Tribunal Administratif de Montreuil — Décision N° TA93-2216339

Vu la procédure suivante :

Par une requête et un mémoire, enregistrés les 9 novembre 2022 et 8 mars 2023, la société anonyme Méridionale, représentée par Me Grousset et Me Bertacchi, demande au tribunal :

1°) de prononcer la décharge, en droits et pénalités, des droits de taxe sur les salaires qui lui ont été réclamés au titre des années 2014 et 2015 ;

2°) de mettre à la charge de l'Etat une somme de 10 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.

Elle soutient, dans le dernier état de ses écritures, que :

- le rapport d'assujettissement à la taxe sur les salaires doit être calculé en prenant en compte au numérateur les montants encaissés des compensations financières et non les montants comptabilisés en application de l'article 231 du code général des impôts et de l'article 51.3 de l'annexe III audit code ;

- les subventions allouées rémunèrent les obligations qui lui sont imposées en qualité de délégataire dans le cadre du contrat de délégation de service public, lesquelles comprennent des obligations tarifaires, de sorte que ces subventions sont dans le champ d'application de la taxe sur la valeur ajoutée ;

- une quote-part des subventions allouées rémunère les obligations tarifaires qui lui sont imposées en qualité de délégataire dans le cadre du contrat de délégation de service public, de telle sorte que cette quote-part correspond à un complément de prix dans le champ d'application de la taxe sur la valeur ajoutée.

Par un mémoire en défense, enregistré le 31 janvier 2023, le directeur chargé de la direction des vérifications nationales et internationales conclut au rejet de la requête.

Il soutient que :

- l'intéressée ne produit aucun document justificatif établissant qu'elle aurait perçu au titre de chaque année vérifiée un montant de subvention inférieur à celui effectivement comptabilisé ;

- les autres moyens soulevés ne sont pas fondés.

Par une ordonnance du 2 février 2023, la clôture de l'instruction a été fixée au 1er avril 2023.

Vu les autres pièces du dossier.

Vu :

- la directive 2006/112/CE du Conseil du 28 novembre 2006 ;

- le code général des collectivités territoriales ;

- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

- le code de justice administrative.

Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.

Ont été entendus au cours de l'audience publique :

- le rapport de Mme Syndique, première conseillère,

- les conclusions de M. Khiat, rapporteur public,

- et les observations de Me Bertacchi, représentant la société Méridionale.

Une note en délibéré, présentée par la société Méridionale, a été enregistrée le 5 juin 2025.

Considérant ce qui suit :

1. La société anonyme Méridionale a conclu successivement deux conventions de délégation de service public avec la collectivité territoriale de Corse et l'office des transports de Corse pour l'exploitation du transport maritime de passagers et de marchandises au titre de la continuité territoriale entre le port de Marseille et les ports de Corse, la première pour la période du 1er juillet 2007 au 31 décembre 2013, la seconde pour la période du 1er janvier 2014 au 31 décembre 2023. Ces deux conventions prévoyaient le versement de compensations financières. A la suite d'une vérification de comptabilité portant sur les exercices clos aux 31 décembre 2014 et 2015, l'administration fiscale a, par une proposition de rectification en date du 22 juin 2017, réclamé à la société Méridionale des droits de taxe sur les salaires au titre de ces deux exercices, en tenant compte, pour le calcul du rapport mentionné au 1 de l'article 231 du code général des impôts qui détermine l'assujettissement à la taxe et la part des rémunérations versées qui est alors imposée, des montants des compensations financières au titre des années 2013 et 2014, lesquelles, selon elle, n'entraient pas dans le champ de la taxe sur la valeur ajoutée et devaient donc être inscrites au numérateur du ratio d'assujettissement à la taxe sur les salaires. Sa réclamation du 10 décembre 2020 ayant été rejetée par une décision du 8 septembre 2022, la société Méridionale demande au tribunal de prononcer la décharge, en droits et pénalités, des droits de taxe sur les salaires qui lui ont été réclamés au titre des années 2014 et 2015.

Sur le bien-fondé de l'imposition :

En ce qui concerne l'assujettissement à la taxe sur les salaires :

2. D'une part, aux termes du 1 de l'article 231 du code général des impôts, dans sa rédaction applicable aux années d'imposition en litige : " Les sommes payées à titre de rémunération aux salariés () sont soumises à une taxe égale à 4,25 % de leur montant () à la charge des entreprises et organismes () qui paient ces rémunérations lorsqu'ils ne sont pas assujettis à la taxe sur la valeur ajoutée ou ne l'ont pas été sur 90 % au moins de leur chiffre d'affaires au titre de l'année civile précédant celle du paiement desdites rémunérations. L'assiette de la taxe due par ces personnes ou organismes est constituée par une partie des rémunérations versées, déterminée en appliquant à l'ensemble de ces rémunérations le rapport existant, au titre de cette même année, entre le chiffre d'affaires qui n'a pas été passible de la taxe sur la valeur ajoutée et le chiffre d'affaires total. Le chiffre d'affaires qui n'a pas été assujetti à la taxe sur la valeur ajoutée en totalité ou sur 90 p. 100 au moins de son montant, ainsi que le chiffre d'affaires total mentionné au dénominateur du rapport s'entendent du total des recettes et autres produits, y compris ceux correspondant à des opérations qui n'entrent pas dans le champ d'application de la taxe sur la valeur ajoutée. Le chiffre d'affaires qui n'a pas été passible de la taxe sur la valeur ajoutée mentionné au numérateur du rapport s'entend du total des recettes et autres produits qui n'ont pas ouvert droit à déduction de la taxe sur la valeur ajoutée () ".

3. D'autre part, aux termes de l'article 73 de la directive 2006/112/CE du Conseil du 28 novembre 2006 relative au système commun de taxe sur la valeur ajoutée : " Pour les livraisons de biens et les prestations de services autres que celles visées aux articles 74 à 77, la base d'imposition comprend tout ce qui constitue la contrepartie obtenue ou à obtenir par le fournisseur ou le prestataire pour ces opérations de la part de l'acquéreur, du preneur ou d'un tiers, y compris les subventions directement liées au prix de ces opérations ". Aux termes du 1 de l'article 266 du code général des impôts, pris pour la transposition de ces dispositions : " La base d'imposition est constituée : / a. Pour les livraisons de biens, les prestations de services et les acquisitions intracommunautaires, par toutes les sommes, valeurs, biens ou services reçus ou à recevoir par le fournisseur ou le prestataire en contrepartie de ces opérations, de la part de l'acheteur, du preneur ou d'un tiers, y compris les subventions directement liées au prix de ces opérations () ".

4. Par son arrêt du 22 novembre 2001, Office des produits wallons ASBL (C-184/00), la Cour de justice de l'Union européenne a dit pour droit que la notion de " subventions directement liées au prix ", au sens de l'article 11, A, paragraphe 1, sous a), de la sixième directive 77/388/CEE du Conseil, du 17 mai 1977, en matière d'harmonisation des législations des États membres relatives aux taxes sur le chiffre d'affaires - Système commun de taxe sur la valeur ajoutée : assiette uniforme, repris en substance à l'article 73 de la directive 2006/112/CE du 28 novembre 2006, doit être interprétée en ce sens qu'elle comprend uniquement les subventions qui constituent la contrepartie totale ou partielle d'une opération de livraison de biens ou de prestation de services et qui sont versées par un tiers au vendeur ou au prestataire et qu'il appartient au juge de renvoi de vérifier, sur la base des éléments de fait qui lui sont soumis, si la subvention constitue ou non une telle contrepartie.

5. Par son arrêt du 8 mai 2025 Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej contre P. S.A. (C-615/23), qui applique à l'hypothèse d'une compensation forfaitaire versée par une collectivité locale à une entreprise fournissant des services de transport public collectif les principes dégagés dans l'arrêt cité au point précédent, la Cour de justice de l'Union européenne a dit pour droit que l'article 73 de la directive 2006/112/CE du Conseil, du 28 novembre 2006, relative au système commun de taxe sur la valeur ajoutée, doit être interprété en ce sens que la compensation forfaitaire versée par une collectivité locale à une entreprise fournissant des services de transport public collectif et destinée à couvrir les pertes subies dans le cadre de la fourniture de ces services n'est pas comprise dans la base d'imposition de cette entreprise.

6. Enfin, aux termes de l'article L. 4424-18 du code général des collectivités territoriales : " La collectivité territoriale de Corse définit, sur la base du principe de continuité territoriale destiné à atténuer les contraintes de l'insularité (), les modalités d'organisation des transports maritimes et aériens entre l'île et toute destination de la France continentale, en particulier en matière de desserte et de tarifs ".

7. Les articles 1er et 2 de la convention de délégation de service public signée pour la période du 1er juillet 2007 au 31 décembre 2013 prévoient la fourniture, par les co-délégataires, de services maritimes réguliers entre le port de Marseille et les ports de Corse dans le respect des obligations du cahier des charges joint à la convention, de la convention elle-même et de l'offre du délégataire. Il résulte des articles 5 et 7 de la convention que des acomptes mensuels sont versés aux délégataires sur la base du montant des compensations financières de référence présentées par eux avant la signature de la convention, lesquelles ont été déterminés sur la base des prévisions de recettes brutes afférentes aux passagers, hors hôtellerie, et au fret ainsi que sur la base des prévisions de dépenses de combustibles. Ces acomptes sont réduits au prorata des services maritimes non effectués pour des raisons autres que la force majeure. Le montant de la compensation financière annuelle résulte des ajustements effectués en fonction des recettes réelles lorsque l'écart avec les recettes prévisionnelles est supérieur à 2 %, l'ajustement s'élevant à 65 % en ce qui concerne la différence des recettes afférentes aux passagers et à 40 % en ce qui concerne les recettes afférentes au fret ainsi qu'en fonction des dépenses réelles de combustibles. Elle est versée dans la limite du déficit d'exploitation résultant des obligations imposées par le cahier des charges en tenant compte d'un rendement du capital nautique engagé au prorata des journées de son utilisation effective pour les traversées correspondant aux obligations résultant de la convention.

8. Les articles 1er et 2 de la convention de délégation de service public signée pour l'exploitation opérationnelle du 1er janvier 2014 au 31 décembre 2023 prévoient que l'exploitation du service public de transport maritime de passagers et de marchandises au titre de la continuité territoriale entre la Corse et Marseille est confiée aux co-délégataires. En vertu de l'article 6 de la convention, ces derniers ont pour mission d'assurer tout au long de l'année, entre Marseille et la Corse, des services de transport public maritime de passagers et de marchandises suffisants en termes de continuité, régularité, fréquence, qualité et prix. Ils s'engagent notamment à assurer le service public au regard des capacités et fréquences prévues par l'annexe technique, à proposer et mettre en œuvre des opérations de promotion commerciale, à appliquer les tarifs prévus et à participer à la maîtrise de la contribution financière versée par une optimisation des charges et des produits. Les article 28 et 33 de la convention prévoient qu'une contribution forfaitaire financière annuelle est versée à chaque co-délégataire compte tenu notamment des charges importantes du service de transport public maritime de voyageurs et marchandises résultant des sujétions de service public qui leur sont imposées, laquelle est définie, pour chaque année, sur la base des comptes d'exploitation prévisionnels figurant en annexe à la convention et se décompose en une contribution au titre du fonctionnement correspondant au déficit d'exploitation prévisionnel et d'une contribution au titre des coûts en capital, tels que l'engagement du matériel naval et le besoin de fonds de roulement. L'article 33 prévoit également une réfaction de la contribution d'un montant forfaitaire de 30 000 euros lorsqu'une traversée n'est pas réalisée, pour des raisons autres que celles limitativement énumérées. L'article 35 de la convention prévoit un plafonnement de la contribution financière en relation avec la dotation de continuité territoriale que l'État verse à la collectivité territoriale de Corse.

9. Il résulte des dispositions citées au point 6 ainsi que des conventions présentées aux points 7 et 8 que le délégataire est rémunéré, notamment, par la facturation du transport de passagers et de fret, selon une grille tarifaire déterminée par la collectivité territoriale de Corse, et que les deux conventions de délégation de service public imposent au délégataire, outre des obligations tarifaires, des obligations en matière de desserte, notamment en termes de régularité, de continuité et de fréquence. Ces conventions fixent également les modalités de paiement de la contribution financière, dont la base est en relation avec le résultat financier négatif résultant de l'activité, et limitent, selon des modalités différentes, le montant maximal de cette compensation versée pour une période donnée. Dans ces conditions, la compensation n'a pas eu d'incidence directe sur les tarifs, lesquels n'ont pas été fixés de telle façon qu'ils diminuent à proportion des contributions financières annuelles versées mais ont été déterminés selon la grille tarifaire imposée par la collectivité, de sorte que la compensation n'a pas été un élément de détermination des tarifs acquittés pour le transport des passagers et du fret. Dès lors, cette compensation est destinée à couvrir les pertes liées à l'ensemble des obligations mises à la charge des délégataires, lesquelles ne sont que pour partie tarifaires. Par suite, et alors même que, sans de telles contributions financières, qui permettent de réduire le prix du service fourni, les tarifs auraient été plus élevés pour les bénéficiaires des services, les contributions financières au titre des années 2013 et 2014 n'ont eu pas d'incidence directe sur le prix des services de transport fournis, fixé par l'organisateur de ces services pour couvrir les pertes. Dans ces conditions, les contributions financières forfaitaires versées à la société requérante au titre des années 2013 et 2014 ne sont comprises dans la base d'imposition à la taxe sur la valeur ajoutée ni dans leur globalité ni à hauteur de la quote-part calculée par la société requérante, le calcul d'un complément de prix par passager et par mètre linéaire en fonction du prix de revient effectif, des dépenses effectives de carburant et de la fréquentation effective n'étant effectué qu'a posteriori et pour les besoins de la présente instance.

10. Il en résulte que la société requérante n'est pas fondée à contester le principe de son assujettissement à la taxe sur les salaires au titre des années 2014 et 2015 au motif que les contributions financières versées par l'office des transports de Corse en 2013 et 2014 seraient des subventions directement liées au prix des services de transport qu'elle offre entre le port de Marseille et les ports de Corse, dans le cadre des délégations de service public en litige.

En ce qui concerne le calcul du rapport d'assujettissement à la taxe sur les salaires :

11. Aux termes du 3. de l'article 51 de l'annexe III au code général des impôts : " L'assiette de la taxe est constituée par une partie des rémunérations versées, déterminée en appliquant à l'ensemble des rémunérations définies au 2 le rapport existant, au titre de l'année civile précédant celle du paiement desdites rémunérations, entre le chiffre d'affaires qui n'a pas été passible de la taxe sur la valeur ajoutée et le chiffre d'affaires total ".

12. La société requérante soutient que le rapport d'assujettissement à la taxe sur les salaires doit être calculé en prenant en compte au numérateur les montants encaissés des subventions et non les montants comptabilisés. L'administration, qui se borne dans son mémoire en défense enregistré le 31 janvier 2023, à faire valoir que l'intéressée ne produit aucun document justificatif susceptible d'établir qu'elle aurait perçu au titre de chaque année vérifiée un montant de subvention inférieur à celui effectivement comptabilisé, ne conteste pas les éléments comptables produits postérieurement par la société requérante, lesquels établissent que la société a encaissé des subventions d'un montant de 31 462 100 euros et de 41 338 437 euros au titre respectivement des années 2013 et 2014 alors que les montants retenus par l'administration dans la proposition de rectification s'élèvent à 34 797 396 euros et 42 348 925 euros. Dans ces conditions, la société requérante est fondée à demander la prise en compte au numérateur du rapport d'assujettissement à la taxe sur les salaires, calculé en application du 1 de l'article 231 du code général des impôts et du 3 de l'article 51 de l'annexe III au même code, les montants de 31 462 100 euros et de 41 338 437 euros pour le calcul respectivement de la taxe sur les salaires des années 2014 et 2015.

13. Il résulte de tout ce qui précède que les conclusions à fin de décharge doivent être accueillies à hauteur de la différence entre les droits de taxe sur les salaires mis à sa charge au titre des années 2014 et 2015 et les droits qui résultent de la réduction du numérateur du rapport d'assujettissement de la taxe sur les salaires à hauteur d'un montant de 3 335 296 euros et de 1 010 488 euros au titre respectivement des années 2014 et 2015 ainsi que des pénalités afférentes à cette différence.

Sur les frais liés à l'instance :

14. Dans les circonstances de l'espèce, il n'y a pas lieu de mettre à la charge de l'Etat la somme réclamée par la société Méridionale au titre des frais exposés par elle et non compris dans les dépens.

D E C I D E :

Article 1er : Le numérateur du rapport d'assujettissement de la taxe sur les salaires au titre des années 2014 et 2015 est réduit à hauteur respectivement d'un montant de 3 335 296 euros et de 1 010 488 euros.

Article 2 : La société Méridionale est déchargée de la différence entre les droits de taxe sur les salaires qui lui ont été réclamés au titre des années 2014 et 2015 et les droits résultant de l'application de l'article 1er, ainsi que des pénalités afférentes à cette différence.

Article 3 : Le surplus des conclusions de la requête est rejeté.

Article 4 : Le présent jugement sera notifié à la société anonyme Méridionale et au directeur chargé de la direction des vérifications nationales et internationales.

Délibéré après l'audience du 5 juin 2025, à laquelle siégeaient :

Mme Mach, présidente,

Mme Syndique, première conseillère,

Mme Abdat, conseillère.

Rendu public par mise à disposition au greffe le 19 juin 2025.

La rapporteure,

N. Syndique

La présidente,

A-S. MachLe greffier,

S. Werkling

La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision.