Tribunal Administratif de Cergy-Pontoise — Décision N° TA95-1909305

Vu la procédure suivante :

Par une requête enregistrée le 22 juillet 2019, la société anonyme (SA) Entreprendre, représentée par Me Dominguez, demande au tribunal :

1°) à titre principal, de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés auxquelles elle a été assujettie au titre des années 2012, 2013 et 2014, des rappels de la taxe sur la valeur ajoutée qui lui ont été réclamés pour la période du 1er janvier 2012 au 31 décembre 2013 et des pénalités correspondantes ;

2°) à titre subsidiaire, de prononcer la décharge desdites impositions à l'exception de celles procédant de la réintégration d'une charge d'un montant de 29 900 euros TTC dans le résultat de l'exercice 2013 ;

3°) de mettre à la charge de l'État une somme de 2 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.

Elle soutient que :

En ce qui concerne le bien-fondé des rappels de taxe sur la valeur ajoutée :

- le montant des rappels de taxe sur la valeur ajoutée collectée qui lui sont réclamés n'est pas fondé, dès lors que le service vérificateur a eu recours à une méthode d'évaluation moins précise que les écritures comptables ;

- c'est à tort que l'administration fiscale a pris en compte deux fois des produits constatés d'avances des messageries ;

- c'est à tort que l'administration fiscale a appliqué un taux de taxe sur la valeur ajoutée de 73 % à la base hors taxe de chiffre d'affaires taxable rétabli lors du contrôle ;

- c'est à tort que l'administration fiscale a retenu qu'elle aurait dû collecter la taxe sur la valeur ajoutée au titre d'opérations de " vente échange " réalisées en 2013 avec les sociétés Spartoo et Hôtels et Préférence dès lors que ces sociétés ne lui ont pas adressé de facture de compensation ;

- c'est à tort que l'administration fiscale a remis en cause la déductibilité de la taxe sur la valeur ajoutée grevant des dépenses relatives à des remises de bons d'achats à ses employés et de forfaits d'hôtels aux sociétés Spartoo et Hôtels et Préférence.

En ce qui concerne le bien-fondé des cotisations d'impôt sur les sociétés :

- le montant de cotisations supplémentaire d'impôt sur les sociétés au titre de 2013 au titre du profit sur le trésor n'est pas fondé dès lors que le montant des rappels de taxe sur la valeur ajoutée est lui-même infondé ;

- c'est à tort que l'administration fiscale a considéré qu'une dette de taxe sur la valeur ajoutée antérieure ne pouvait pas être déduite du résultat de l'exercice 2014 ;

- c'est à tort que l'administration fiscale a considéré que la provision pour dépréciation de titres de participation ne pouvait donner lieu à déduction du résultat imposable au titre de l'exercice 2012 ;

- c'est à tort que l'administration fiscale a considéré que les provisions pour créances douteuses ne pouvaient donner lieu à déduction du résultat imposable au titres des exercices 2012 à 2014 ;

- c'est à tort que l'administration fiscale a considéré qu'une charge engagée auprès du fournisseur " Francis Dominguez " ne pouvait donner lieu à déduction du résultat imposable au titre de l'exercice 2013 ;

- c'est à tort que l'administration fiscale a considéré qu'elle avait minoré des produits au titre de l'exercice 2014.

Par un mémoire en défense enregistré le 21 février 2020, l'administrateur général des finances publique chargé de la direction de contrôle fiscal Île-de-France au rejet de la requête.

Il fait valoir que les moyens soulevés par la SA Entreprendre ne sont pas fondés.

Vu les autres pièces du dossier

Vu :

- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

- le code de justice administrative.

Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.

Ont été entendus, au cours de l'audience publique :

- le rapport de M. Gillier, rapporteur,

- les conclusions de M. Chabauty, rapporteur public.

Considérant ce qui suit :

1. La société anonyme (SA) Entreprendre, qui exerce une activité d'édition de périodiques et de revues à Boulogne-Billancourt (Hauts-de-Seine), a fait l'objet d'une vérification de comptabilité au titre de la période du 1er janvier 2012 au 31 décembre 2014, selon la procédure de rectification contradictoire. La société demande au tribunal de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés auxquelles elle a été subséquemment assujettie au titre des exercices clos en 2012, 2013 et 2014, des rappels de taxe sur la valeur ajoutée (TVA) qui lui ont été assignés au titre de la période du 1er janvier 2012 au 31 décembre 2013, ainsi que des pénalités correspondantes.

Sur le bien-fondé des impositions :

En ce qui concerne la taxe sur la valeur ajoutée :

S'agissant de la taxe sur la valeur ajoutée collectée :

2. Aux termes de l'article 256 du code général des impôts : " I. - Sont soumises à la taxe sur la valeur ajoutée les livraisons de biens et les prestations de services effectuées à titre onéreux par un assujetti agissant en tant que tel () ". Aux termes de l'article 269 de ce code : " 1. Le fait générateur de la taxe se produit : / a) Au moment où la livraison, l'acquisition intracommunautaire du bien ou la prestation de services est effectué () 2. La taxe est exigible : / a) Pour les livraisons et les achats visé au a du 1 () lors de la réalisation du fait générateur () c) Pour les prestations de services autres que celles visées au b bis, lors de l'encaissement des acomptes, du prix, de la rémunération ou, sur option du redevable, d'après les débits () ".

3. En premier lieu, en l'absence de remise en cause du caractère régulier, sincère et probant de la comptabilité, l'administration fiscale ne peut, pour apporter la preuve qui lui incombe de ce que la société n'aurait pas déclaré la taxe sur la valeur ajoutée grevant l'ensemble des recettes encaissées, recourir à une méthode d'évaluation moins précise que les écritures comptabilisées. Il lui est en revanche loisible de procéder à des tests de cohérence des déclarations de taxe sur la valeur ajoutée en les rapprochant d'autres éléments tirés de la comptabilité de la société, tels que les soldes des produits et ceux des comptes clients, corrigés de leur variation entre l'ouverture et la clôture de la période considérée. En l'espèce, il résulte de l'instruction, en particulier de la proposition de rectification du 14 décembre 2015, que l'administration, qui a relevé certaines irrégularités affectant la comptabilité, ne l'a pas pour autant écartée et n'a pas procédé à une reconstitution du chiffre d'affaires de la société Entreprendre. Cette dernière ne saurait en conséquence utilement soutenir que le service aurait appliqué un taux de 73 % aux bases taxables reconstituées. Pour établir les rappels de taxe sur la valeur ajoutée en litige, l'administration s'est appuyée sur un contrôle de cohérence effectué à partir, d'une part, des éléments figurant dans la comptabilité de la requérante et, d'autre part, des sommes encaissées par la société, effectuant ensuite un comparaison avec le chiffre d'affaires effectivement déclaré la déclaration CA 3 2013 et reconstituant en conséquence les encaissements en les différenciant selon le taux de taxe sur la valeur ajoutée applicable. Contrairement aux affirmations de la société requérante, la méthode utilisée par l'administration ne s'est pas appuyée sur des bases théoriques mais sur la comptabilité de la société elle-même. Il en résulte que le moyen tiré de l'imprécision de la méthode employée par l'administration pour évaluer le montant de la taxe sur la valeur ajoutée due au titre de la période vérifiée doit être écarté.

4. En deuxième lieu, si la société Entreprendre fait valoir que l'administration fiscale ne pouvait prendre en compte les produits constatés d'avance des messageries comme base taxable dans la mesure où ces produits avaient déjà fait l'objet d'une déclaration par ces messageries, elle ne le justifie pas en se bornant à produire un tableau intitulé " Eléments de déclaration TVA sur ventes ". Par suite, c'est à bon droit que l'administration fiscale a pu prendre en compte ces produits constatés d'avance dans son constat de discordance de taxe sur la valeur ajoutée collectée au titre de l'année 2013.

5. En dernier lieu, si la société Entreprendre soutient qu'elle n'a pas été en mesure de collecter la taxe sur la valeur ajoutée au titre de l'année 2013 sur les opérations d'échanges avec les sociétés Spartoo et Hôtels et Préférence dès lors que ces sociétés ne lui ont pas adressé de factures de compensation, il résulte de l'instruction que des factures de compensation ont bien été transmises à la société requérante le 31 octobre 2013 par la société Spartoo et le 31 décembre 2013 par la société Hôtels et Préférence. Par suite, le moyen manque en fait et ne peut qu'être écarté.

S'agissant de la taxe sur la valeur ajoutée déduite :

6. Aux termes de l'article 271 du code général des impôts, dans sa rédaction applicable en l'espèce : " I. 1. La taxe sur la valeur ajoutée qui a grevé les éléments du prix d'une opération imposable est déductible de la taxe sur la valeur ajoutée applicable à cette opération. / () II. 1. Dans la mesure où les biens et les services sont utilisés pour les besoins de leurs opérations imposables, et à la condition que ces opérations ouvrent droit à déduction, la taxe dont les redevables peuvent opérer la déduction est, selon le cas : / a) Celle qui figure sur les factures établies conformément aux dispositions de l'article 289 et si la taxe pouvait légalement figurer sur lesdites factures () ". Aux termes de l'article 205 de l'annexe II au même code : " La taxe sur la valeur ajoutée grevant un bien ou un service qu'un assujetti à cette taxe acquiert, importe ou se livre à lui-même est déductible à proportion de son coefficient de déduction ". Aux termes du IV de l'article 206 de l'annexe II au code général des impôts : " () / 2. Le coefficient d'admission est nul dans les cas suivants : / () / 3° Lorsque le bien est cédé sans rémunération ou moyennant une rémunération très inférieure à son prix normal, notamment à titre de commission, salaire, gratification, rabais, bonification, cadeau, quelle que soit la qualité du bénéficiaire ou la forme de la distribution, sauf quand il s'agit de biens de très faible valeur. Un arrêté du ministre chargé du budget en fixe la valeur maximale () ". L'article 28-00 A de l'annexe IV audit code fixe la valeur maximale des biens mentionnés au 3° du 2 du IV de l'article 206 de l'annexe II au code général des impôts à 65 euros pour la période applicable à l'espèce. Cette valeur est fixée par an pour un même bénéficiaire.

7. L'administration fiscale a remis en cause au titre de la période allant du 1er janvier au 30 décembre 2013 la déductibilité de la taxe sur la valeur ajoutée grevant des dépenses relatives à des remises, par la société Entreprendre, de bons d'achats à ses employés et de forfaits d'hôtels aux sociétés Spartoo et Hôtels et Entreprendre, dans le cadre des opérations d'échanges visées au point 5, au motif que le coût unitaire de ces bons et forfaits était supérieur à 65 euros, ce que ne contredit pas la société requérante, qui se borne à soutenir de manière inopérante que ces biens ont été remis dans le cadre d'opérations menées dans l'intérêt de l'entreprise. Par suite, la société Entreprendre n'est pas fondée à soutenir que la taxe sur la valeur ajoutée afférente aux dépenses en litige est déductible.

En ce qui concerne l'impôt sur les sociétés :

S'agissant du profit sur le trésor :

8. Lorsqu'un contribuable a fait l'objet de rectifications en matière d'impôt sur les sociétés et de taxe sur la valeur ajoutée, ses bases d'imposition à l'impôt sur les sociétés peuvent être rehaussées d'un profit sur le Trésor chaque fois que le droit qui lui est ouvert de déduire de ces bases la taxe rappelée aboutirait, à défaut de la constatation à due concurrence d'un tel profit, à ce que le contribuable soit imposé à l'impôt sur les sociétés sur une assiette plus réduite que celle sur laquelle il aurait été imposé s'il avait acquitté régulièrement la taxe sur la valeur ajoutée.

9. La société requérante n'est pas fondée, comme il l'a été dit aux points 2 à 7, à demander la décharge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée en litige. Par suite, elle n'est pas fondée à contester, par voie de conséquence, la réintégration, dans ses bases d'imposition à l'impôt sur les sociétés au titre de l'exercice correspondant, d'un profit sur le Trésor.

Quant à la déductibilité d'une dette de taxe sur la valeur ajoutée :

10. Aux termes de l'article 38 du code général des impôts, applicable à l'impôt sur les sociétés en vertu de l'article 209 du même code : " () 2. Le bénéfice net est constitué par la différence entre les valeurs de l'actif net à la clôture et à l'ouverture de la période dont les résultats doivent servir de base à l'impôt, diminuée des suppléments d'apport et augmentée des prélèvements effectués au cours de cette période par l'exploitant ou par les associés. L'actif net s'entend de l'excédent des valeurs de l'actif sur le total formé au passif par les créances des tiers, les amortissements et les provisions justifiés () ". Il résulte de ces dispositions qu'il appartient au contribuable, quelle que soit la procédure d'imposition, de justifier tant du montant des créances de tiers qu'il entend déduire du bénéfice net défini à l'article 38 du code général des impôts que de la correction de leur inscription en comptabilité, c'est-à-dire du principe même de leur déductibilité.

11. Il résulte de l'instruction que la SA Entreprendre a comptabilisé dans ses déclarations de résultats de l'exercice clos le 31 décembre 2014 une dette de valeur ajoutée d'un montant de 151 995 euros qu'elle a déduite du résultat fiscal alors que cette dette de taxe sur la valeur ajoutée issue d'exercices précédents était éteinte en raison de la prescription du droit de reprise de l'administration. La société requérante, qui se contente d'affirmer que cette dette de TVA ne présentait pas d'" anomalies " sans fournir aucun élément susceptible de remettre en cause le caractère prescrit de cette dette, n'est en conséquence pas fondée à remettre en cause l'imposition à l'impôt sur les sociétés du passif injustifié y correspondant.

Quant à la déductibilité d'une provision pour dépréciation de titres de participation :

12. En vertu du premier alinéa du 5° du 1 de l'article 39 du code général des impôts, les charges déductibles pour la détermination du bénéfice imposable comprennent " les provisions constituées en vue de faire face à des pertes ou charges nettement précisées et que des événements en cours rendent probables, à condition qu'elles aient été effectivement constatées dans les écritures de l'exercice ". Aux termes du dix-septième alinéa du même 5°, dans sa rédaction applicable au litige : " Par dérogation aux dispositions des premier et quinzième alinéas, la provision pour dépréciation qui résulte éventuellement de l'estimation du portefeuille est soumise au régime fiscal des moins-values à long terme défini au 2 du I de l'article 39 quindecies ". Aux termes du premier alinéa du 2 du I de l'article 39 quindecies du même code : " L'excédent éventuel des moins-values à long terme ne peut être imputé que sur les plus-values à long terme réalisées au cours des dix exercices suivants ". En vertu du a quinquies du I de l'article 219 du même code, le montant net des plus-values à long terme correspondant à des titres de participation fait l'objet d'une imposition séparée au taux de 0 % pour les exercices ouverts à compter du 1er janvier 2007, une quote-part de frais et charges étant toutefois prise en compte pour la détermination du résultat imposable, et ce régime des plus-values et moins-values à long terme s'applique uniquement aux cessions des parts ou actions de sociétés revêtant le caractère de titres de participation, lesquels s'entendent notamment des titres de participation revêtant ce caractère sur le plan comptable.

13. Il résulte de la combinaison de ces dispositions que les provisions pour dépréciation qui se rapportent à des titres exclus du régime des plus-values et moins-values à long terme sont immédiatement déductibles du résultat, imposable dans les conditions de droit commun, de l'exercice au cours duquel elles sont constituées, alors que les provisions pour dépréciation de titres de participation sont seulement imputables en tant que moins-values sur les plus-values à long terme, imposables au taux de 0 %, réalisées lors des dix ans suivant leur constitution.

14. L'administration a procédé à la réintégration dans les résultats imposables de la société Entreprendre au titre de l'exercice clos en 2012, de la somme de 5 000 euros correspondant à la provision pour dépréciation que la société avait constituée à hauteur de la valeur des titres détenus dans la société Helene Chevalier Investissement, au motif que les provisions pour dépréciation constatées au cours des exercices ouverts depuis le 1er janvier 2007 à raison des titres de participation et titres assimilés définis par les dispositions du a quinquies du I de 1'article 219 du code général des impôts ne pouvaient donner lieu à aucune déduction du résultat imposable.

15. En se bornant à faire valoir que la déduction de cette provision a résulté d'une erreur involontaire de sa part, la société requérante ne conteste pas utilement le caractère non déductible de la provision en litige. Par suite, c'est à bon droit que l'administration fiscale a pu rehausser le résultat fiscal de l'exercice clos le 31 décembre 2012 de cette provision.

Quant à la déductibilité de provisions pour créances douteuses :

16. Aux termes de l'article 39 du code général des impôts, applicable en matière d'impôt sur les sociétés en vertu de l'article 209 du même code : " 1. Le bénéfice net est établi sous déduction de toutes charges, celles-ci comprenant () notamment : / () 5° Les provisions constituées en vue de faire face à des pertes ou charges nettement précisées et que des événements en cours rendent probables, à condition qu'elles aient été effectivement constatées dans les écritures de l'exercice. () ". Il résulte de ces dispositions qu'une entreprise peut valablement porter en provision et déduire des bénéfices imposables d'un exercice le montant de charges qui ne seront supportées qu'ultérieurement par elle, à la condition que ces charges soient nettement précisées quant à leur nature et susceptibles d'être évaluées avec une approximation suffisante, qu'elles apparaissent comme probables eu égard aux circonstances constatées à la date de clôture de l'exercice et qu'elles se rattachent aux opérations de toute nature déjà effectuées à cette date par l'entreprise. En outre, une provision ne peut être constituée en application du 5° du 1 de l'article 39 du même code qu'en vue de faire face à une perte ou à une charge elle-même déductible.

17. Il résulte de l'instruction que la société Entreprendre a comptabilisé, au 31 décembre 2012, au 31 décembre 2013 et au 31 décembre 2014, des provisions pour dépréciation de créances qu'elles détenaient sur des clients dont l'identification n'a pas été permise par les éléments fournis par la société, en raison notamment de l'absence de production des factures qui, contrairement à ce soutient la société, ont été demandées par l'administration fiscale. Si la SA Entreprendre fait valoir que les provisions en litige remplissent les conditions de déductibilité prévues par les dispositions du 5° du 1 de l'article 39 du code général de impôts citées au point précédent, cette seule affirmation ne saurait suffire à justifier du bien-fondé de ces provisions alors même qu'elle ne produit à l'instance aucune facture susceptible de permettre d'identifier les clients et de fixer le montant des créances en litige. Si elle fait mention de la documentation administrative de base référencée BOI-BIC-PROV-420-20 du 4 janvier 2013, elle ne se prévaut pas expressément des dispositions de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales. En tout état de cause, cette instruction ne comporte aucune interprétation de la loi fiscale différente de celle dont il a été fait application. Par suite, le moyen tiré de ce que l'administration fiscale a considéré à tort que les provisions pour créances douteuses en litige ne pouvaient donner lieu à déduction du résultat imposable au titres des exercices 2012 à 2014 ne peut qu'être écarté.

Quant à la déductibilité d'une charge engagée auprès du fournisseur " Francis Dominguez " :

18. Aux termes du 1 de l'article 39 du code général des impôts : " Le bénéfice net est établi sous déduction de toutes charges, celles-ci comprenant () notamment : 1° Les frais généraux de toute nature () ".

19. Si, en vertu des règles gouvernant la dévolution de la charge de la preuve devant le juge administratif, applicables sauf loi contraire, il incombe, en principe, à chaque partie d'établir les faits qu'elle invoque au soutien de ses prétentions, les éléments de preuve qu'une partie est seule en mesure de détenir ne sauraient être réclamés qu'à celle-ci. Il appartient, dès lors, au contribuable, pour l'application des dispositions précitées du code général des impôts, de justifier tant du montant des charges qu'il entend déduire du bénéfice net défini à l'article 38 du même code que de la correction de leur inscription en comptabilité, c'est-à-dire du principe même de leur déductibilité. Le contribuable apporte cette justification par la production de tous éléments suffisamment précis portant sur la nature de la charge en cause, ainsi que sur l'existence et la valeur de la contrepartie qu'il en a retirée. Dans l'hypothèse où le contribuable s'acquitte de cette obligation, il incombe ensuite au service, s'il s'y croit fondé, d'apporter la preuve de ce que la charge en cause n'est pas déductible par nature, qu'elle est dépourvue de contrepartie, qu'elle a une contrepartie dépourvue d'intérêt pour le contribuable ou que la rémunération de cette contrepartie est excessive.

20. Il résulte de l'instruction que la société Entreprendre a comptabilisé au titre de l'exercice clos le 31 décembre 2013 une charge de 29 900 euros engagée auprès de Francis Dominguez suite à l'émission par celui-ci d'une facture datée du 26 avril 2013, alors qu'un avoir du même montant a été émis par ce fournisseur le 26 septembre 2013 en annulation de cette facture. Si la société requérante, à qui incombe la charge de la preuve, fait valoir que l'avoir ne lui est pas parvenu, elle ne produit aucun élément susceptible de l'établir. Elle n'est par suite pas fondée à soutenir que l'administration fiscale ne pouvait pas légalement lui refuser la déductibilité de la charge en litige.

Quant à la minoration de produits :

21. Il résulte de l'instruction, notamment de la proposition de rectification du 10 février 2016, que le service, pour rehausser les produits de l'exercice clos le 31 décembre 2014, a relevé que la société Entreprendre ne justifiait pas, dans le cadre de contrats d'échange, d'avoirs permettant l'annulation d'écritures relative à la facturation de prestations de service d'insertion publicitaire. Contrairement à ce que la société soutient, les annulations en litige sont rattachées à l'exercice 2014 et non à une année prescrite. Par ailleurs, si la société fait valoir que le règlement des produits en litige se fait par des factures de compensation ne lui étant jamais parvenues, elle ne produit aucun élément susceptible d'établir qu'elle aurait annulé les créances relatives à ces factures. Par suite, c'est à bon droit que l'administration a pu réintégrer la minoration de produits en litige dans le résultat de l'exercice 2014.

22. Il résulte de tout ce qui précède que les conclusions à fin de décharge présentées par la SA Entreprendre doivent être rejetées.

Sur le frais du litige :

23. Les dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce qu'une somme soit mise à la charge de l'Etat, qui n'est pas la partie perdante dans la présente instance.

D E C I D E :

Article 1er : La requête de la SA Entreprendre est rejetée.

Article 2 : Le présent jugement sera notifié à la SA Entreprendre et à l'administrateur général des finances publique chargé de la direction de contrôle fiscal Île-de-France.

Délibéré après l'audience du 9 mai 2023 à laquelle siégeaient :

- M. Huon, président ;

- M. Gillier et M. A, premiers conseillers ;

assistés de Mme Tainsa, greffière.

Rendu public par mise à disposition au greffe le 23 mai 2023.

Le rapporteur,

signé

S. Gillier Le président,

signé

C. Huon La greffière,

signé

A. Tainsa

La République mande et ordonne au ministre délégué auprès du ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique, chargé des comptes publics en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun, contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision.

N°1909305