Texte intégral
Vu la procédure suivante :
Par une requête et deux mémoires, enregistrés le 30 juin 2023, le 4 mars 2024 et le 22 juillet 2025, la société MACSF SGAM, représentée par la SELAS Fidal, demande au tribunal :
1°) de prononcer la réduction, en droits et intérêts de retard, des cotisations supplémentaires d’impôt sur les sociétés, de cotisations sociales sur l’impôt sur les sociétés et de contribution exceptionnelle sur l’impôt sur les sociétés auxquelles elle a été assujettie au titre de l’année 2015, à concurrence de 294 032 euros ;
2°) de mettre à la charge de l’État une somme de 5 000 euros au titre de l’article L. 761-1 du code de justice administrative.
La société MACSF SGAM soutient que :
- le fait générateur de la taxe sur les excédents de provisions (TEP) est constitué par la réintégration au résultat imposable d’un exercice de l’excédent de provisions ;
- la TEP rattachable à l’exercice 2014 est celle dont le fait générateur est la réintégration d’excédents de provisions au résultat fiscal de l’exercice 2014, étant précisé que la TEP dont le fait générateur est intervenu en 2014 devait être comptabilisée en dette certaine au titre de l’exercice 2014 et que la TEP était bien déductible du résultat fiscal de cet exercice malgré son paiement en 2015 ;
- la position de l’administration fiscale selon laquelle la TEP payée en 2015 doit être fiscalement rattachée à l’exercice 2015 et, consécutivement, n’était pas déductible au plan fiscal est infondée ;
- dès lors que la TEP dont le fait générateur est intervenu en 2014 n’a donné lieu à l’enregistrement d’aucune charge comptable au titre de l’exercice 2015, aucune réintégration fiscale n’est possible, de sorte que le rehaussement prononcé par le service, qui se traduit par la réintégration extracomptable de la TEP de 2014 dans le résultat de l’exercice 2015, est infondé.
Par un mémoire en défense enregistré le 29 décembre 2023, le directeur chargé de la direction des vérifications nationales et internationales conclut au rejet de la requête.
Il fait valoir que les moyens de la requête ne sont pas fondés.
Par une ordonnance du 23 juillet 2025, la clôture de l’instruction a été fixée au 22 août 2025.
Vu les autres pièces du dossier.
Vu :
- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;
- le code de justice administrative.
Les parties ont été régulièrement averties du jour de l’audience.
Ont été entendus au cours de l’audience publique :
- le rapport de Mme Abdat, conseillère ;
- les conclusions de M. Aymard, rapporteur public,
- et les observations de Me Le Bot, substituant la SELAS Fidal, avocate de la société MACSF SGAM.
Considérant ce qui suit :
La Société Médical Assurance Défense Profession, société d’assurance-vie, a fait l’objet d’une vérification de comptabilité portant sur les exercices 2015 et 2016. Par une proposition de rectification du 19 décembre 2018, le service a réintégré dans le résultat fiscal en matière d’impôt sur les sociétés relatif à l’exercice clos le 31 décembre 2015 une somme de 773 769 euros correspondant au montant de taxe sur les excédents de provision acquittée en 2015. Si, par ses observations en date du 15 février 2019, la société MACSF Assurances, venant aux droits de la société Médical Assurance Défense Profession, a contesté ce chef de redressement, le service a, par ses réponses aux observations du contribuable du 2 avril 2019, décidé de maintenir cette rectification, et des cotisations supplémentaires d’impôt sur les sociétés et de contributions additionnelles à cet impôt ont été mises à la charge de la société MACSF SGAM en sa qualité de société tête d’un groupe fiscalement intégré par un avis de mise en recouvrement du 15octobre 2021. Par une réclamation du 21 décembre 2022, la société MACSF SGAM a sollicité la réduction de ces cotisations supplémentaires à hauteur du montant réintégré, en base, de 773 769 euros. Cette réclamation ayant été rejetée le 28 avril 2023 par le directeur en charge de la direction des vérifications nationales et internationales, la société MACSF SGAM demande au tribunal de faire droit à sa demande de réduction.
Sur les conclusions à fin de réduction :
Aux termes de l’article 235 ter X du code général des impôts, dans sa rédaction applicable à compter du 1er février 2014 : « Les entreprises d’assurance de dommages de toute nature doivent, lorsqu’elles rapportent au résultat imposable d’un exercice l’excédent des provisions constituées pour faire face au règlement des sinistres advenus au cours d’un exercice antérieur, acquitter une taxe représentative de l’intérêt correspondant à l’avantage de trésorerie ainsi obtenu. / La taxe est assise sur le montant de l’impôt sur les sociétés qui aurait dû être acquitté l’année de la constitution des provisions en l’absence d’excédent. (…) / La taxe est déclarée et liquidée : / 1° Pour les redevables de la taxe sur la valeur ajoutée, sur l’annexe à la déclaration mentionnée au 1 de l’article 287 déposée au titre du mois d’avril ou du deuxième trimestre de l’année au cours de laquelle la taxe prévue au présent article est due (…) / La taxe est acquittée lors du dépôt de la déclaration. Elle est recouvrée comme en matière de taxes sur le chiffre d’affaires et sous les mêmes garanties et sanctions. (…) ».
Aux termes de l’article 39 du code général des impôts : « 1. Le bénéfice net est établi sous déduction de toutes charges, celles-ci comprenant notamment : (…) 4° (…) les impôts à la charge de l’entreprise, mis en recouvrement au cours de l’exercice ». Il résulte de ces dispositions que les entreprises ne peuvent pas comprendre dans les charges déductibles du bénéfice de l’exercice, à titre de frais payés ou à payer, d’autres impôts que ceux qui ont été mis en recouvrement ou sont devenus exigibles avant la clôture de l’exercice. En ce qui concerne les impôts et taxes qui ne font pas l’objet d’un rôle ou d’un avis de mise en recouvrement, les entreprises ne peuvent comprendre dans les charges déductibles de l’exercice, à titre de frais à payer, que ceux qui revêtent, à la date de clôture de cet exercice, le caractère d’une dette certaine dans son principe et déterminée dans son montant.
Dans sa rédaction résultant du 5° du I de l’article 26 de la loi du 29 décembre 2014 de finances rectificative pour 2014, applicable, ainsi que le prévoit le A du II du même article, « aux exercices clos à compter du 31 décembre 2015 », l’article 235 ter X reprend ces dispositions tout en précisant que « La taxe n’est pas déductible de l’assiette de l’impôt sur les sociétés ».
Il résulte de ces dispositions combinées que la taxe sur les excédents de provisions, qui ne fait pas l’objet d’un rôle ou d’un avis de mise de recouvrement, n’est pas imputée sur l’exercice au cours duquel la taxe devient exigible, mais au cours de celui duquel la taxe revêt pour l’entreprise le caractère d’une dette certaine dans son principe et déterminée quant à son montant. A cet égard, le fait générateur de la taxe sur les excédents de provisions est constitué par la réintégration au résultat imposable d’un exercice de l’excédent des provisions destinées à faire face au règlement des sinistres advenus au cours d’un exercice antérieur. Ainsi, l’excédent des provisions ne pouvant être déterminé qu’en rapprochant le montant des provisions constituées au titre des sinistres de celui des indemnisations correspondantes versées aux assurés, l’exercice d’imputation de cette taxe est celui au cours duquel l’excédent des provisions est constaté. Il s’ensuit que la taxe sur les excédents de provisions litigieuse, payée en mai 2015 sur la déclaration de chiffre d’affaires souscrite au titre du mois d’avril 2015, est imputable à l’exercice clos le 31 décembre 2014, et qu’en vertu des dispositions des articles 39 et 235 ter X du code général des impôts, dans leur rédaction antérieure à la loi de finances rectificatives pour 2014 du 29 décembre 2014, cette taxe est déductible du résultat imposable de l’entreprise au titre de l’exercice clos le 31 décembre 2014 et non de l’exercice suivant, à compter duquel la taxe sur les excédents de provisions ne sera du reste plus déductible en vertu de l’article 26 de la loi de finances rectificative pour 2014.
En l’espèce, le présent litige, qui a trait à l’impôt sur les sociétés relatif à l’exercice clos le 31 décembre 2015, porte spécifiquement sur la taxe relative aux excédents de provision constatés au titre de l’exercice clos le 31 décembre 2014.
Il est constant que la Société Médical Assurance Défense Profession a comptablement enregistré, au titre de l’exercice 2014, une charge à payer d’un montant de 773 769 euros correspondant à la taxe sur les excédents de provision finalement acquittée le 18 mai 2015. Au plan fiscal, la charge à payer comptabilisée de 773 769 euros au titre de l’exercice clos le 31 décembre 2014 a été fiscalement déduite par la société MAIF de son résultat imposable au titre de cet exercice. S’agissant de l’exercice clos le 31 décembre 2015, la Société Médical Assurance Défense Profession n’a procédé à aucun retraitement fiscal.
Eu égard à ce qui a été dit au point 5, la société n’était pas tenue de procéder à la réintégration fiscale de la taxe relative aux excédents de provisions constatés en 2014 acquittée en 2015 dès lors que, d’une part, elle avait à bon droit comptabilisé et fiscalement déduit cette charge au titre de l’exercice clos le 31 décembre 2014, cet exercice n’étant pas concerné par les dispositions précitées au point 4, que, d’autre part, elle n’était pas tenue, au titre de l’exercice clos le 31 décembre 2015, de comptabiliser une charge correspondant à la taxe en litige, et, enfin, que cette société n’a pas, au titre de ce dernier exercice, fiscalement déduit de charge au titre de la TEP en litige. Par suite, la société requérante est fondée à soutenir que c’est à tort que l’administration fiscale a réintégré à son résultat imposable de l’exercice clos le 31 décembre 2015 la somme en litige de 773 769 euros.
Il résulte de ce qui précède que la société requérante est fondée à demander la réduction, en droits et intérêts de retard, des impositions en litige, à raison de la déduction de son résultat imposable de la somme de 773 769 euros.
Sur les frais liés à l’instance :
Il y a lieu, dans les circonstances de l’espèce, de mettre à la charge de l’Etat le versement à la société requérante de la somme de 1 500 euros au titre de l’article L. 761-1 du code de justice administrative.
D É C I D E :
Article 1er : La base de l’impôt sur les sociétés, des cotisations sociales sur l’impôt sur les sociétés et de la contribution exceptionnelle sur l’impôt sur les sociétés auxquels la société MACSF SGAM a été assujettie au titre de l’année 2015 est réduite d’une somme de 773 769 euros.
Article 2 : La société MACSF SGAM est déchargée, en droits et intérêts de retard, des cotisations supplémentaires d’impôt sur les sociétés, de cotisations sociales sur l’impôt sur les sociétés et de contribution exceptionnelle sur l’impôt sur les sociétés auxquelles elle a été assujettie au titre de l’année 2015 correspondant à la réduction de la base d’imposition définie à l’article 1er.
Article 3 : L’Etat versera à la société MACSF SGAM la somme de 1 500 euros en application de l’article L. 761-1 du code de justice administrative.
Article 4 : Le présent jugement sera notifié à la société MACSF SGAM et au directeur chargé de la direction des vérifications nationales et internationales.
Délibéré après l'audience du 6 novembre 2025, à laquelle siégeaient :
M. Marchand président,
Mme Ghazi Fakhr, première conseillère,
Mme Abdat, conseillère.
Rendu public par mise à disposition au greffe le 28 novembre 2025.
La rapporteure,
Signé
G. Abdat
Le président,
Signé
A. Marchand
La greffière,
Signé
C. Yen Pon
La République mande et ordonne à la ministre de l’action et des comptes publics en ce qui la concerne et à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l’exécution de la présente décision.