Tribunal Administratif de Poitiers — Décision N° TA86-2203031

Vu la procédure suivante :

Par une requête enregistrée le 2 décembre 2022, M. D A et Mme C B, représentés par Me Echard, demandent au tribunal :

1°) à titre principal, la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux mises à leur charge au titre de l'année 2019 ainsi que des intérêts et de la majoration pour manquement délibéré dont ces impositions ont été assorties et, à titre subsidiaire, la décharge de cette majoration ;

2°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 1 200 euros en application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ;

Ils soutiennent que :

- la créance détenue par M. A à l'issue de la réduction de capital par annulation des réserves capitalisées n'entre pas dans le champ des dispositions du 2° du 1. de l'article 109 du code général des impôts ;

- ils sont fondés à se prévaloir des énonciations des paragraphes nos 10, 20 et 260 de la documentation administrative référencée BOIRPPM-RCM-10-20-30-10, dès lors qu'en tant qu'associé unique, M. A n'a pas bénéficié d'un remboursement effectif et qu'aucun flux financier n'a existé ;

- M. A n'a jamais entendu dissimuler le caractère débiteur de son compte courant d'associé ;

- si une somme inscrite au crédit d'un compte courant d'associé est présumée constituer un revenu imposable, cette présomption ne joue pas en matière de pénalités ; son cabinet d'expertise-comptable a commis une erreur indépendante de sa volonté et il n'a jamais eu l'intention d'éluder l'impôt.

Par un mémoire en défense, enregistré le 12 avril 2023, l'administrateur des finances publiques en charge de la direction du contrôle fiscal Sud-Ouest conclut au rejet de la requête.

Il soutient que les moyens soulevés par les requérants ne sont pas fondés.

Vu les autres pièces du dossier.

Vu :

- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

- le code de justice administrative.

Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.

Ont été entendus au cours de l'audience publique :

- le rapport de M. Pipart,

- les conclusions de M. Revel, rapporteur public.

Considérant ce qui suit :

1. M. D A est gérant et associé unique de l'EURL Les pins d'Antioche qui exerce une activité de locations d'hébergement touristiques à Rivedoux-Plage (Charente-Maritime). A la suite d'une vérification de comptabilité de cette société, le service a estimé que les sommes inscrites au crédit du compte courant de M. A, qui provenaient de la réduction du capital social de 333 000 à 15 000 euros et de la réduction de la réserve légale de 33 000 à 1 500 euros, décidées le 20 septembre 2014, constituaient des revenus distribués en application des dispositions du 2° du 1 de l'article 109 du code général des impôts, et les a inclus, en tant que revenus de capitaux mobiliers, dans les revenus imposables du foyer fiscal de l'intéressé au titre de l'année 2019. Le service a, à ce titre, notifié le 12 juillet 2021 à M. A des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux au titre de l'année 2019 d'un montant total de 28 480 euros en droits, 11 392 euros en majorations et 740 euros en intérêts de retard. M. A et Mme B demandent la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux mises à leur charge au titre de l'année 2019 ainsi que des intérêts et de la majoration pour manquement délibéré dont ces impositions ont été assorties et, à titre subsidiaire, la décharge de cette majoration.

Sur les conclusions à fin de décharge :

En ce qui concerne l'application de la loi fiscale :

2. En premier lieu, aux termes de l'article 112 du code général des impôts, dans sa rédaction applicable au litige : " Ne sont pas considérés comme revenus distribués : 1° Les répartitions présentant pour les associés ou actionnaires le caractère de remboursements d'apports ou de primes d'émission. Toutefois, une répartition n'est réputée présenter ce caractère que si tous les bénéfices et les réserves autres que la réserve légale ont été auparavant répartis. Les dispositions prévues à la deuxième phrase ne s'appliquent pas lorsque la répartition est effectuée au titre du rachat par la société émettrice de ses propres titres () ".

3. Ces dispositions doivent être interprétées en ce sens que lorsque le montant des bénéfices et réserves maintenu au bilan à la date de remboursement des apports est inférieur au montant de ceux-ci, l'exemption est acquise dans la mesure où le remboursement opéré excède le montant desdits bénéfices et réserves. Par ailleurs, ce n'est que lorsque des sommes remboursées à un associé par une société soumise à l'impôt sur les sociétés à la suite d'une réduction de capital, non motivée par des pertes, réalisée par la diminution de la valeur nominale des parts sociales, porte sur des titres reçus en rémunération d'un apport placé sous un régime de sursis d'imposition qu'il peut être admis que ces remboursements constituent des remboursements d'apports non constitutifs de revenus distribués, au sens des dispositions précitées du 1° de l'article 112 du code général des impôts, dans la limite des apports initialement consentis par cet associé à la société dont il a apporté les titres.

4. En l'espèce, il n'est pas contesté que l'EURL Les jardins d'Antioche, dont M. A est l'associé unique, a procédé à deux reprises, les 1er septembre 2013 et 17 janvier 2014, à une augmentation de capital de 7 500 euros à 333 000 euros par augmentation de la valeur nominale des parts sociales suite à l'incorporation de réserves. Il n'est pas davantage contesté que, le 30 septembre 2014, la société requérante a procédé à une réduction de capital, non motivée par des pertes, portant le capital social de 333 000 euros à 15 000 euros. Le 30 septembre 2019, le compte courant d'associé de M. A a été crédité des sommes de 318 000 euros en raison de la réduction de capital précitée et de 31 800 euros du fait de la diminution du montant de la réserve légale. L'augmentation de capital de l'EURL Les jardins d'Antioche ayant, comme il a été dit ci-dessus, été réalisée au moyen de l'incorporation de réserves, les sommes versées au compte courant d'associé de M. A doivent être regardées, au sens des dispositions précitées, non comme un remboursement d'apports, mais comme un prélèvement sur les bénéfices qui lui confère le caractère d'un revenu distribué de sorte que le requérant n'est pas fondé à se prévaloir des principes rappelés au point 3 du présent jugement.

6. En second lieu, aux termes de l'article 109 du code général des impôts : " 1. Sont considérés comme revenus distribués : () 2° Toutes les sommes ou valeurs mises à la disposition des associés, actionnaires ou porteurs de parts et non prélevées sur les bénéfices. () ".

7. Les sommes inscrites au crédit d'un compte courant d'associé ont, sauf preuve contraire apportée par l'associé titulaire du compte, le caractère de revenus imposables dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers.

8. Comme il a été dit au point 4, le compte courant d'associé de M. A a été crédité des sommes de 318 000 euros en raison de la réduction de capital précitée et de 31 800 euros du fait de la diminution du montant de la réserve légale. Si le requérant fait valoir que cette inscription procède d'une erreur comptable, la société ayant décidé, par un procès-verbal du 20 septembre 2019, que " la réduction de capital s'effectue sans remboursement au profit de l'associé " et que cette opération devait, en réalité, donner lieu, au moment de la réduction de capital, au débit du compte capital par le crédit du compte " compte associé capital à rembourser ", il n'est pas contesté qu'une assemblée ordinaire du 30 septembre 2020 a, sur la base du rapport de gestion de M. A lui-même, approuvé et validé les comptes de la société pour son exercice clos le 30 septembre 2019 qui comprenaient la mise à disposition des sommes susmentionnées de 318 000 euros et 31 800 euros au crédit du compte courant d'associé de l'intéressé. De plus, la troisième décision de cette dernière assemblée, relative aux conventions conclues au cours de l'exercice, précisait que le compte courant de l'associé unique et gérant présentait un solde créditeur de 204 348 euros au 30 septembre 2019, lequel tenait nécessairement compte des crédits de 318 000 euros et de 31 800 euros comptabilisés le 20 septembre 2019. Enfin, il n'est pas contesté que, sans le crédit des sommes litigieuses, le compte courant d'associé de M. A aurait présenté au 31 décembre 2019, un solde débiteur de 223 974 euros. Dans ces conditions, l'inscription de ces sommes au crédit du compte courant d'associé de M. A, qui ne pouvait ignorer ni le solde débiteur de ce compte, ni la mise à sa disposition des sommes concernés, procède d'une décision volontaire de gestion de la société et non d'une simple erreur comptable. Il s'ensuit que c'est à bon droit que l'administration a regardé que les opérations comptables en cause comme caractérisant la mise à disposition de M. A de revenus imposables au sens des dispositions du 2° du 1. de l'article articles 109 du code général des impôts.

En ce qui concerne le bénéfice de la doctrine administrative :

9. Les requérants ne sont pas fondés à se prévaloir, sur le fondement des dispositions de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, des énonciations des paragraphes nos 10, 20 et 260 de la documentation administrative référencée BOIRPPM-RCM-10-20-30-10, qui ne comportent aucune interprétation de la loi fiscale différente de celle dont il est fait application dans le présent jugement.

10. Il résulte de ce qui précède que M. A et Mme B ne sont pas fondés à solliciter la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux mises à leur charge au titre de l'année 2019.

Sur les pénalités :

11. Aux termes de l'article 1729 du code général des impôts : " Les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration ou un acte comportant l'indication d'éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt ainsi que la restitution d'une créance de nature fiscale dont le versement a été indûment obtenu de l'Etat entraînent l'application d'une majoration de : a. 40 % en cas de manquement délibéré () ".

12. M. A, en tant que gérant et associé unique de l'EURL Les jardins d'Antioche, possède l'entière maîtrise des décisions et de la gestion de sa société et ne pouvait ignorer, ni la décision, prise par lui, de diminuer la valeur nominale des parts de la société, ni l'inscription comptable des sommes inscrites au crédit de son compte courant d'associé, telles qu'indiquées au point 1 du présent jugement et ses conséquences sur le plan fiscal. Il en résulte qu'en se bornant à affirmer qu'il avait reçu, à tort, l'assurance de son expert-comptable que les sommes en question n'étaient pas imposables, les requérants ne contestent pas sérieusement le caractère délibéré des manquements commis. L'administration doit donc être regardée comme établissant en l'espèce ce dernier, qui justifie l'application des majorations.

13. Il résulte de tout ce qui précède que la requête de M. A et de Mme C B doit être rejetée et, avec elle, les conclusions tendant à l'application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.

D E C I D E :

Article 1er : La requête de M. A et Mme B est rejetée.

Article 2 : Le présent jugement sera notifié à M. D A et Mme C B et à l'administrateur des finances publiques en charge de la direction du contrôle fiscal Sud-Ouest.

Délibéré après l'audience du 2 juillet 2024, à laquelle siégeaient :

M. Campoy, président,

Mme Boutet, première conseillère,

M. Pipart, premier conseiller.

Rendu public par mise à disposition au greffe le 16 juillet 2024.

Le rapporteur,

Signé

R. PIPART

Le président,

signé

L. CAMPOY La greffière,

signé

D. GERVIER

La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution du présent jugement.

Pour expédition conforme,

Pour le greffier en chef,

La greffière,

signé

D. GERVIER