partie de ces règlements a été effectuée par cartes bleues remises principalement sur le compte LCL, et l'autre par chèques remis sur le compte Société Générale.

15. S'agissant des remises de cartes bleues, le vérificateur constate qu'elles ont été effectuées journellement de manière globale, sans aucun détail permettant de réaliser un rapprochement avec les factures, que le requérant n'a accompli aucune diligence pour récupérer ce détail, que le service a demandé la communication du détail des remises de cartes bleues le 12 juillet 2017 à la banque LCL qui n'a pas fait parvenir de réponse, que ces remises correspondent toutes à une facturation à la société Web Génération basée en Tunisie, que le requérant a déclaré que cette société lui servait seulement d'intermédiaire par rapport à ses clients, qu'il n'avait cependant pas produit le contrat conclu avec cette société et qu'une demande d'assistance administrative a été transmise le 22 juin 2017 aux autorités fiscales tunisiennes. La réponse de celles-ci, datée du 30 mars 2018, ne comporte pas de renseignements utiles sur cette société. En définitive, il ressort donc de ces éléments que, malgré les diligences du service vérificateur, le détail des règlements par carte bleue, qui aurait permis d'établir le lieu de résidence des clients mentionnés sur les factures, n'a jamais pu être obtenu.

16. S'agissant par ailleurs des remises de chèques, le vérificateur constate que de nombreuses remises regroupent plusieurs chèques de manière globalisée et que le requérant n'a pas fourni les bordereaux de remise ni accompli aucune diligence pour récupérer ces bordereaux, faisant là encore obstacle au rapprochement entre les factures et leur règlement. Le vérificateur précise qu'il ressort de l'analyse des chèques obtenus par l'exercice du droit de communication le 6 juin 2017 auprès de la banque Société Générale que, dans la plupart des cas, les noms figurant sur les chèques remis à l'encaissement ne correspondent pas à ceux portés sur les factures et que, dans les " rares cas " où les noms correspondent, l'adresse de la personne objet de la facturation se situe en France et non en-dehors de la Communauté européenne.

17. Pour sa part, M. B ne conteste pas utilement les éléments ainsi relatés dans les propositions de rectification. Contrairement à ce qu'il soutient, le vérificateur n'a pas méconnu les règles de dévolution de la charge de la preuve en estimant que les factures ne suffisaient pas, à elles seules, à établir l'établissement des preneurs des prestations en-dehors de la Communauté européenne, mais devaient être corroborées par des éléments objectifs tels que les justificatifs de règlement de ces factures. Ce faisant, le vérificateur n'a pas non plus cherché à " vérifier le contenu des dossiers " en violation du secret professionnel de l'avocat et de la " déontologie fiscale ". Par ailleurs, la présentation du site internet du requérant concernant le droit des étrangers, au demeurant non produite, ne permet pas d'établir le respect de la condition de lieu de résidence du preneur des prestations. La circonstance que la plus grande partie des dossiers ouverts grâce à ce site internet n'aurait porté que sur des consultations orales est également sans incidence. Enfin, compte tenu des indications précises de la proposition de rectification du 12 septembre 2017, le requérant n'est pas fondé à soutenir que le vérificateur aurait omis d'exercer son droit de communication auprès de la banque LCL afin d'obtenir le détail des règlements par carte bleue.

18. Compte tenu de l'ensemble de ces éléments, c'est à bon droit que le service a remis en cause le bénéfice de l'exonération prévue au 4° de l'article 259 B du code général des impôts.

En ce qui concerne les charges déductibles :

19. Ainsi que l'oppose l'administration sans être contredite, il ressort des propositions de rectification des 22 décembre 2016 et 12 septembre 2017 que la remise en cause par le vérificateur de la déductibilité des dépenses engagées auprès de la société Google et des charges de salaires concerne seulement les rectifications effectuées en matière de bénéfices non commerciaux et non les rappels de taxe sur la valeur ajoutée faisant l'objet du présent litige. La contestation de cette remise en cause est donc inopérante.

En ce qui concerne les pénalités :

20. Aux termes de l'article 1729 du code général des impôts : " Les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration ou un acte comportant l'indication d'éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt ainsi que la restitution d'une créance de nature fiscale dont le versement a été indûment obtenu de l'Etat entraînent l'application d'une majoration de : / a. 40 % en cas de manquement délibéré ; / () c. 80 % en cas de manœuvres frauduleuses () ". Selon l'article L. 195 A du livre des procédures fiscales : " En cas de contestation des pénalités fiscales appliquées à un contribuable au titre des impôts directs, de la taxe sur la valeur ajoutée (), la preuve de la mauvaise foi et des manœuvres frauduleuses incombe à l'administration ".

21. Il résulte de ces dispositions que la pénalité pour manquement délibéré a pour seul objet de sanctionner la méconnaissance par le contribuable de ses obligations déclaratives. Pour établir ce manquement délibéré, l'administration doit apporter la preuve, d'une part, de l'insuffisance, de l'inexactitude ou du caractère incomplet des déclarations et, d'autre part, de l'intention de l'intéressé d'éluder l'impôt.

22. Les pénalités pour manœuvres frauduleuses ont pour objet de sanctionner des agissements destinés à égarer ou à restreindre le pouvoir de contrôle de l'administration.

23. D'une part, la proposition de rectification du 22 décembre 2016 indique précisément les raisons pour lesquelles le service a retenu le caractère délibéré des manquements commis par M. B au titre de l'exercice clos en 2013 : impossibilité pour l'intéressé d'ignorer les règles comptables et fiscales applicables du fait de sa profession d'avocat et de sa qualité de membre d'une association de gestion agréée ; nombreuses irrégularités entachant la comptabilité présentée, rappelées au point 9 du présent jugement ; impossibilité d'ignorer, en matière de bénéfices non commerciaux, que l'admission des dépenses professionnelles en déduction du bénéfice est subordonnée à la production et à la conservation de justificatifs et, en matière de taxe sur la valeur ajoutée, que le bénéfice d'un régime d'exonération exige d'établir l'éligibilité à ce régime ; incapacité de l'intéressé à justifier de l'excès du montant de taxe porté en déduction de ses déclarations CA3 par rapport aux sommes portées en comptabilité ; enfin, importance des minorations résultant de ces manquements sur les déclarations déposées tant au titre des bénéfices non commerciaux que de la taxe sur la valeur ajoutée.

24. D'autre part, la proposition de rectification du 12 septembre 2017 énonce, sur sept pages, l'ensemble des éléments sur lesquels le service s'est fondé pour appliquer la majoration pour manœuvres frauduleuses au titre des manquements commis par M. B lors de la période du 1er janvier 2014 au 30 septembre 2016 : nombreuses irrégularités, énoncées ci-dessus au point 10, privant de caractère sincère et probant la comptabilité tenue par le requérant lui-même ; non-comptabilisation des recettes et falsification de pièces justificatives de ces recettes ; absence de bordereaux de remise de chèques en banque ; absence de détail des remises de cartes bleues ; comptabilisation d'honoraires en apports personnels au crédit du compte 108 au lieu d'être comptabilisés en produits ; création de factures fictives de remboursement d'honoraires soit pour diminuer de manière significative les encaissements (2014), soit pour couvrir des virements vers des comptes personnels, des dépenses d'ordre privé ou des retraits d'espèces (2015) ; absence de justification des honoraires comptabilisés hors taxe, encaissés auprès de clients prétendument établis en-dehors de la Communauté européenne ; incohérence entre les chèques correspondant à ces encaissements et les personnes facturées, ayant eu pour objet de rendre opaques les opérations comptabilisées et donc plus difficile la vérification des recettes encaissées ; impossibilité pour le requérant d'ignorer la règle de soumission des recettes encaissées à la taxe sur la valeur ajoutée et de la nécessité de justifier du bénéfice du régime d'exonération invoqué ; enfin, minorations très importantes, du fait de ces manquements, des déclarations déposées tant au titre des bénéfices non commerciaux que de la taxe sur la valeur ajoutée.

25. Dans ses écritures, M. B soulève une série de quinze points sans distinguer entre majoration de 40 % pour manquement délibéré et majoration de 80 % pour abus de droit, ni préciser la proposition de rectification à laquelle il se réfère.

26. En premier lieu, si le requérant soutient que le fichier FEC est conforme à la déclaration n° 2035 transmise en dernier au titre de l'exercice 2013, que les honoraires globalisés à partir des remises de carte bleue correspondent à la réglementation bancaire autorisant des télécollectes globales concernant les ventes à distance, que le secret professionnel ne permet pas de divulguer l'identité du client sur le livre-journal, que les établissements bancaires ont conservé les bordereaux de remise de chèques, que la remarque de l'administration relative à l'impossibilité de rapprocher les pièces comptables de l'enregistrement comptable manque de pertinence, que les fichiers de la comptabilité mentionnent les modalités de règlement, qu'il convient de faire une étude poussée de la comptabilité pour retrouver les explications et les erreurs en faveur de M. B non retenues par le vérificateur, qu'une réponse sera fournie ultérieurement après étude de la comptabilité concernant les honoraires clients du compte 108, qu'il est demandé à l'administration de mentionner des cas précis s'agissant de la falsification de pièces justicatives de dépenses, que les factures d'ordre privé relatives à la location d'un véhicule constituent des erreurs facilement identifiables et susceptibles de correction, que 85 % des dossiers facturés hors CEE et hors taxe sur la valeur ajoutée collectée, encaissés grâce à internet, correspondent à des consultations orales limitées à une seule consultation téléphonique, et enfin que " s'agissant de la non-comptabilisation de recettes, il faut reprendre également par l'intermédiaire du fichier informatique ", il n'assortit aucune de ces allégations de précisions suffisantes pour permettre au tribunal d'en apprécier le bien-fondé.

27. En deuxième lieu, si le requérant fait valoir que l'absence de bordereaux de remise et de relevés de carte bancaire s'explique par l'utilisation d'une plate-forme de saisie manuelle de paiement sous forme de " télécollecte " globalisant l'ensemble des paiements réalisés par carte bancaire sur chaque journée, il n'apporte aucun élément de preuve et, en tout état de cause, ne conteste pas les indications des propositions de rectification des 22 décembre 2016 et 12 septembre 2017 selon lesquelles, d'une part, la mise en place d'un tel système empêche d'établir tout lien en comptabilité entre la facture, le client, l'encaissement et le mode de règlement et, par suite, de contrôler la réalité des recettes déclarées et, d'autre part, M. B n'a jamais répondu à la demande du vérificateur tendant à savoir s'il était en possession du détail des encaissements par cartes bleues, journée par journée. Si le requérant ajoute que l'administration ne démontre pas qu'une seule de ces opérations aurait été réalisée par un client ayant son domicile en France, il ne conteste pas que l'absence de mention permettant d'identifier le nom et l'adresse des clients faisait obstacle au contrôle des prestations ainsi facturées.

28. En troisième lieu, s'agissant du compte de " pertes sur créances irrécouvrables ", M. B se borne à affirmer, sans aucun élément de justification, que ce compte lui permettait de comptabiliser les impayés, par chèque ou carte bancaire. Il ne conteste pas utilement la proposition de rectification du 12 septembre 2017 qui indique que ces écritures ne font aucune référence à la facture initiale demeurée impayée, qu'aucune relance écrite des clients concernés n'a été établie, qu'il n'est pas possible de tracer les factures de charges irrécouvrables établies, que ce type d'écriture n'a pas lieu d'être en matière de taxe sur la valeur ajoutée, que certaines opérations enregistrées dans ce compte n'ont rien à voir avec des créances impayées mais concernent des retraits au distributeur automatique de billets ou des virements personnels ou injustifiés, et que de tels virements vers les comptes personnels de M. B ont été enregistrés en comptabilité sur le compte de " pertes sur créances irrécouvrables " avec émission de factures correspondantes, donnant l'apparence de notes d'avoir remboursées aux clients.

29. En quatrième lieu, le requérant conteste l'établissement de factures fictives en soutenant qu'il s'agit " essentiellement " de deux factures entachées d'erreurs matérielles, leurs montants respectifs étant de 370 et 500 euros et non de 370 000 et 500 000 euros. Ces allégations sont dépourvues de toute justification. De plus, le requérant ne répond pas aux développements de la proposition de rectification du 12 septembre 2017 identifiant précisément chacune des factures fictives en cause, soit de remboursements d'honoraires soit de créances irrécouvrables, venant en diminution des recettes encaissées.

30. En cinquième lieu, les allégations du requérant relatives aux " remboursements honoraires compte caisse " ne sont pas assorties de précisions suffisantes, ni au demeurant de tout élément de preuve.

31. En dernier lieu, la qualité de professionnel du droit de M. B est surabondante dans la justification par le vérificateur des pénalités appliquées. Enfin, la circonstance que l'intéressé " avait la conformité de son association agréée " est inopérante.

32. Compte tenu de l'ensemble de ces éléments, c'est à bon droit que le service a appliqué les majorations pour manquement délibéré ou manœuvres frauduleuses.

33. Il résulte de tout ce qui précède que les conclusions de M. B tendant à la décharge des impositions litigieuses doivent être rejetées.

Sur les frais liés au litige :

34. Les dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que soit mise à la charge de l'Etat, qui n'est pas la partie perdante dans la présente instance, la somme demandée à ce titre par le requérant.

D E C I D E :

Article 1er : La requête de M. B est rejetée.

Article 2 : Le présent jugement sera notifié à M. A B et au directeur départemental des finances publiques du Var.

Délibéré après l'audience du 3 juin 2024, à laquelle siégeaient :

Mme Bernabeu, présidente,

M. Cros, premier conseiller,

M. Martin, premier conseiller.

Rendu public par mise à disposition au greffe le 24 juin 2024.

Le rapporteur,

Signé

F. CROS

La présidente,

Signé

M. BERNABEU

La greffière,

Signé

G. BODIGER

La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique, en ce qui le concerne, ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision.

Pour expédition conforme,

Pour la greffière en chef,

Et par délégation,

La greffière.