Tribunal Administratif de Montreuil — Décision N° TA93-2111888

Vu la procédure suivante :

Par une requête et des mémoires, enregistrés les 27 août 2021, 6 mai 2022 et 25 juillet 2022, la société par actions simplifiée CFAO, représentée par Me Arcil, demande au tribunal :

1°) de prononcer la décharge, en droit et pénalités, du rappel de taxe exceptionnelle sur les hautes rémunérations mis à sa charge au titre des rémunérations attribuées en 2013 ;

2°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 5 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.

Elle soutient que :

- l'indemnité de révocation d'un mandat social n'entre pas dans le champ d'application de la taxe exceptionnelle sur les hautes rémunérations, dès lors que cette indemnité n'est pas nommément visée par le A du II de l'article 15 de la loi de finances pour 2014, qu'elle ne constitue pas un salaire et ne peut pas être qualifiée de revenus assimilables à des traitements et salaires, et que les rémunérations versées en réparation d'un préjudice, telles que des indemnités de révocation, sont par nature exclues du champ d'application de cette taxe ;

- la procédure de rectification mise en œuvre par l'administration a méconnu les dispositions des articles L. 64 et R. 64-1 du livre des procédures fiscales ;

- la position de l'administration selon laquelle son conseil de surveillance aurait déguisé la démission de M. A en révocation est erronée, étant précisé que ce dernier a subi un préjudice financier et moral en raison de la révocation dont il a fait l'objet et que la distinction opérée par le service entre le départ négocié et la révocation est inopérante pour justifier l'imposition en litige ;

- l'administration commet une erreur de droit en considérant que tout revenu entrant dans le champ d'application de l'impôt sur le revenu entre nécessairement dans le champ d'application de la taxe exceptionnelle sur les hautes rémunérations.

Par des mémoires en défense, enregistrés les 4 avril et 8 juillet 2022, le directeur chargé de la direction des vérifications nationales et internationales conclut au rejet de la requête.

Il fait valoir que les moyens soulevés par la société requérante sont inopérants ou infondés.

Vu les autres pièces du dossier.

Vu :

- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

- la loi n° 2013-1278 du 29 décembre 2013 ;

- le code de justice administrative.

Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.

Ont été entendus au cours de l'audience publique :

- le rapport de M. Aymard,

- les conclusions de M. Iss, rapporteur public,

- et les observations de Me Arcil, représentant la société CFAO.

Considérant ce qui suit :

1. La société CFAO, société par actions simplifiée, est une holding mixte de détention de participations et de prestations supports au profit des filiales du groupe, ce groupe exerçant ses activités dans différents secteurs tels que l'automobile, la pharmacie, ainsi que la construction et la gestion de centres commerciaux. Nommé le 5 septembre 2012 en tant que président du directoire, M. A a fait l'objet d'une décision du 2 décembre 2013 par laquelle le conseil de surveillance l'a révoqué avec effet au 16 décembre 2013. A la suite de cette révocation, M. A et la société CFAO ont conclu le 18 décembre 2013 un accord transactionnel en application duquel une indemnité de départ d'un montant de 1 657 500 euros a été versée à l'intéressé. La société CFAO a fait l'objet d'une procédure de vérification de comptabilité au titre de la période du 1erjanvier 2014 au 31 décembre 2016. A l'issue de ce contrôle, le service vérificateur a, par une proposition de rectification du 5 décembre 2017, rectifié l'assiette pour 2013 de la taxe exceptionnelle sur les hautes rémunérations prévue par l'article 15 de la loi de finances pour 2014, en y ajoutant l'indemnité de 1 657 500 euros stipulée dans l'accord transactionnel précité du 18 décembre 2013. A la suite des observations présentées par la société CFAO et de la réponse apportée le 19 avril 2019 par l'administration à ces observations, un avis de mise en recouvrement en date du 30 août 2019 a été émis à l'encontre de la société CFAO portant, s'agissant de la taxe exceptionnelle sur les hautes rémunérations attribuées en 2013, sur un montant total de 988 561 euros, correspondant au principal dû de 752 917 euros et aux intérêts de retard de 129 502 euros. Par une réclamation en date du 25 février 2020, la société CFAO a sollicité le dégrèvement de ce supplément de taxe exceptionnelle sur les hautes rémunérations et des intérêts de retard correspondants. L'administration fiscale n'ayant pas répondu à cette réclamation, la société CFAO demande au tribunal de prononcer la décharge des sommes en cause.

Sur les conclusions à fin de décharge :

En ce qui concerne la procédure d'imposition :

2. Dans son mémoire en défense enregistré le 4 avril 2022, le directeur chargé de la direction des vérifications nationales et internationales fait valoir que la révocation de M. A dissimule en réalité un départ négocié et que l'accord transactionnel du 18 décembre 2013 ne s'inscrit pas dans le cadre d'un conflit entre M. A et la société CFAO et n'a pas pour but de réparer un quelconque préjudice réputationnel que ce dernier aurait subi. L'administration précise, à cet égard, que la révocation de M. A et le versement de l'indemnité qui en découle étaient prévus ab initio, dès la prise de fonctions de l'intéressé en tant que président du directoire, de sorte que le versement de l'indemnité n'est pas issu de l'accord transactionnel mais de la négociation intervenue lors de la prise de fonctions. La société requérante se prévaut de ces mentions pour soutenir que l'administration a considéré que l'accord transactionnel conclu le 18 décembre 2013 par M. A et la société CFAO présentait un caractère fictif et a ainsi poursuivi implicitement la répression d'un abus de droit sans lui faire bénéficier des garanties offertes par les articles L. 64 et R. 64-1 du livre des procédures fiscales.

3. Toutefois, il ne résulte pas de l'instruction que, dans le cadre de la procédure mise en œuvre par le service jusqu'à l'avis de mise en recouvrement émis le 30 août 2019 portant notamment sur le redressement en litige, l'administration aurait considéré que l'accord transactionnel présentait un caractère fictif. A cet égard, la proposition de rectification du 5 décembre 2017 se borne à mentionner que l'indemnité perçue par M. A, matérialisée par l'accord transactionnel du 18 décembre 2013, constitue une indemnité de départ versée à la suite de la cession des fonctions de M. A et que cette indemnité, étant subordonnée à des conditions de performance, découle des fonctions de président du directoire et est ainsi assimilée à des traitements et salaires pour les besoins de la taxe exceptionnelle sur les hautes rémunérations. Dans ces conditions, la société requérante n'est pas fondée à soutenir que le service vérificateur aurait dû mettre en œuvre en l'espèce la procédure de répression d'un abus de droit et qu'à défaut, la procédure d'imposition suivie par le service serait irrégulière.

En ce qui concerne le bien-fondé de l'imposition :

S'agissant du cadre juridique applicable au litige :

4. Aux termes de l'article 15 de la loi du 29 décembre 2013 de finances pour 2014 : " I. - Les entreprises individuelles, les personnes morales et les sociétés, groupements ou organismes non dotés de la personnalité morale qui exploitent une entreprise en France acquittent une taxe exceptionnelle sur les hautes rémunérations attribuées en 2013 et 2014. / II. - La taxe est assise sur la part des rémunérations individuelles qui excède un million d'euros. / A- La rémunération individuelle s'entend de la somme des montants bruts suivants susceptibles d'être admis en déduction du résultat imposable, avant éventuelle application du second alinéa du 1° du 1 et du 5 bis de l'article 39 et des articles 154 et 210 sexies du code général des impôts : / a) Les traitements, salaires ou revenus assimilés ainsi que tous les avantages en argent ou en nature ; / b) Les jetons de présence mentionnés à l'article 117 bis du même code ; / c) Les pensions, compléments de retraite, indemnités, allocations ou avantages assimilés attribués en raison du départ à la retraite ; / d) Les sommes attribuées en application du livre III de la troisième partie du code du travail ; / e) Les attributions d'options de souscription ou d'achat d'actions en application des articles L. 225-177 à L. 225-186-1 du code de commerce ainsi que les attributions gratuites d'actions en application des articles L. 225-197-1 à L. 225-197-6 du même code ; / f) Les attributions de bons de souscription de parts de créateur d'entreprise mentionnées à l'article 163 bis G du code général des impôts ; / g) Les remboursements à d'autres entités d'éléments de rémunération mentionnés aux a à f du présent A ".

5. Aux termes de l'article 80 ter du code général des impôts : " a Les indemnités, remboursements et allocations forfaitaires pour frais versés aux dirigeants de sociétés sont, quel que soit leur objet, soumis à l'impôt sur le revenu. / b Ces dispositions sont applicables : / 1° Dans les sociétés anonymes : / au président du conseil d'administration; / au directeur général; / à l'administrateur provisoirement délégué; / aux membres du directoire; / à tout administrateur ou membre du conseil de surveillance chargé de fonctions spéciales; / (). ". Aux termes de l'article 80 duodecies du même code, dans sa version applicable au litige : " 1. Toute indemnité versée à l'occasion de la rupture du contrat de travail constitue une rémunération imposable, sous réserve des dispositions suivantes. Ne constituent pas une rémunération imposable : / () 3° La fraction des indemnités de licenciement versées en dehors du cadre d'un plan de sauvegarde de l'emploi au sens des articles L. 1233-32 et L. 1233-61 à L. 1233-64 du code du travail, qui n'excède pas : / a) Soit deux fois le montant de la rémunération annuelle brute perçue par le salarié au cours de l'année civile précédant la rupture de son contrat de travail, ou 50 % du montant de l'indemnité si ce seuil est supérieur, dans la limite de six fois le plafond mentionné à l'article L. 241-3 du code de la sécurité sociale en vigueur à la date du versement des indemnités ; / b) Soit le montant de l'indemnité de licenciement prévue par la convention collective de branche, par l'accord professionnel ou interprofessionnel ou, à défaut, par la loi ; / 4° La fraction des indemnités de mise à la retraite qui n'excède pas : / a) Soit deux fois le montant de la rémunération annuelle brute perçue par le salarié au cours de l'année civile précédant la rupture de son contrat de travail, ou 50 % du montant de l'indemnité si ce seuil est supérieur, dans la limite de cinq fois le plafond mentionné à l'article L. 241-3 du code de la sécurité sociale en vigueur à la date du versement des indemnités ; / b) Soit le montant de l'indemnité de mise à la retraite prévue par la convention collective de branche, par l'accord professionnel ou interprofessionnel ou, à défaut, par la loi ; / () / 2. Constitue également une rémunération imposable toute indemnité versée, à l'occasion de la cessation de leurs fonctions, aux mandataires sociaux, dirigeants et personnes visés à l'article 80 ter. Toutefois, en cas de cessation forcée des fonctions, notamment de révocation, seule la fraction des indemnités qui excède les montants définis aux 3 et 4 du 1 est imposable. ". Aux termes de l'article 1655 quinquies de ce code : " Pour l'application du présent code et de ses annexes, la société par actions simplifiée est assimilée à une société anonyme. "

6. Il résulte des travaux préparatoires ayant précédé l'adoption de l'article 15 précité de la loi du 29 décembre 2013 que la taxe exceptionnelle sur les hautes rémunérations attribuées en 2013 et 2014 a pour objectif de faire participer au rétablissement des comptes publics les entreprises versant des rémunérations individuelles supérieures à un million d'euros par an, en raison de la capacité contributive particulière de ces entreprises, et que le législateur a entendu que l'assiette de la taxe exceptionnelle sur les hautes rémunérations soit large. Pour la définition des revenus assimilés aux salaires, il ressort en particulier du tome II du rapport de M. C devant la commission des finances, de l'économie générale et du contrôle budgétaire, que le législateur a entendu se référer aux sommes que le code général des impôts considère comme des salaires pour l'imposition sur le revenu, ce qui inclut notamment les indemnités versées à l'occasion de la cessation de leurs fonctions aux mandataires sociaux, dirigeants et personnes visés à l'article 80 ter, comme le prévoit le 2 de l'article 80 duodecies de ce code.

S'agissant du régime applicable en matière de taxe sur les hautes rémunérations à l'indemnité de révocation attribuée par la société CFAO à M. A :

7. Aux termes de l'article 2 de l'accord transactionnel conclu le 18 décembre 2013 entre M. A et la société CFAO : " Indemnité versée au titre de la cessation des fonctions de mandataire social de la Société, bonus au titre de 2013 et solde de la rémunération fixe 2013 / 2.1. Conformément à l'autorisation donnée par le Conseil de surveillance de la Société le 29 octobre 2012 telle que ratifiée par l'assemblée générale de CFAO le 12 juin 2013, et après que le Conseil de surveillance a constaté le respect des conditions de performances applicables en sa séance du 2 décembre 2013, la Société versera à M. B A, une indemnité de départ égale à une fois et demi (1,5) fois le montant de sa dernière rémunération annuelle brute cible en tant que Président du Directoire de la Société, soit la somme brute de EUR 1.657.500 (un million six cent cinquante sept mille cinq cent euros). / () ".

8. Il résulte de l'instruction que la somme de 1 657 500 euros que l'administration a réintégrée dans la base d'imposition de la taxe exceptionnelle sur les hautes rémunérations due par la société CFAO au titre des rémunérations attribuées en 2013 correspond à l'indemnité que la société CFAO a versée à l'occasion de la révocation de M. A de son mandat de président du directoire telle que décidée le 2 décembre 2013 par le conseil de surveillance de la société CFAO. Ce versement résulte de l'engagement pris le 29 octobre 2012 par le conseil de surveillance de la société CFAO, qui avait été ratifié le 12 juin 2013 par son assemblée générale, et du protocole transactionnel conclu le 18 décembre 2013 entre M. A et la société CFAO. Dès lors, la somme en litige doit être regardée comme versée à l'occasion de la cessation forcée des fonctions de président de directoire qu'exerçait M. A, aucun élément de l'instruction ne permettant de retenir que l'intéressé aurait entendu démissionner ou que la révocation en cause serait artificielle. Par suite, en application des dispositions combinées des articles 80 ter, 80 duodecies-2 et 1655 quinquies du code général des impôts, la somme perçue par M. A doit être considérée comme un salaire pour l'imposition du revenu. Toutefois, au regard des dispositions de l'article 80 duodecies du code général des impôts, cette qualification de salaire doit être retenue à hauteur seulement de la fraction qui excède le montant défini au 3 du 1 de cet article, étant précisé qu'il ne résulte pas de l'instruction que le seuil défini au 4 du 1 de cet article serait applicable en l'espèce au regard de la situation de M. A. Il suit de là, eu égard à ce qui a été dit au point 6, que seule la fraction de l'indemnité de révocation de 1 657 500 euros qui excède le montant défini au 3 du 1 de l'article 80 duodecies du code général des impôts doit être assujettie à la taxe exceptionnelle sur les hautes rémunérations.

9. Il résulte de ce qui précède que la société requérante est seulement fondée, s'agissant du supplément de taxe exceptionnelle sur les hautes rémunérations mis à sa charge au titre de l'indemnité de révocation versée à M. A, à solliciter la restitution partielle des droits et intérêts de retard mis à sa charge en tant qu'ils portent sur la fraction qui n'excède pas le montant défini au 3 du 1 de l'article 80 duodecies du code général des impôts.

Sur les frais liés au litige :

10. Dans les circonstances de l'espèce, il y a lieu de mettre à la charge de l'Etat le versement à la société CFAO de la somme de 1 500 euros au titre des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.

D E C I D E :

Article 1er : La base d'imposition de la société CFAO au titre de la taxe sur les hautes rémunérations relative aux rémunérations attribuées en 2013 est réduite de la fraction de l'indemnité de révocation versée à M. A qui n'excède pas le montant défini au 3 du 1 de l'article 80 duodecies du code général des impôts.

Article 2 : La société CFAO est déchargée, en droits et intérêts de retard, de la cotisation supplémentaire de taxe sur les hautes rémunérations à laquelle elle a été assujettie au titre de l'année 2013 pour la part formant surtaxe à raison de la réduction de la base d'imposition prononcée à l'article 1er.

Article 3 : L'Etat versera à la société CFAO une somme de 1 500 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.

Article 4 : Le surplus des conclusions de la requête présentée par la société CFAO est rejeté.

Article 5 : Le présent jugement sera notifié à la société CFAO et au directeur chargé de la direction des vérifications nationales et internationales.

Délibéré après l'audience du 19 septembre 2024, à laquelle siégeaient :

M. Toutain, président,

M. Aymard, premier conseiller,

Mme Ghazi Fakhr, première conseillère.

Rendu public par mise à disposition au greffe le 3 octobre 2024.

Le rapporteur,

F. Aymard

Le président,

E. Toutain

La greffière,

C. Yen Pon

La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de l'industrie, en ce qui le concerne, ou à tous commissaires de justice à ce requis, en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision.