Tribunal Administratif de Montreuil — Décision N° TA93-2010950

Vu la procédure suivante :

Par une requête et trois mémoires, enregistrés respectivement les 14 octobre 2020, 10 juin 2021, 21 septembre 2021, et 30 juin 2023, Me Patrick Legras de Grandcourt et la SELARL Asteren, prise en la personne de Me Axel Chuine, agissant en leur qualité de mandataires judiciaires de la société Vauban Santé, représentés par Me de Senilhes, demandent au tribunal, dans le dernier état de leurs écritures :

1°) à titre principal, de renvoyer l'affaire jusqu'à fixation de la créance par le Tribunal de commerce de Bobigny ;

2°) à titre subsidiaire, de prononcer la décharge, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés auxquelles la société Vauban Santé a été assujettie au titre des exercices clos en 2015 et 2016, ainsi que des rappels de taxe sur la valeur ajoutée mis à sa charge pour les trois périodes comprises entre le 1er janvier 2015 et le 30 novembre 2017.

Ils soutiennent que :

- par un jugement du 15 juin 2023, le Tribunal de commerce de Bobigny a ouvert une procédure de redressement judiciaire à l'encontre de la société Vauban Santé ;

S'agissant de la procédure d'imposition :

- aucune réunion de synthèse n'a été organisée entre les vérificateurs et le contribuable, en méconnaissance de la charte du contribuable vérifiée, complétée par le communiqué de presse du 1er avril 2015, ce qui a privé la société d'un débat oral et contradictoire notamment en ce qui concerne les justificatifs qu'elle a produits après la dernière visite de l'administration ;

- le service a affiché un parti pris dans le cadre de la procédure de vérification ;

- la réponse de l'administration à la réclamation contentieuse est insuffisamment motivée ;

S'agissant de l'impôt sur les sociétés :

- le profit sur le Trésor doit être réduit et compensé par le mécanisme de la cascade en ce qui concerne les exercices clos en 2015 et 2016 ;

- le passif de taxe sur la valeur ajoutée (TVA) est injustifié car artificiellement reconstitué par l'administration sur un exercice prescrit alors que la dette de TVA avait été apurée ;

- c'est à tort que l'administration a écarté la convention de service que la société a conclue avec la société D.G. Santé, et a estimé que certaines charges n'avaient pas été engagées dans l'intérêt de la société ;

- la provision pour risque client " Livry Vauban " est justifiée ;

- la pénalité pour manquement délibéré ne peut être justifiée par l'importance des rehaussements, ni par la répétition des infractions constatées, de plus, la méconnaissance par l'administration des droits du contribuable et du principe du contradictoire justifie l'abandon de cette pénalité ;

S'agissant de la TVA :

- il n'existe aucune distorsion entre les montants de TVA déclarés et la comptabilité de la société, de plus le cadrage de TVA adopté par l'administration, pour déceler d'éventuels écarts, est inadapté notamment en ce qui concerne la prise en compte des paiements par compensation ;

- le rappel de TVA sur les locations de téléviseurs et de téléphones doit être dégrevé dès lors qu'il s'agit d'accessoires à la location de la chambre ou du lit, laquelle bénéficie d'une exonération de TVA au titre des frais d'hospitalisation ;

- les actes de chirurgie esthétique bénéficient d'une exonération de TVA conformément à l'instruction fiscale référencée BOI-TVA-CHAMP-30-10-20-10 n°43 du 7 février 2018 et à la réponse à la question parlementaire n°03356 publiée au Journal officiel du Sénat du 22 février 2018 ;

- la société bénéficie d'un solde créditeur de TVA déductible sur le compte 44566, qui procède de l'omission de certaines factures dans les déclarations de TVA, dès lors il ne peut y avoir lieu à rappel de TVA ;

- c'est à tort que l'administration a procédé à un rehaussement sur la TVA déduite par anticipation ;

- le rehaussement portant sur la TVA déduite par anticipation se fonde également sur le solde créditeur de TVA du compte 4456, ce qui constitue un double emploi ;

- l'administration n'a pas tenu compte du complément de déduction auquel la société pouvait prétendre ;

- contrairement aux dires de l'administration, la société a intégralement répondu à la demande de production de justificatifs de TVA déductible ;

- les charges ayant été engagées dans l'intérêt de la société, la TVA est donc déductible et ce rehaussement constitue un enrichissement sans cause de l'administration ;

- la pénalité pour manquement délibéré n'est pas justifiée, les compléments de déduction auxquels la société pouvait prétendre prouvent sa bonne foi, et le désaccord qui l'oppose à l'administration en ce qui concerne l'exonération des actes de chirurgie esthétique ne saurait être retenu pour lui appliquer ladite pénalité.

Par trois mémoires en défense, enregistrés les 19 avril 2021, 31 août 2021 et 29 octobre 2021 - ce dernier n'ayant pas été communiqué -, l'administrateur général des finances publiques près la direction spécialisée de contrôle fiscal d'Ile-de-France conclut au non-lieu partiel à statuer et au rejet du surplus de la requête.

Il soutient qu'un dégrèvement a été accordé à la société requérante et qu'aucun des moyens de la requête n'est fondé.

Par une ordonnance du 30 mars 2022, la clôture d'instruction a été fixée au 25 avril 2022.

Vu les autres pièces du dossier.

Vu :

- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

- le code de la santé publique ;

- le code de justice administrative.

Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.

Ont été entendus au cours de l'audience publique :

- le rapport de Mme Nguër, rapporteure,

- les conclusions de Mme Therby-Vale, rapporteure publique.

- et les observations de Me Gimonet, substituant Me Chuine, agissant en qualité de mandataire judiciaire de la société Vauban Santé.

Considérant ce qui suit :

1. La société par actions simplifiées Vauban Santé, qui a pour associée unique la société D.G. Santé, a pour objet l'exploitation et la gestion d'un établissement de santé privé, de type médecine-chirurgie-obstétrique, dénommé clinique Vauban, situé à Livry-Gargan (93). En 2018, elle a fait l'objet d'une vérification de comptabilité portant sur la période du 1er janvier 2015 au 30 novembre 2017, au terme de laquelle, par une proposition de rectification du 12 novembre 2018, l'administration fiscale lui a notifié des rehaussements, notamment en matière d'impôt sur les sociétés et de taxe sur la valeur ajoutée (TVA). La réclamation du 8 janvier 2019 formée par la société Vauban Santé a été rejetée par une décision de l'administration fiscale du 10 août 2020. La société requérante, représentée par ses deux mandataires judiciaires, demande la décharge, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés auxquelles elle a été assujettie au titre des exercices clos en 2015 et 2016, ainsi que des rappels de TVA mis à sa charge pour les trois périodes comprises entre le 1er janvier 2015 et le 30 novembre 2017.

Sur la demande de renvoi :

2. Le jugement du 15 juin 2023, par lequel le Tribunal de commerce de Bobigny a placé la société Vauban Santé en redressement judiciaire, ne fait pas obstacle à ce qu'il soit statué, devant la juridiction administrative, sur la créance fiscale de la société requérante. Par suite, il n'y a pas lieu de faire droit à la demande de renvoi sollicitée par les mandataires judiciaires de la société Vauban.

Sur l'étendue du litige :

3. Par une décision du 19 avril 2021, postérieure à l'introduction de la requête, l'administrateur général des finances publiques près la direction spécialisée de contrôle fiscal d'Ile-de-France a prononcé le dégrèvement, en droits et pénalités, de l'impôt sur les sociétés des exercices clos en 2015 et 2016 à hauteur de la somme globale de 60 489 euros. Dès lors, les conclusions de la requête relatives à ces impositions sont, dans cette mesure, devenues sans objet.

Sur la régularité de la procédure d'imposition :

4. En premier lieu, la société Vauban Santé ne peut utilement soutenir que la décision du 10 août 2020 par laquelle l'administration fiscale a rejeté sa réclamation contentieuse est insuffisamment motivée. Par suite, ce moyen doit être écarté comme étant inopérant.

5. En deuxième lieu, aucune disposition législative ou réglementaire, pas plus que la charte du contribuable vérifié, dans sa version applicable au litige, n'imposent au vérificateur de donner au contribuable, avant l'envoi de la proposition de rectification, une information sur les redressements qu'il pourrait envisager. Par suite, le moyen tiré de l'absence de réunion de synthèse, avant la notification de la proposition de rectification, doit être écarté.

6. En troisième lieu, le dossier de presse d'avril 2015 de l'administration fiscale, produit par la société Vauban Santé, ne saurait être regardé comme une prise de position formelle et ne peut dès lors lui est être opposé, au sens de l'article L. 10 du livre des procédures fiscales.

7. En quatrième lieu, en se bornant à faire valoir l'absence de réunion de synthèse ainsi que le défaut de réponse de l'administration aux pièces justificatives qu'elle aurait produites le 9 octobre 2018, la société Vauban Santé, sur qui pèse la charge de la preuve dès lors que la vérification de comptabilité s'est tenue dans ses locaux, n'établit pas avoir été privée d'un débat oral et contradictoire.

8. En cinquième et dernier lieu, il ne résulte pas de l'instruction que l'administration fiscale aurait manqué d'impartialité dans le cadre de la vérification de comptabilité.

Sur le bien-fondé des impositions :

En ce qui concerne la TVA :

S'agissant de la loi fiscale :

9. En premier lieu, la société Vauban Santé ne produit aucune pièce, ni aucun élément, à l'appui de ses écritures, de nature à remettre en cause les écarts constatés, au cours de la vérification, entre les montants de TVA collectée déclarés et ceux ressortant de sa comptabilité. Elle ne remet pas davantage en cause la méthode employée par l'administration fiscale pour effectuer un cadrage de la TVA collectée, laquelle a, au demeurant, été suffisamment décrite et justifiée dans la proposition de rectification.

10. En deuxième lieu, aux termes de l'article 256 du code général des impôts : " I. -Sont soumises à la taxe sur la valeur ajoutée les livraisons de biens et les prestations de services effectuées à titre onéreux par un assujetti agissant en tant que tel. / () ".

11. Il est constant que les principales prestations réalisées par la clinique Vauban sont exonérées de TVA conformément aux dispositions combinées des articles 261 4. 1°bis du code général des impôts et L. 6122-1 du code de la santé publique. Il résulte de la proposition de rectification que l'analyse des comptes de produits de la société a révélé que la clinique réalisait également des prestations soumises à TVA telles que la mise à disposition des patients de téléviseurs et de téléphones. En se bornant à soutenir que ces prestations sont accessoires à la location d'une chambre ou d'un lit, la société Vauban Santé n'établit pas le caractère indispensable de celles-ci pour justifier leur exonération de TVA au même titre que les opérations étroitement liées à l'hospitalisation et aux soins médicaux. C'est donc à bon droit que l'administration fiscale à soumis ces prestations en litige à la TVA conformément à l'article 256 du code général des impôts.

12. En troisième lieu, il résulte de la proposition de rectification que le solde créditeur du compte 44566 a été pris en compte par l'administration dans le calcul du passif de TVA au même titre que l'écart de TVA collectée, et que le solde a donné lieu à une dette de TVA, d'ailleurs injustifiée sur l'ensemble des périodes vérifiées. Dans ces conditions, la société Vauban Santé ne peut prétendre à un droit à un complément de déduction.

13. En quatrième lieu, aux termes de l'article 271 du code général des impôts, dans sa rédaction applicable au litige : " I. 1. La taxe sur la valeur ajoutée qui a grevé les éléments du prix d'une opération imposable est déductible de la taxe sur la valeur ajoutée applicable à cette opération. / 2. Le droit à déduction prend naissance lorsque la taxe déductible devient exigible chez le redevable. / () / 3. La déduction de la taxe ayant grevé les biens et les services est opérée par imputation sur la taxe due par le redevable au titre du mois pendant lequel le droit à déduction a pris naissance. / () ". Aux termes de l'article 269 du même code : " () / 2. La taxe est exigible : / () / c) Pour les prestations de services autres que celles visées au b bis, lors de l'encaissement des acomptes, du prix, de la rémunération ou, sur option du redevable, d'après les débits. / () ".

14. Il résulte de la proposition de rectification que la société requérante a déduit de la TVA par anticipation alors que, conformément aux dispositions précitées du code général des impôts, le droit à déduction de la TVA ne prend naissance que lorsque la taxe devient exigible chez le redevable, à savoir lors du paiement de la prestation. Dans ces conditions, l'administration était fondée à procéder à un rappel de TVA à ce titre et, contrairement aux allégations de la société, aucun double emploi n'a été effectué s'agissant du solde créditeur du compte 44566.

15. En cinquième lieu, si la société Vauban Santé soutient avoir intégralement répondu à la demande de l'administration tendant à la production de justificatifs en matière de TVA déductible, avant la notification de la proposition de rectification, toutefois elle s'est abstenue de produire lesdits justificatifs dans le cadre de la présente instance. Ainsi, la société ne met pas le tribunal en mesure de se prononcer sur les conséquences en résultant.

16. En sixième et dernier lieu, aux termes de l'article 39 du code général des impôts : " 1. Le bénéfice net est établi sous déduction de toutes charges, celles-ci comprenant, sous réserve des dispositions du 5, notamment : / 1° Les frais généraux de toute nature, les dépenses de personnel et de main-d'œuvre, le loyer des immeubles dont l'entreprise est locataire. / () ". Aux termes de l'article 209 du même code, dans sa rédaction applicable au litige : " I. Sous réserve des dispositions de la présente section, les bénéfices passibles de l'impôt sur les sociétés sont déterminés d'après les règles fixées par les articles 34 à 45,53 A à 57, 108 à 117, 237 ter A et 302 septies A bis et en tenant compte uniquement des bénéfices réalisés dans les entreprises exploitées en France, de ceux mentionnés aux a, e, e bis et e ter du I de l'article 164 B ainsi que de ceux dont l'imposition est attribuée à la France par une convention internationale relative aux doubles impositions. / () ".

17. En vertu des règles gouvernant l'attribution de la charge de la preuve devant le juge administratif, applicables sauf loi contraire, s'il incombe, en principe, à chaque partie d'établir les faits nécessaires au succès de sa prétention, les éléments de preuve qu'une partie est seule en mesure de détenir ne sauraient être réclamés qu'à celle-ci. Il appartient, dès lors, au contribuable, pour l'application des dispositions du 1 de l'article 39 du code général des impôts selon lesquelles le bénéfice net est établi sous déduction de toutes charges, de justifier tant du montant des créances de tiers, amortissements, provisions et charges qu'il entend déduire du bénéfice net défini à l'article 38 du code général des impôts que de la correction de leur inscription en comptabilité, c'est-à-dire du principe même de leur déductibilité. En ce qui concerne les charges, le contribuable apporte cette justification par la production de tous éléments suffisamment précis portant sur la nature de la charge en cause, ainsi que sur l'existence et la valeur de la contrepartie qu'il en a retirée. Dans l'hypothèse où le contribuable s'acquitte de cette obligation, il incombe ensuite au service, s'il s'y croit fondé, d'apporter la preuve de ce que la charge en cause n'est pas déductible par nature, qu'elle est dépourvue de contrepartie, qu'elle a une contrepartie dépourvue d'intérêt pour le contribuable ou que la rémunération de cette contrepartie est excessive.

18. En se bornant à rappeler les termes de la convention de prestations administratives et logistiques conclue le 12 août 2013 avec la société D.G. Santé, dont le président est également le président de la société Vauban Santé, ainsi que la faillite qu'elle aurait évitée grâce à ce prestataire de services, qui est d'ailleurs son associé unique, la société requérante, à qui incombe la charge de la preuve, n'établit pas le caractère déductible des honoraires versés au-delà du montant forfaitaire de 5% de son chiffre d'affaires, prévu par ladite convention. Elle n'établit pas davantage la réalité des autres prestations qui auraient été réalisées par la société D.G. Santé et qui n'étaient pas prévues par cette convention. C'est donc à bon droit que l'administration fiscale a qualifié les charges en litige comme n'étant pas engagées dans l'intérêt de la société, sans que la requérante puisse utilement lui opposer un enrichissement sans cause.

S'agissant de l'interprétation administrative de la loi fiscale :

19. La société Vauban Santé invoque le paragraphe n°43 de l'instruction fiscale référencée BOI-TVA-CHAMP-30-10-20-10 du 7 février 2018 ainsi que la réponse à la question parlementaire n°03356 publiée au Journal officiel du Sénat du 22 février 2018. Toutefois, la société requérante ne peut utilement se prévaloir d'interprétations administratives de la loi fiscale intervenues postérieurement aux périodes en litige. Par suite, la société requérante n'est pas fondée à soutenir que les actes de chirurgie esthétique étaient exonérés de TVA aux périodes en litige.

En ce qui concerne l'impôt sur les sociétés :

20. En premier lieu, il résulte de la réponse aux observations du contribuable du 15 mars 2019 que l'administration fiscale a réduit le profit sur le Trésor en ce qui concerne l'exercice clos en 2016. De plus, compte tenu de ce qui a été dit précédemment s'agissant de la TVA, la société Vauban Santé n'est pas fondée à demander la réduction du profit sur le Trésor en ce qui concerne l'exercice clos en 2015. Enfin, il résulte également de la réponse aux observations du contribuable que l'administration a déjà appliqué le mécanisme de la cascade sur les droits nets dus de TVA pour les exercices clos en 2015 et 2016.

21. En deuxième lieu, comme il a été dit au point 12. du présent jugement, il résulte de l'instruction et notamment de la proposition de rectification que l'administration fiscale a procédé à une analyse du passif de TVA des comptes de la société, à l'issue de laquelle elle a constaté un passif injustifié correspondant à la TVA collectée exigible mais non acquittée sur un exercice antérieur à 2015. Les exercices antérieurs à 2015 étant prescrits, c'est donc à bon droit que l'administration a repris ce passif dans le résultat de l'exercice 2015. Par suite, la société requérante ne démontre pas le caractère artificiel de cette analyse et ne justifie pas davantage avoir apuré cette dette de TVA.

22. En troisième lieu, comme il a été dit au point 18. du présent jugement, la société requérante n'établit pas le caractère déductible des charges en litige.

23. En quatrième et dernier lieu, il résulte de l'instruction, et notamment des termes de la proposition de rectification, qu'en 2015 la société requérante a inscrit en comptabilité une provision pour litige de 650 000 euros en raison de la procédure contentieuse qui l'oppose à son bailleur la SCI Livry Vauban devant le Tribunal judiciaire de Bobigny. Il n'est pas contesté que la société Vauban Santé a estimé cette provision à hauteur de 38% du risque total susceptible d'être supporté en cas de jugement défavorable, et que le montant total du litige est constitué des arriérés de loyers des années 2011 à 2013 pour un montant de 1 224 145,85 euros. Ce faisant, c'est à bon droit que l'administration fiscale a ramené le montant de la provision à 465 175 euros.

Sur les pénalités :

24. Aux termes de l'article 1729 du code général des impôts : " Les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration ou un acte comportant l'indication d'éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt ainsi que la restitution d'une créance de nature fiscale dont le versement a été indûment obtenu de l'Etat entraînent l'application d'une majoration de : a. 40 % en cas de manquement délibéré () ". Aux termes de l'article L. 195 A du livre des procédures fiscales : " En cas de contestation des pénalités fiscales appliquées à un contribuable au titre des impôts directs, de la taxe sur la valeur ajoutée et des autres taxes sur le chiffre d'affaires, des droits d'enregistrement, de la taxe de publicité foncière et du droit de timbre, la preuve de la mauvaise foi et des manœuvres frauduleuses incombe à l'administration ".

25. En ce qui concerne la TVA collectée et la TVA déductible, pour infliger à la société Vauban Santé une pénalité de 40% pour manquement délibéré, l'administration fiscale a retenu les nombreuses et récurrentes anomalies de comptabilité, les erreurs et négligences commises par la société, ainsi que son choix délibéré, d'une part, de ne pas soumettre à la TVA des prestations taxables telles que la location de téléviseurs et de téléphones aux patients ou encore les actes de chirurgie esthétique et, d'autre part, de majorer son droit à déduction. Par ailleurs, l'administration a estimé que les compétences, notamment comptables, juridiques et fiscales dont disposait la société requérante, à travers la convention conclue avec la société D.G. Santé, ne pouvait lui permettre d'ignorer les règles en matière d'exigibilité de TVA collectée et de déductibilité de TVA. Ainsi, compte tenu de l'ensemble de ces éléments, l'administration doit être regardée comme rapportant la preuve, qui lui incombe, du manquement délibéré.

26. En ce qui concerne les charges non engagées dans l'intérêt de l'entreprise, l'administration a relevé, d'une part, la circonstance que celles-ci étaient fondées sur une convention qui n'a jamais été renégociée alors qu'elle avait été conclue avec les associés de la société mère et, d'autre part, l'absence de justificatifs quant à la réalité de certaines charges alors que la société dispose d'une expertise en matière comptable, juridique et fiscale ne pouvant lui permettre d'ignorer les règles en matière de déduction de charges. Dans ces conditions, l'administration doit être regardée comme rapportant la preuve du manquement délibéré.

27. Il résulte de tout ce qui précède que la société Vauban Santé n'est pas fondée à demander la décharge, en droits et pénalités, des impositions en litige.

D E C I D E :

Article 1er : Il n'y a pas lieu de statuer sur les conclusions de la requête à concurrence de la somme de 60 489 euros.

Article 2 : Le surplus des conclusions de la requête est rejeté.

Article 3 : Le présent jugement sera notifié à Me Patrick Legras de Grandcourt et à la SELARL Asteren, prise en la personne de Me Axel Chuine, agissant en leur qualité de mandataires judiciaires de la société Vauban Santé, et à l'administrateur général des finances publiques près la direction spécialisée de contrôle fiscal d'Ile-de-France.

Délibéré après l'audience du 3 juillet 2023, à laquelle siégeaient :

M. Charret, président,

M. A, magistrat honoraire faisant fonction de premier conseiller,

Mme Nguër, première conseillère.

Rendu public par mise à disposition au greffe le 7 août 2023.

La rapporteure,

M. Nguër

Le président,

J. Charret

La greffière,

T. Chonville

La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision.