Tribunal Administratif de Cergy-Pontoise — Décision N° TA95-1906526

Vu la procédure suivante :

Par une requête, enregistrée le 24 mai 2019, la société par actions simplifiée (SAS) Thiebat, représentée par Me Dedinger et Me Lelièvre, doit être regardée comme demandant au tribunal :

1°) prononcer la décharge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée qui lui ont été réclamés au titre de la période du 1er janvier 2013 au 31 décembre 2015 et des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés auxquelles elle a été assujettie au titre des exercices clos en 2013, 2014 et 2015, ainsi que des pénalités correspondantes ;

2°) de prononcer la décharge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée qui lui ont été assignés au titre de la période du 1er janvier au 31 décembre 2016 et des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés mise à sa charge au titre de l'exercice clos en 2016, ainsi que des pénalités correspondantes.

Elle soutient que :

- la procédure d'imposition est irrégulière, le service ayant méconnu les dispositions des articles L. 51, L. 176 et R. 194-1 du livre des procédures fiscales en leur donnant une portée inexacte ;

- la procédure est irrégulière, dès lors que l'administration a considéré être en présence d'une cession déguisée d'un contrat de location-gérance ;

- le service ne peut remettre en cause l'existence des contrats de location-gérance conclus avec quatre sociétés de nettoyage ;

- l'administration ne peut remettre en cause son choix de prendre en location-gérance les fonds de commerce des sociétés AL Net, A et B Services, AZ Nettoyage et WFB et Cie, sans s'immiscer de manière indue dans sa gestion ;

- c'est à tort que l'administration a considéré que ces sociétés n'étaient pas propriétaires d'un fonds de commerce ;

- le matériel nécessaire à l'exploitation desdits fonds est placé chez ses clients ;

- le tribunal doit éviter une double imposition.

Par un mémoire en défense, enregistré le 18 octobre 2018, l'administrateur général des finances publiques chargé de la direction de contrôle fiscal d'Île-de-France conclut au rejet de la requête.

Il fait valoir que les moyens soulevés par la SAS Thiebat ne sont pas fondés.

Par une ordonnance du 22 mars 2022, la clôture de l'instruction a été fixée au 8 avril 2022.

Un mémoire a été produit le 24 mai 2022 pour la SAS Thiebat, postérieurement à la clôture de l'instruction.

Par un courrier du 1er juin 2022, les parties ont été informées, en application des dispositions de l'article R. 611-7 du code de justice administrative, de ce que le jugement était susceptible d'être fondé sur un moyen relevé d'office, tiré de l'irrecevabilité des conclusions de la requête tendant à la décharge, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés et rappels de taxe sur la valeur ajoutée réclamés au titre des exercices clos en 2013, 2014 et 2015 et de la période correspondante en raison de leur tardiveté, dès lors que, la SAS Thiebat ayant eu connaissance au plus tard le 8 novembre 2017 du rejet de sa réclamation préalable sollicitant la décharge de ces impositions, elles ont été présentées au-delà du délai raisonnable d'un an fixé par la décision du Conseil d'Etat du 13 juillet 2016, M. B, n°387763.

Par une lettre enregistrée le 2 juin 2022, la SAS Thiebat, représentée par Me Dedinger et Me Lelièvre, a présenté des observations en réponse au courrier du tribunal.

Par un mémoire, enregistré le 2 juin 2022, l'administrateur général des finances publiques chargé de la direction de contrôle fiscal d'Île-de-France fait valoir que les conclusions de la requête de la SAS Thiebat ne sont recevables qu'en tant qu'elle porte sur les impositions établies au titre de 2016, dès lors les deux réclamations préalables relatives aux rappels de taxe sur la valeur ajoutée et cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés des années 2013, 2014 et 2015 ont fait l'objet de décisions de rejet, comportant mention des voies et délais de recours, réceptionnées par la société les 11 septembre 2017 et 2 janvier 2018, ainsi qu'il ressort des pièces produites.

Vu les autres pièces du dossier.

Vu :

- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

- le code de justice administrative.

Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.

Ont été entendus au cours de l'audience publique :

- le rapport de Mme Dutertre, rapporteure ;

- et les conclusions de M. Chabauty, rapporteur public.

Considérant ce qui suit :

1. La société par actions simplifiée (SAS) Thiebat, qui exerce une activité de nettoyage industriel à Bagneux (Hauts-de-Seine), a fait l'objet d'une vérification de comptabilité portant sur la période du 1er janvier 2013 au 31 décembre 2015, étendue jusqu'au 30 août 2016 en matière de taxe sur la valeur ajoutée, à l'issue de laquelle l'administration fiscale a mis à sa charge des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés au titre des exercices clos en 2013, 2014 et 2015 ainsi que des rappels de taxe sur la valeur ajoutée au titre de la période correspondante. La société a ensuite fait l'objet d'un examen de comptabilité portant sur la période du 1er janvier au 31 décembre 2016, au terme duquel le service a mis à sa charge, selon la procédure de rectification contradictoire, des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés au titre de l'exercice clos en 2016 ainsi que des rappels de taxe sur la valeur ajoutée au titre de la période correspondante, assortis de pénalités. Par la présente requête, la SAS Thiebat demande au tribunal de prononcer la décharge de ces impositions.

Sur la conclusions à fin de décharge des impositions supplémentaires réclamées au titre des exercices clos en 2013, 2014 et 2015 et de la période correspondante :

2. Aux termes de l'article R. 421-1 du code de justice administrative: " La juridiction ne peut être saisie que par voie de recours formé contre une décision, et ce, dans les deux mois à partir de la notification ou de la publication de la décision attaquée ". Selon l'article R. 421-5 du même code : " Les délais de recours contre une décision administrative ne sont opposables qu'à la condition d'avoir été mentionnés, ainsi que les voies de recours, dans la notification de la décision. ". Il résulte de ces dispositions le délai de recours n'est toutefois opposable qu'à la condition d'avoir été mentionné, ainsi que les voies de recours, dans la notification de la décision.

3. Ainsi que le fait valoir l'administration en réponse au courrier du tribunal, la SAS Thiebat a été informée du rejet de ses réclamations préalables des 7 juin et 4 octobre 2017 sollicitant la décharge, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés et rappels de taxe sur la valeur ajoutée réclamés au titre des exercices clos en 2013, 2014 et 2015 et de la période correspondante, par deux décisions de rejet réceptionnées, respectivement, les 8 septembre 2017 et 2 janvier 2018. Ces décisions comportaient mention des voies et délais de recours. Par suite, les conclusions de la société requérante tendant à la décharge, en droits et pénalités, des impositions supplémentaires réclamées au titre des exercices clos en 2013, 2014 et 2015 et de la période correspondante, présentées après l'expiration du délai mentionné à l'article R. 421-1 du code de justice administrative, sont tardives et ne peuvent qu'être rejetées.

Sur le surplus des conclusions à fin de décharge :

En ce qui concerne la régularité de la procédure d'imposition :

4. En premier lieu, aux termes de l'article L. 51 du livre des procédures fiscales : " Lorsque la vérification de comptabilité ou l'examen de comptabilité, pour une période déterminée, au regard d'un impôt ou d'une taxe ou d'un groupe d'impôts ou de taxes, est achevé, l'administration ne peut procéder à une vérification de comptabilité ou à un examen de comptabilité de ces mêmes écritures au regard des mêmes impôts ou taxes et pour la même période. Toutefois, il est fait exception à cette règle : () / 2° Dans les cas prévus à l'article L. 176 en matière de taxes sur le chiffre d'affaires (). ". Selon l'article L. 176 du même livre : " Pour les taxes sur le chiffre d'affaires, le droit de reprise de l'administration s'exerce jusqu'à la fin de la troisième année suivant celle au cours de laquelle la taxe est devenue exigible conformément aux dispositions du 2 de l'article 269 du code général des impôts. () ".

5. Ces dispositions permettent à l'administration de comprendre dans une nouvelle procédure de vérification de comptabilité ou d'examen de comptabilité, même si cela déroge aux prescriptions de l'article L. 51 du livre des procédures fiscales, une fraction de période d'imposition à la taxe sur la valeur ajoutée ayant déjà fait l'objet d'une vérification, dès lors que cette fraction se trouve incluse dans un exercice qui se situe à l'intérieur du délai de répétition prévu en matière d'impôt sur le revenu et d'impôt sur les sociétés.

6. Si la SAS Thiebat soutient que la procédure d'imposition est irrégulière au motif que le service aurait méconnu les dispositions des articles L. 51, L. 176 et R. 194-1 du livre des procédures fiscales, elle n'assortit toutefois pas son moyen des précisions permettant au tribunal d'en apprécier le bien-fondé en se bornant à indiquer que l'administration a donné à ces dispositions une portée inexacte. A supposer que l'intéressée entende contester que la période courant du 1er janvier au 30 août 2016 ait pu être été examinée concernant la taxe sur la valeur ajoutée tant lors de la vérification de comptabilité diligentée en 2016 sur la période comprise entre le 1er janvier 2013 et le 31 décembre 2015, étendue au 30 août 2016 pour cette taxe, qu'à l'occasion de l'examen de comptabilité portant sur la période du 1er janvier au 31 décembre 2016 dont elle a fait l'objet en 2018, la période litigieuse se situait, au moment de ce second contrôle, à l'intérieur du délai de répétition prévu en matière d'impôt sur les sociétés. Le moyen tiré de la méconnaissance des dispositions précitées des articles L. 51 et L. 176 du livre des procédures fiscales ne peut donc, en tout état de cause, qu'être écarté.

7. En second lieu, à supposer que la SAS Thiebat, qui évoque la position de l'administration sur la cession déguisée d'un contrat de location-gérance, ait entendu soulever l'irrégularité de la procédure d'imposition au motif que le service aurait implicitement mis en œuvre, pour établir les impositions en litige, la procédure de répression des abus de droit prévue à l'article L. 64 du livre des procédures fiscales, il résulte de l'instruction que le service, sans écarter les contrats de location-gérance présentés, a seulement considéré que les redevances exposées au titre de ce contrat étaient dépourvues de contrepartie. Par suite, à supposer le moyen soulevé, la société requérante n'est pas fondée à soutenir que le service aurait irrégulièrement mis en œuvre la procédure de répression des abus de droit sans lui accorder les garanties procédurales correspondantes.

En ce qui concerne le bien-fondé des impositions contestées :

S'agissant de la charge de la preuve :

8. Aux termes de l'article R. 194-1 du livre des procédures fiscales : " Lorsque, ayant donné son accord à la rectification ou s'étant abstenu de répondre dans le délai légal à la proposition de rectification, le contribuable présente cependant une réclamation faisant suite à une procédure contradictoire de rectification, il peut obtenir la décharge ou la réduction de l'imposition, en démontrant son caractère exagéré. / () ".

9. Dès lors que la SAS Thiebat, qui a envoyé ses observations le 6 juillet 2018, n'a pas répondu dans le délai imparti à la proposition de rectification du 27 avril 2018, reçue le 30 avril suivant, il lui appartient d'apporter la preuve de l'exagération des impositions mises à sa charge.

S'agissant de l'impôt sur les sociétés :

10. Aux termes du 1 de l'article 39 du code général des impôts, applicable à l'impôt sur les sociétés en vertu de l'article 209 du même code : " Le bénéfice net est établi sous déduction de toutes charges, celles-ci comprenant () notamment : 1° Les frais généraux de toute nature (). ". Les charges pouvant être admises en déduction du bénéfice imposable, en application des dispositions précitées de l'article 39 du code général des impôts, doivent avoir été exposées dans l'intérêt direct de l'entreprise ou se rattacher à sa gestion normale, correspondre à une charge effective et être appuyées de justificatifs.

11. Il résulte de l'instruction que la SAS Thiebat a déduit de ses résultats imposables, au titre de l'exercice clos en 2016, les redevances de location-gérance qu'elle a versées aux sociétés AL Net, A et B Services, AZ Nettoyage et WFB et Cie, pour un montant total de 155 000 euros, en vertu de quatre contrats de location-gérance d'un fonds de commerce signés en 2002 et 2007. A l'issue des opérations de contrôle, le service vérificateur a remis en cause la déductibilité de ces charges de location-gérance au motif qu'elles étaient dépourvues de contrepartie effective, la société n'ayant pas été en mesure de justifier de l'existence des fonds de commerce pris en location ni de leur valeur économique. En conséquence, il a rehaussé ses résultats imposables à hauteur du montant des redevances ainsi versées, sur le fondement des dispositions précitées du 1 de l'article 39 du code général des impôts.

12. Pour considérer que les charges de location-gérance exposées par la SAS Thiebat étaient dépourvues de contrepartie, le service vérificateur, après avoir constaté que l'intéresée et les quatre sociétés bailleresses en cause étaient détenues par la même entité, la SAS Propertis, et exerçaient la même activité de nettoyage, s'est fondé sur l'absence de tout élément de nature à justifier de l'existence de fonds de commerce propres aux sociétés bailleresses. A cet égard, il a relevé que la SAS Thiebat, qui ne fait pas mention de sa qualité de locataire-gérant ni n'indique la dénomination des bailleurs dans ses différents documents commerciaux ou publicitaires, n'utilise aucun nom commercial ou enseigne qui relèverait des sociétés propriétaires des fonds de commerce et n'a pu justifier de la mise en œuvre d'aucun autre moyen incorporel se rattachant à la clientèle de ces fonds, tels que des fichiers clients, des procédés ou savoir-faire, ou des marchés. Le service vérificateur a par ailleurs noté que la société requérante, seule structure d'exploitation de l'activité de nettoyage sur l'exercice vérifié, les sociétés bailleresses n'ayant aucun personnel, n'avait pu présenter le matériel pris en location-gérance ni les locaux dont la mise à disposition est prévue par les contrats conclus en 2002 et 2007, et qu'aucun fonds de commerce n'est inscrit à l'actif du bilan des sociétés AL Net, A et B Services, et WFB et Cie. En outre, l'administration a constaté que les montants des redevances versées sur les exercices vérifiés étaient supérieurs aux montant fixés par les quatre contrats de location-gérance, soit 15 500 euros hors taxe pour la société AL Net, 25 000 euros hors taxe pour la société A et B Services, 19 000 euro hors taxe pour la société WFB et Cie et 34 000 euros hors taxe pour la société AZ Nettoyage, sans que la société requérante, qui s'est bornée à indiquer la valorisation retenue pour chaque fonds de commerce en 2007 et le taux appliqué pour déterminer les redevances dues, n'apporte aucun élément de nature à justifier de la valeur économique actuelle des fonds de commerce pris en location. Pour contester les rectifications en litige, la société requérante soutient que les sociétés bailleresses sont chacune propriétaire de leur fonds de commerce et lui en ont concédé la gérance, qu'elle réalise en laissant le matériel nécessaire à l'exploitation desdits fonds chez ses clients. Par ces seules allégations, qui ne sont assorties d'aucune précision ni d'aucune pièce, et alors en outre qu'elle a reconnu lors du précédent contrôle que les clientèles prises en location-gérance ont été confondues avec sa propre clientèle, la SAS Thiebat n'apporte aucun élément de nature à remettre en cause les constats du service vérificateur et justifier du caractère déductible des charges de location-gérance exposées. Par suite, c'est à bon droit que le service, qui s'est borné à constater que les redevances locatives versées n'avaient pas de contrepartie réelle sans remettre en cause le choix de la société requérante d'exploiter son activité de nettoyage au moyen de contrats de location-gérance de fonds de commerce, ni l'existence ou le caractère opposable de ces contrats, a réintégré dans ses bénéfices imposables les charges de location-gérance ainsi exposées.

S'agissant des rappels de taxe sur la valeur ajoutée contestés :

13. Aux termes de l'article 271 du code général des impôts : " I. 1. La taxe sur la valeur ajoutée qui a grevé les éléments du prix d'une opération imposable est déductible de la taxe sur la valeur ajoutée applicable à cette opération. () / II. 1. Dans la mesure où les biens et les services sont utilisés pour les besoins de leurs opérations imposables, et à la condition que ces opérations ouvrent droit à déduction, la taxe dont les redevables peuvent opérer la déduction est, selon le cas : / a) Celle qui figure sur les factures (). ". Selon le 2 de l'article 272 du même code : " 2. La taxe sur la valeur ajoutée facturée dans les conditions définies au 4 de l'article 283 ne peut faire l'objet d'aucune déduction par celui qui a reçu la facture. ". Enfin, le 4 de l'article 283 de ce code dispose que : " Lorsque la facture ne correspond pas à la livraison d'une marchandise ou à l'exécution d'une prestation de services, ou fait état d'un prix qui ne doit pas être acquitté effectivement par l'acheteur, la taxe est due par la personne qui l'a facturée. ".

14. Il résulte de ces dispositions qu'un contribuable n'est pas en droit de déduire de la taxe sur la valeur ajoutée dont il est redevable à raison de ses propres opérations la taxe portée sur des factures correspondant à des biens ou à des prestations de services qui ne lui ont pas été effectivement fournis.

15. Si la SAS Thiebat conteste les rappels de taxe sur la valeur ajoutée qui lui ont été assignés en conséquence de la remise en cause de la déductibilité de la taxe afférente à ses dépenses de location-gérance, il résulte de ce qui a été dit au point 12 du présent jugement qu'elle n'apporte aucun élément de nature à justifier de la réalité des opérations de location-gérance concernées, alors que l'administration a présenté un faisceau d'indices tendant à remettre en cause l'existence de fonds de commerce propres aux sociétés AL Net, A et B Services, AZ Nettoyage et WFB et Cie. Dès lors, la société requérante n'est pas fondée à demander la décharge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée en litige.

En ce qui concerne le risque de double imposition :

16. Si la société requérante demande au tribunal d'éviter une double imposition, elle n'assortit cette demande d'aucune précision permettant d'en apprécier le bien-fondé, notamment concernant les cotisations ou taxe concernées.

17. Il résulte de tout ce qui précède que les conclusions en décharge de la SAS Thiebat doivent être rejetées.

D E C I D E :

Article 1er : La requête de la SAS Thiebat est rejetée.

Article 2 : Le présent jugement sera notifié à la SAS Thiebat et à l'administrateur général des finances publiques chargé de la direction de contrôle fiscal d'Île-de-France Ouest.

Délibéré après l'audience du 7 juin 2022, à laquelle siégeaient :

Mme Oriol, présidente,

Mme C et M. A, premiers conseillers,

Assistés de Mme Tainsa, greffière.

Rendu public par mise à disposition au greffe le 30 juin 2022.

La rapporteure,

signé

S. CLa présidente,

signé

C. ORIOL

La greffière,

signé

A. TAINSA

La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne ou à tous huissiers de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution du présent jugement.