Tribunal Administratif de Cergy-Pontoise — Décision N° TA95-1905289

Vu la procédure suivante :

Par une requête et trois mémoires, enregistrés les 25 avril 2019, 24 juillet 2020, 31 octobre 2022 et 10 mai 2023, la SARL Codsimex, représentée par Me Mouton-Jamart, demande au tribunal dans le dernier état de ses écritures :

1°) la décharge, en droits et pénalités, des droits supplémentaires de taxe sur la valeur ajoutée qui lui ont été réclamés pour la période du 1er avril 2012 au 31 mars 2015 ;

2°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 5 000 euros en application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.

Elle soutient que :

- le rejet de la comptabilité présentée n'est pas justifiée dès lors que le service des douanes détenait l'intégralité des documents qu'elle a dû reconstituer ; en tout état de cause, le service a considéré que les charges étaient justifiées et que le travail de reconstitution effectuée avec l'aide de son cabinet comptable ont permis au service d'effectuer ses opérations de contrôle ; en outre, le service n'a pas procédé à une reconstitution du chiffre d'affaires ;

- elle n'a pas eu accès aux informations et documents détenus par les services fiscaux à l'encontre des sociétés Micro 59, Be Micro et Elite GSM, sur lesquels l'administration fiscale s'est fondée pour asseoir les rectifications en litige ; en particulier, le procès-verbal d'audition de M. B, son gérant, en date du 9 juin 2015 ne lui a pas été communiqué ; ce document n'a pas été soumis au débat contradictoire de sorte qu'elle n'a pu défendre utilement sa position ; l'administration a ainsi méconnu les droits de la défense et le principe du contradictoire ;

- la procédure de contrôle a été déloyale en ce que le service " savait dès le début du contrôle les éléments qu'il recherchait sans toutefois " l'en informer " avant l'envoi de la proposition de rectification ", ce qui ne lui a pas permis de se défendre utilement et de discuter avec le vérificateur des relations avec les sociétés en cause ;

- elle était en droit de déduire la taxe sur la valeur ajoutée sur ses achats auprès des sociétés Micro 59, Be Micro et Elite GSM, dès lors qu'elle ignorait et n'était pas en mesure de savoir que ses fournisseurs participaient à une fraude consistant à ne pas reverser la taxe sur la valeur ajoutée ;

- son gérant a d'ailleurs été relaxé du chef de recel par professionnel de bien provenant d'un délit par un jugement prononcé le 27 janvier 2022 par la 8ème chambre correctionnelle du tribunal judiciaire de Lille ;

- les pénalités pour manœuvres frauduleuses ne sont pas fondées, dès lors qu'elle n'a pas eu l'intention de frauder et n'a pas eu recours à des agissements ou des procédés destinés à égarer l'administration dans ses contrôles.

Par des mémoires en défense, enregistrés les 19 décembre 2019 et 31 août 2022, l'administrateur général des finances publiques en charge de la direction spécialisée de contrôle fiscal d'Ile-de-France conclut au rejet de la requête.

Il fait valoir que les moyens soulevés par la SARL Codsimex ne sont pas fondés.

Vu les autres pièces du dossier.

Vu :

- le code de procédure pénale ;

- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

- le code de justice administrative.

Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.

Ont été entendus au cours de l'audience publique :

- le rapport de Mme Saïh,

- les conclusions de M. Boriès, rapporteur public,

- et les observations de Me Vauthier et Me Mouton-Jamart, représentant la société Codsimex.

Considérant ce qui suit :

1. La SARL Codsimex, qui exerce une activité d'achat et de vente de tous types de produits en particulier de matériels informatiques et dont M. C B est le gérant, a fait l'objet d'une vérification de comptabilité portant sur la période du 1er avril 2011 au 31 mars 2015. A l'issue de ce contrôle, l'administration fiscale lui a notamment notifié, par une proposition de rectification en date du 28 juillet 2016, établie selon la procédure de rectification contradictoire, des rappels de taxe sur la valeur ajoutée pour la période du 1er avril 2012 au 31 mars 2015, assortis de majorations et intérêts de retard. Cette imposition a fait l'objet d'un avis de mise en recouvrement du 17 juillet 2017 pour un montant total de 914 304 euros. La SARL Codsimex a contesté ces impositions supplémentaires par une réclamation préalable en date du 1er mars 2018 qui a été rejetée par l'administration fiscale le 27 février 2019. La SARL Codsimex demande au Tribunal de prononcer la décharge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée et des pénalités ainsi mises à sa charge au titre de la période du 1er avril 2012 au 31 mars 2015.

Sur les conclusions à fin de décharge :

En ce qui concerne la procédure d'imposition :

2. En premier lieu, aux termes de l'article 54 du code général des impôts : " Les contribuables mentionnés à l'article 53 A sont tenus de représenter à toute réquisition de l'administration tous documents comptables, inventaires, copies de lettres, pièces de recettes et de dépenses de nature à justifier l'exactitude des résultats indiqués dans leur déclaration. / Si la comptabilité est tenue en langue étrangère, une traduction certifiée par un traducteur juré doit être représentée à toute réquisition de l'administration. ". Aux termes de l'article 97 du code de procédure pénale : " () / Si les nécessités de l'instruction ne s'y opposent pas, copie ou photocopie des documents ou des données informatiques placés sous main de justice peuvent être délivrées à leurs frais, dans le plus bref délai, aux intéressés qui en font la demande. / (). ".

3. En l'espèce, la SARL Codsimex soutient que le rejet de sa comptabilité n'est pas justifié dès lors que le service des douanes détenait l'intégralité de ses documents comptables. Toutefois, il résulte l'instruction que l'administration fiscale avait pu régulièrement envoyer à M. B, gérant de la SARL Codsimex, un avis de vérification de comptabilité en dépit de la saisine par le service des douanes judiciaires des documents relatifs à l'activité de la société dès lors que celle-ci avait la faculté de demander à l'autorité judiciaire compétente la restitution ou la copie des pièces utiles en application de l'article 97 du code de procédure pénale, et que l'administration n'avait pas l'obligation de rappeler à la contribuable les droits qu'elle tenait de ces dispositions.

4. En deuxième lieu, aux termes de l'article L. 76 B du livre des procédures fiscales : " L'administration est tenue d'informer le contribuable de la teneur et de l'origine des renseignements et documents obtenus de tiers sur lesquels elle s'est fondée pour établir l'imposition faisant l'objet de la proposition prévue au premier alinéa de l'article L. 57 ou de la notification prévue à l'article L. 76. Elle communique, avant la mise en recouvrement, une copie des documents susmentionnés au contribuable qui en fait la demande. ". Il résulte de ces dispositions qu'il incombe à l'administration, quelle que soit la procédure d'imposition mise en œuvre, et au plus tard avant la mise en recouvrement, d'informer le contribuable dont elle envisage soit de rehausser, soit d'arrêter d'office les bases d'imposition, de l'origine et de la teneur des documents et renseignements obtenus auprès de tiers, qu'elle a utilisés pour fonder les impositions, avec une précision suffisante pour mettre à même l'intéressé d'y avoir accès avant la mise en recouvrement des impositions qui en procèdent. Lorsque le contribuable lui en fait la demande, l'administration est, en principe, tenue de lui communiquer, alors même qu'il en aurait eu connaissance, les renseignements, documents ou copies de documents obtenus auprès de tiers qui lui sont opposés, afin de lui permettre d'en vérifier l'authenticité ou d'en discuter la teneur ou la portée. Il en va autrement s'agissant des documents et renseignements qui, à la date de la demande de communication, sont directement et effectivement accessibles au contribuable dans les mêmes conditions qu'à l'administration. Dans cette dernière hypothèse, si le contribuable établit qu'il ne peut avoir effectivement accès aux mêmes documents et renseignements que ceux détenus par l'administration, celle-ci est alors tenue de les lui communiquer.

5. En l'espèce, d'une part, la société requérante soutient qu'elle n'a pas eu accès aux informations et documents détenus par les services fiscaux à l'encontre des sociétés Micro 59, Be Micro et Elite GSM. Toutefois, il résulte de l'instruction que l'administration fiscale n'a disposé d'aucune pièce concernant les trois sociétés en cause, lesquelles ont été sollicitées dans le cadre du droit de communication mais n'ont donné aucune réponse. D'autre part, la SARL Codsimex soutient que le procès-verbal d'audition de son gérant, M. B, en date du 9 juin 2015 ne lui a pas été communiqué et n'a ainsi pas été soumis au débat contradictoire en méconnaissance des droits de la défense et du principe du contradictoire. Toutefois, il résulte de l'instruction que le service a retracé dans la proposition de rectification les extraits du procès-verbal de M. B sur lesquels il s'est fondé pour asseoir les rappels d'imposition en litige. En outre, il n'est pas contesté que ce document a été communiqué à la société requérante en annexe à la réponse aux observations du contribuable du 6 décembre 2016. Ainsi, la SARL Codsimex a pu utilement discuter de cette pièce avant la mise en recouvrement des impositions en litige. Par suite, les moyens tirés de la méconnaissance des droits de la défense et du principe du contradictoire doivent être écartés.

6. En dernier lieu, la société requérante soutient que la procédure de contrôle a été déloyale en ce que le service " savait dès le début du contrôle les éléments qu'il recherchait sans toutefois " l'en informer " avant l'envoi de la proposition de rectification ", ce qui ne lui a pas permis de se défendre utilement et de discuter avec le service vérificateur des relations entretenues avec les trois sociétés susmentionnées. Toutefois, la société requérante, qui se borne à cette simple affirmation sans l'étayer, n'assortit pas ce moyen de précisions suffisantes permettant d'en apprécier le bien-fondé. Ce moyen doit donc être écarté.

En ce qui concerne le bien-fondé des rappels de taxe sur la valeur ajoutée :

7. En premier lieu, les constatations de fait qui sont le support nécessaire d'un jugement définitif rendu par le juge pénal s'imposent au juge de l'impôt. En revanche, l'autorité de la chose jugée par la juridiction pénale ne saurait s'attacher aux motifs d'une décision de relaxe tirés de ce que les faits reprochés au contribuable ne sont pas établis et de ce qu'un doute subsiste sur leur réalité et, notamment, sur la nature des opérations effectuées. Par suite, en présence d'un jugement définitif de relaxe rendu par le juge répressif, il appartient au juge de l'impôt, avant de porter lui-même une appréciation sur la matérialité et la qualification des faits au regard de la loi fiscale, de rechercher si cette relaxe était ou non fondée sur des constatations de fait qui s'imposent à lui.

8. En l'espèce, la SARL Codsimex se prévaut du jugement prononcé le 27 janvier 2022 par la 8ème chambre correctionnelle du tribunal judiciaire de Lille, lequel a relaxé M. B du chef de recel par professionnel de bien provenant d'un délit, commis entre janvier 2012 et le 31 décembre 2014, résultant de la fraude fiscale consistant à ne pas reverser la taxe sur la valeur ajoutée, laquelle était assimilée par M. A, gérant de droit ou de fait des sociétés Micro 59, Be Micro et Elite GSM, à un bénéfice. Toutefois, il ressort des mentions du même jugement que " Si l'enquête a pu mettre en évidence des rapports ambigus pouvant exister entre Jérôme A et Jean B dans leurs relations commerciales, en particulier des conversations téléphoniques qui ont pu être interceptées démontrent que les deux hommes s'adonnaient, au moins en juillet 2014, à des pratiques commerciales peu orthodoxes. / Dans certaines conversations avec Jean B, Jérôme A a pu faire allusion à des pertes qu'il subissait, ou qu'il acceptait afin de conquérir un nouveau client, il s'agissait alors de vendre des produits à un tiers, négociations dans lesquelles Jean B avait le rôle d'intermédiaire. / A l'issue de l'enquête, il ne peut être démontré avec certitude que Jean B avait connaissance, non seulement que Jérôme A pratiquait des prix bas (qu'il justifiait par des volumes importants d'achat), mais que son vendeur lui avait offert des prix inférieurs à ceux que ses propres fournisseurs avaient pratiqués à son endroit. / Dans ces conditions, Jean B sera relaxé du chef de recel de vente à perte qui lui est reprochée. ". Ainsi, ce jugement décide la relaxe de M. B aux motifs que les faits reprochés au contribuable ne sont pas établis et qu'un doute subsiste sur leur réalité. Dans ces conditions, l'autorité de la chose jugée qui s'attache au jugement en cause ne fait pas obstacle à l'application des dispositions du 3 de l'article 272 du code général des impôts.

9. En second lieu, aux termes du I de l'article 256 du code général des impôts : " Sont soumises à la taxe sur la valeur ajoutée les livraisons de biens et les prestations de services effectuées à titre onéreux par un assujetti agissant en tant que tel. () ". Aux termes des I et II de l'article 271 du même code : " I. 1. La taxe sur la valeur ajoutée qui a grevé les éléments du prix d'une opération imposable est déductible de la taxe sur la valeur ajoutée applicable à cette opération. () II. 1. Dans la mesure où les biens et les services sont utilisés pour les besoins de leurs opérations imposables, et à la condition que ces opérations ouvrent droit à déduction, la taxe dont les redevables peuvent opérer la déduction est, selon le cas : / a) Celle qui figure sur les factures établies conformément aux dispositions de l'article 289 et si la taxe pouvait légalement figurer sur lesdites factures () ". Aux termes du 3 de l'article 272 du même code dans sa version en vigueur jusqu'au 1er janvier 2016 : " () / 3. La taxe sur la valeur ajoutée afférente à une livraison de biens ne peut faire l'objet d'aucune déduction lorsqu'il est démontré que l'acquéreur savait ou ne pouvait ignorer que, par son acquisition, il participait à une fraude consistant à ne pas reverser la taxe due à raison de cette livraison. ".

10. Il résulte des dispositions de l'article 17 de la sixième directive 77/388/CEE du 17 mai 1977, reprises en substance à l'article 168 de la directive 2006/112/CE du 28 novembre 2006 et dont les dispositions du I et du a) du 1 du II de l'article 271 du code général des impôts citées au point précédent assurent la transposition, que le bénéfice du droit à déduction de taxe sur la valeur ajoutée doit être refusé à un assujetti lorsqu'il est établi, au vu d'éléments objectifs, que celui-ci savait ou aurait dû savoir que, par l'opération invoquée pour fonder ce droit, il participait à une fraude à la taxe sur la valeur ajoutée commise dans le cadre d'une chaîne de livraisons ou de prestations, ainsi que l'a jugé la Cour de justice de l'Union européenne, notamment par son arrêt du 18 décembre 2014, Staatssecretaris van Financiën c/ Schoenimport " Italmoda " Mariano Previti vof et Turbu.com BV, Turbu.com Mobile Phone's BV (C-131/13, 163/13 et 164/13).

11. Si les opérateurs qui prennent toute mesure pouvant raisonnablement être exigée d'eux pour s'assurer que leurs opérations ne sont pas impliquées dans une fraude, qu'il s'agisse de la fraude à la taxe sur la valeur ajoutée ou d'autres fraudes, ne doivent pas perdre leur droit à déduire la taxe sur la valeur ajoutée acquittée en amont, en revanche, un assujetti qui savait ou aurait dû savoir que, par son acquisition, il participait à une opération impliquée dans une fraude à la taxe sur la valeur ajoutée, doit être considéré comme participant à cette fraude, indépendamment de la question de savoir s'il tire ou non un bénéfice de la revente des biens, dès lors que, dans une telle situation, l'assujetti devient complice de la fraude, comme l'a jugé la Cour de justice de l'Union européenne dans son arrêt du 6 juillet 2006, Axel Kittel et Recolta Recycling SRPL (C-439/04 et C-440/04).

12. Si l'administration fiscale ne peut exiger de manière générale de l'assujetti souhaitant exercer le droit à déduction de la taxe sur la valeur ajoutée, d'une part, qu'il vérifie que l'émetteur de la facture correspondant aux biens et aux services au titre desquels l'exercice de ce droit est demandé dispose de la qualité d'assujetti, qu'il disposait des biens en cause et était en mesure de les livrer et qu'il a rempli ses obligations de déclaration et de paiement de la taxe, afin de s'assurer qu'il n'existe pas d'irrégularités ou de fraude au niveau des opérateurs en amont, ou, d'autre part, qu'il dispose de documents à cet égard, un opérateur avisé peut, en revanche, lorsqu'il existe des indices permettant de soupçonner l'existence d'irrégularités ou de fraude, se voir contraint de prendre des renseignements sur un autre opérateur auprès duquel il envisage d'acheter des biens ou des services afin de s'assurer qu'il s'est acquitté de ses obligations fiscales, comme l'a jugé la Cour de justice de l'Union européenne dans son arrêt du 21 juin 2012, Mahagében kft (C-80/11). Lorsque les indices permettent de soupçonner une méconnaissance, par un fournisseur de biens ou un prestataire de services, de ses obligations de déclaration ou de paiement de la taxe sur la valeur ajoutée, il appartient ainsi à l'assujetti qui a acquis certains de ces biens ou services, pour les céder à son tour, de s'assurer qu'en ce qui concerne ces biens et services, son fournisseur ou son prestataire s'est acquitté de ses obligations.

13. Enfin, il incombe à l'administration fiscale d'établir les éléments objectifs permettant de conclure que l'assujetti savait ou aurait dû savoir que l'opération invoquée pour fonder le droit à déduction était impliquée dans une fraude. Lorsque sont en cause des opérations similaires réalisées par des sociétés différentes pendant une courte période, ces éléments doivent porter sur chacune de ces sociétés, qu'il s'agisse de l'existence de la fraude reprochée, des indices permettant à l'assujetti mis en cause de la soupçonner ou encore des mesures qui peuvent raisonnablement être exigées.

14. En l'espèce, l'administration a relevé, dans la proposition de rectification du 28 juillet 2016, que trois fournisseurs de la société requérante, les EURL Micro 59, Be Micro et Elite GSM, ayant pour gérant de droit ou de fait M. A, qui n'avaient pas reversé au Trésor, la taxe sur la valeur ajoutée, étaient insérés dans un circuit de fraude. La SARL Codsimex ne conteste pas l'existence d'une fraude commise par ses trois fournisseurs pour la période au titre de laquelle des rappels de taxe sur la valeur ajoutée ont été mis à sa charge. Ainsi, l'administration doit être regardée comme établissant la preuve qui lui incombe des défaillances de ces sociétés et, par suite, de leur participation à une fraude à la taxe sur la valeur ajoutée.

15. En ce qui concerne les indices pouvant conduire la SARL Codsimex à soupçonner l'existence d'une fraude fiscale, le service vérificateur s'est fondé, d'une part, sur le mode de fonctionnement commercial anormal entre les quatre sociétés, la société Codsimex ayant exercé une activité de commerce de gros en faisant de ces trois sociétés, dont elle ne pouvait ignorer qu'elles étaient gérées de droit ou de fait par M. A, qu'elles ne bénéficiaient d'aucune référence dans le secteur du commerce de matériels de téléphonie et d'informatique et qu'elles ne disposaient pas de moyens d'exploitation eu égard à leurs chiffres d'affaires, son fournisseur unique de novembre 2012 à mars 2013 en ce qui concerne la société Micro 59, de juin 2014 à mars 2015 en ce qui concerne la société Be Micro et de juin 2014 à mars 2015 en ce qui concerne la société Elite GSM. La société requérante a ainsi effectué auprès des fournisseurs en litige des acquisitions pour des montants importants, représentant près de 6 013 272 euros, réglées pour certains montants sur le compte personnel de M. A et détenu à l'étranger. Le service a également relevé que les prix pratiqués par les trois sociétés sont sensiblement inférieurs aux prix pratiqués sur le marché. Il a également constaté l'augmentation conséquente du chiffre d'affaires de la société requérante entre 2012 et 2014, qui intervenait dans le même secteur d'activité et vendait sans intermédiaire les marchandises facturées par ces trois sociétés, la SARL Codsimex n'intervenant pas au stade de la livraison et n'ayant pas recours à un contrat d'assurance pour le transport des marchandises.

16. D'autre part, le service a aussi relevé que la SARL Codsimex avait été alertée des investigations menées par la direction des finances publiques du Nord concernant la société Micro 59, la septième brigade de Lille lui ayant demandé, par un courrier du 7 février 2014, la communication de plusieurs documents dont les copies des factures, comptes bancaires, bons de livraisons et le compte fournisseur de cette société. Malgré cette demande ayant dû alerter M. B, le gérant de la société requérante, sur le caractère anormal et potentiellement frauduleux des relations commerciales entre sa société et la société Micro 59, celui-ci a répété le même schéma commercial avec les sociétés Be Micro et Elite GSM jusqu'au 31 mars 2015, lesquelles présentent les mêmes caractéristiques que la société Micro 59. Enfin, l'administration fiscale a aussi souligné tant le manque de diligence de la SARL Codsimex qui s'est bornée à solliciter de ces fournisseurs privilégiés la communication d'un extrait Kbis, un relevé d'identité bancaire ou le numéro de TVA intra-communautaire, que l'existence d'une réelle collusion entre M. B et M. A.

17. Pour contester l'appréciation de l'administration fiscale, la SARL Codsimex soutient, d'une part, que l'augmentation de son chiffre d'affaires résulte d'un travail de préparation en amont sur plusieurs années, qu'elle ne s'est pas approvisionnée exclusivement auprès des trois sociétés en cause au cours la période d'imposition en litige et qu'elle exerce son activité dans le secteur du négoce de tous produits, selon le modèle du " dropshipment " pour 80 % de son activité, impliquant ainsi une livraison directe des marchandises acquises, et l'absence de moyens matériels et humains de l'établissement, et qu'elle dispose néanmoins de locaux pour exercer son activité. D'autre part, elle fait valoir l'absence de tout lien suspicieux avec M. A et les trois sociétés en cause, dès lors qu'elle a été créée le 31 mars 2004 et n'a débuté ses relations commerciales avec ces sociétés qu'à partir de fin 2012, n'ayant collaboré que trois mois avec la société Micro 59, huit mois avec la société Be Micro et six mois avec la société Elite GSM. Elle indique que le fait d'avoir travaillé avec M. A ne préjuge pas d'une relation frauduleuse. En outre, elle précise que sa comptabilité est tenue par le cabinet d'expertise comptable ECC en la personne de Mme D, experte-comptable inscrite depuis 1990, dont la rigueur et le sérieux ne peuvent être remis en cause, qu'elle a toujours été à jour de ses obligations déclaratives et fiscales, qu'elle n'a jamais fait l'objet de redressement, qu'il n'existe aucun lien économique ou personnel entre son gérant et les trois sociétés en cause, et leurs mandataires de droit ou de fait. Par ailleurs, la société requérante indique qu'elle n'était pas en mesure de connaître le caractère défaillant de ses fournisseurs et qu'elle n'a jamais été alertée, en particulier, par les acteurs institutionnels de la situation de la société Micro 59, laquelle travaillait déjà avec de grandes sociétés. A cet égard, le service ne peut lui reprocher l'absence de connaissance de la situation déclarative et fiscale des trois sociétés en cause. Enfin, la société requérante soutient que s'agissant des relations commerciales avec ses fournisseurs, elle exigeait la communication des extraits K-bis et des pièces d'identité des gérants des sociétés, vérifiait sur internet les numéros de TVA intra-communautaire et s'attachait à vérifier la réalité des infrastructures et des moyens matériels de ses fournisseurs. Elle ajoute que tous ses fournisseurs étaient réglés immédiatement conformément à la pratique dans le secteur du négoce, qu'il n'est pas illégal de disposer d'un compte bancaire à l'étranger, que le service ne peut lui reprocher le formalisme des factures des sociétés Micro 59 et Be Micro, dès lors que de nombreux opérateurs économiques utilisent les mêmes logiciels de gestion et ont le même formalisme de facturation, et qu'elle a été en mesure de produire au service vérificateur les numéros de série des téléphones acquis. Elle précise que les flux financiers et de marchandises sont réels, réalisés en temps normal et sur la base de prix du marché. Sur ce point, elle souligne que les " ventes à perte " reprochées n'interviennent que pour vendre un stock obsolète ou dévalorisé de marchandises, et conteste, de plus, la marge commerciale négative évoquée par l'administration. Par ailleurs, elle précise que son principal client est la société Sodexpo, dont le service a reconnu qu'elle " a un comportement normal dans ses relations commerciales ".

18. Toutefois, ces circonstances ne suffisent pas à contredire l'ensemble des éléments relevés par le service de manière détaillée et précise au point 15 du présent jugement, lesquels permettent d'établir que la SARL Codsimex savait ou ne pouvait ignorer qu'elle participait à un circuit de fraude à la taxe sur la valeur ajoutée. En particulier, il n'est pas sérieusement contesté que la SARL Codsimex s'est fournie essentiellement auprès des sociétés Micro 59, Be Micro et Elite GSM entre novembre 2012 et mars 2015, au cours de laquelle elle a connu une augmentation conséquente de son chiffre d'affaires, celui-ci ayant en effet triplé au cours de ladite période alors qu'il était constant depuis sa création en 2004, que les marchandises facturées par les trois sociétés pour un montant de près de 6 013 272 euros, étaient réglées pour certains montants sur le compte personnel de M. A et sur un compte en Belgique. En outre, l'administration fiscale a relevé que les marchandises acquises par la SARL Codsimex en provenance de ces trois fournisseurs étaient directement livrées à la société Sodexpo, principal client de la société requérante. Par ailleurs, l'administration a aussi constaté, sans être sérieusement contestée, que les marges effectuées par la société requérante sont comprises entre 3 et 28 % quand elle revend des produits de fournisseurs autres que ceux défaillants, alors qu'elles sont comprises entre 0 et 11 % quand il s'agit des fournisseurs défaillants. En outre, il n'est pas contesté que la SARL Codsimex a engagé des relations commerciales avec l'EURL Micro 59, alors que la consultation de l'extrait K-bis de cette société, versé au dossier par la société requérante, permet de constater que cette société, dont la gérante de droit était l'ex-épouse de M. A, a été placée en liquidation judiciaire dès le 26 octobre 2011. Ainsi, la SARL Codsimex a décidé sciemment de se fournir auprès de cette société et des deux autres sociétés en cause, alors que la consultation des extraits K-bis de ces deux autres sociétés auraient permis de mettre en évidence le caractère récent de la création de l'EURL Be Micro le 16 juin 2013, gérée par M. A et de l'EURL Elite GSM le 10 juin 2014, gérée par M. A à compter du 18 octobre 2015. Partant, la SARL Codsimex n'a pas fait preuve, au cours de la période considérée, des diligences normales en matière commerciale à l'égard de ces fournisseurs. De plus, la société requérante n'établit pas avoir effectué les diligences suffisantes pour s'assurer que ces fournisseurs s'étaient bien acquittés de leurs obligations fiscales en se prévalant d'un acompte pré-rempli d'avril 2011 par le service des impôts des entreprises du Grand Lille Est concernant au surplus la seule société Micro 59. De telles vérifications de la situation administrative, déclarative et fiscale des sociétés en cause auraient ainsi permis de constater que ces sociétés étaient défaillantes en matière de versement de taxe sur la valeur ajoutée. Enfin, l'administration a relevé l'existence objective de liens privilégiés entre les différentes sociétés, tenant soit à la personne de leur gérant de droit ou de fait, soit à leurs liens commerciaux. A cet égard, il résulte notamment de l'instruction que M. B a été apporteur d'affaires pour le compte des sociétés de M. A et qu'il était présenté par des tiers comme l'associé de M. A. Eu égard à ces éléments objectifs relevés par le service, la SARL Codsimex ne les conteste pas sérieusement en se bornant à soutenir notamment, par des considérations très générales, qu'elle ignorait participer à un circuit de fraude à la taxe sur la valeur ajoutée. Dans ces conditions, l'administration fiscale doit être regardée comme apportant la preuve de ce que la SARL Codsimex savait ou aurait dû savoir que, par l'acquisition de matériels de téléphonies d'occasions et neufs auprès des fournisseurs en cause, elle participait à une opération de fraude à la taxe sur la valeur ajoutée.

19. Il résulte de ce qui précède que le service était en droit, en ce qui concerne la période du 1er avril 2012 au 31 mars 2015, sur le fondement des dispositions précitées du 3 de l'article 272 du code général des impôts, de remettre en cause le droit à déduction de la taxe sur la valeur ajoutée en litige exercé par la SARL Codsimex.

Sur les pénalités :

20. Aux termes de l'article 1729 du code général des impôts, dans sa rédaction applicable aux pénalités en litige : " Les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration ou un acte comportant l'indication d'éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt ainsi que la restitution d'une créance de nature fiscale dont le versement a été indûment obtenu de l'Etat entraînent l'application d'une majoration de : a. 40 % en cas de manquement délibéré ; b. 80 % en cas d'abus de droit au sens de l'article L. 64 du livre des procédures fiscales ; elle est ramenée à 40 % lorsqu'il n'est pas établi que le contribuable a eu l'initiative principale du ou des actes constitutifs de l'abus de droit ou en a été le principal bénéficiaire ; c. 80 % en cas de manœuvres frauduleuses ou de dissimulation d'une partie du prix stipulé dans un contrat ou en cas d'application de l'article 792 bis. ". Aux termes de l'article L. 195 A du livre des procédures fiscales : " En cas de contestation des pénalités fiscales appliquées à un contribuable au titre des impôts directs, de la taxe sur la valeur ajoutée et des autres taxes sur le chiffre d'affaires, des droits d'enregistrement, de la taxe de publicité foncière et du droit de timbre, la preuve de la mauvaise foi et des manœuvres frauduleuses incombe à l'administration. ". Les pénalités pour manœuvres frauduleuses ont pour objet de sanctionner des agissements destinés à égarer ou à restreindre le pouvoir de contrôle de l'administration.

21. Il résulte de l'instruction que la SARL Codsimex savait ou ne pouvait ignorer que, par ses acquisitions auprès des EURL Micro 59, Be Micro et Elite GSM, elle participait à une fraude consistant à ne pas reverser la taxe due à raison de ses achats. Toutefois, cette circonstance ne révèle pas que la société a eu recours à des procédés destinés à égarer l'administration ou à restreindre son pouvoir de contrôle. Il s'ensuit que l'administration n'établit pas l'existence de manœuvres frauduleuses. Par suite, la majoration de 80 % dont ont été assorties les rectifications en litige n'est pas justifiée.

22. Toutefois, il appartient au juge, dans une telle hypothèse, alors même que l'administration ne le saisirait pas d'une demande en ce sens, de rechercher si les éléments qui étaient invoqués par l'administration pour justifier des pénalités pour manœuvres frauduleuses permettent, à défaut d'établir ces dernières, de caractériser la mauvaise foi du contribuable et de substituer, au besoin d'office, à la majoration de 80 % appliquée par l'administration la majoration de 40 % pour mauvaise foi prévue par l'article 1729 du code général des impôts.

23. Compte tenu des circonstances qui ont justifié, sur le fondement du 3 de l'article 272 du code général des impôts, les rappels de la taxe sur la valeur ajoutée déduites par la SARL Codsimex à raison de ses achats auprès des sociétés Micro 59, Be Micro et Elite GSM, notamment du fait que la société requérante disposait d'indices qui auraient dû lui permettre de soupçonner que ces trois sociétés se livraient à une fraude à la taxe sur la valeur ajoutée, et qu'elle n'avait pas mis en œuvre les diligences de nature à prévenir sa participation à une telle fraude, l'administration justifie de l'intention de la SARL Codsimex d'éluder l'impôt caractérisant un manquement délibéré. Il y a lieu, par suite, de substituer d'office à la majoration de 80% appliquée par le service la majoration de 40% prévue, en cas de manquement délibéré, par l'article 1729 du code général des impôts.

24. Il résulte de tout ce qui précède que la SARL Codsimex est seulement fondée à demander la décharge partielle de ces majorations.

Sur les frais liés au litige :

25. Les dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que soit mise à la charge de l'Etat, qui n'est pas, dans la présente instance, la partie perdante pour l'essentiel, une somme au titre des frais exposés par la SARL Codsimex et non compris dans les dépens.

DECIDE :

Article 1er : La majoration de 40% en cas de manquement délibéré prévue par l'article 1729 du code général des impôts est substituée à la majoration de 80 % en cas de manœuvres frauduleuses dont ont été assortis les rappels de taxe sur la valeur ajoutée réclamés à la SARL Codsimex au titre de la période du 1er avril 2012 au 31 mars 2015.

Article 2 : La SARL Codsimex est déchargée de la différence entre la majoration de 80 % appliquée par l'administration et celle qui lui est substituée par l'article 1er du présent jugement.

Article 3 : Le surplus des conclusions de la requête de la SARL Codsimex est rejeté.

Article 4 : Le présent jugement sera notifié à la SARL Codsimex et à l'administrateur général des finances publiques en charge de la direction spécialisée de contrôle fiscal d'Ile-de-France.

Délibéré après l'audience du 27 mars 2024, à laquelle siégeaient :

M. Bertoncini, président,

Mme Saïh, première conseillère,

Mme Cuisinier-Heissler, première conseillère,

Rendu public par mise à disposition au greffe le 23 avril 2024.

La rapporteure,

signé

Z. Saïh

Le président,

signé

T. BertonciniLa greffière,

signé

M. E

La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision.