Tribunal Administratif de Cergy-Pontoise — Décision N° TA95-1909931

Vu la procédure suivante :

Par une requête et un mémoire enregistrés les 2 août 2019 et 7 septembre 2020, la SAS GREENSHIP GAS, représentée par Me Gerardin et Me Burg, avocats, demande au Tribunal :

1°)de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés auxquelles elle a été assujettie au titre des années 2013 et 2014, et des pénalités correspondantes ;

2°)de mettre à la charge de l'État la somme de 10 000 euros, sur le fondement des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ;

3°)de condamner l'État au paiement des entiers frais et dépens, le cas échéant.

La société GREENSHIP GAS soutient que :

- à titre principal, c'est à tort que l'administration fiscale lui a refusé le bénéfice du régime de " taxation au tonnage " au titre des exercices clos en 2013 et 2014, en méconnaissance des dispositions de l'article 209-0 B du code général des impôts et des énonciations des paragraphes 90 et 170 de la doctrine administrative référencée BOI-IS-BASE-60-40-10 du 1er juillet 2015, dès lors qu'elle remplissait les conditions pour bénéficier de ce régime, la gestion stratégique et commerciale des navires qu'elle exploitait durant ces deux années ayant notamment été assurée à partir de la France ;

- à titre subsidiaire, c'est à tort que l'administration fiscale a rejeté la déductibilité d'un certain nombre de charges de son résultat imposable au titre des exercices clos en 2013 et 2014, correspondant à des prestations qui lui avaient été facturées par les sociétés Evergas Management et STCO ;

- la majoration de 40 % dont ont été assorties les cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés auxquelles elle a été assujettie au titre des exercices clos en 2013 et 2014 n'est pas justifiée.

Par des mémoires enregistrés les 13 février 2020 et 29 septembre 2020, ce dernier mémoire n'ayant pas été communiqué, l'administrateur général des finances publiques chargé de la direction de contrôle fiscal Île-de-France conclut au rejet de la requête.

L'administrateur général des finances publiques chargé de la direction de contrôle fiscal Île-de-France fait valoir que les moyens invoqués par la société GREENSHIP GAS ne sont pas fondés.

Un mémoire présenté par la SAS GREENSHIP GAS, représentée par Me Gerardin et Me Burg, a été enregistré le 16 février 2022, postérieurement à la clôture de l'instruction.

Vu les autres pièces du dossier.

Vu :

- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

- le code de justice administrative.

Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.

Ont été entendus au cours de l'audience publique :

- le rapport de M. Chabauty, premier conseiller ;

- les conclusions de M. Barraud, rapporteur public ;

- et les observations de Me Burg et de Mme Laverne, présidente de la société GREENSHIP GAS.

Une note en délibéré présentée par la société GREENSHIP GAS, représentée par Me Gerardin et Me Burg, a été enregistrée le 7 avril 2023.

Considérant ce qui suit :

1. La SAS GREENSHIP GAS, qui exploite des navires de transport de gaz, a fait l'objet d'une vérification de comptabilité à l'issue de laquelle l'administration fiscale lui a notifié, par une proposition de rectification en date du 5 août 2016, selon la procédure contradictoire, des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés au titre des années 2013 et 2014, assorties des pénalités correspondantes. La réclamation préalable de la requérante, en date du 14 novembre 2018, a fait l'objet d'une décision de rejet de l'administrateur général des finances publiques chargé de la direction de contrôle fiscal Île-de-France en date du 13 juin 2019. Par la présente requête, la société GREENSHIP GAS demande au Tribunal de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés qui lui ont été réclamées, d'un montant global de 829 180 euros en droits et pénalités.

Sur les conclusions à fin de décharge :

En ce qui concerne le bien-fondé des impositions contestées :

S'agissant de l'application de la loi fiscale :

Quant au bénéfice du régime de " taxation au tonnage " :

2. Aux termes de l'article 209-0 B du code général des impôts : " I. - Les entreprises dont le chiffre d'affaires provient pour 75 % au moins de l'exploitation de navires armés au commerce peuvent, sur option, être soumises au régime défini au présent article pour la détermination des bénéfices imposables provenant de l'exploitation de ces navires () Sont éligibles à ce régime les navires armés au commerce : () d. Dont la gestion stratégique et commerciale est assurée à partir de la France () II. - Le résultat imposable provenant des opérations directement liées à l'exploitation des navires éligibles est déterminé par application à chacun de ces navires, par jour et par tranche de jauge nette de 100 unités du système de jaugeage universel (UMS), du barème suivant : jusqu'à 1 000 UMS : 0,93 euros ; de 1 000 à 10 000 UMS : 0,71 euros ; de 10 000 à 25 000 UMS : 0,47 euros ; plus de 25 000 UMS : 0,24 euros () III. - L'option prévue au I doit être exercée au plus tard au titre d'un exercice clos ou d'une période d'imposition arrêtée avant le 1er janvier 2005 () Pour les entreprises qui deviennent éligibles, pour la première fois, au présent régime au titre d'un exercice clos à compter du 1er janvier 2008, l'option peut être exercée au plus tard au titre de l'exercice suivant () L'option est formulée pour une période irrévocable de dix années et est renouvelable au terme de cette période () ".

3. Il résulte de ces dispositions que, pour déterminer si la gestion commerciale d'un navire est assurée depuis la France, il convient notamment de vérifier le lieu d'implantation de la personne physique ou morale qui dispose du navire en vue de son exploitation commerciale, qui prend en charge les frais relatifs à cette exploitation commerciale et qui donne les ordres au capitaine du navire.

4. L'administration fiscale a remis en cause le régime de " taxation au tonnage " pour lequel la SAS GREENSHIP GAS avait opté au titre des exercices clos en 2013 et 2014 en application des dispositions précitées de l'article 209-0 B du code général des impôts, au motif que la requérante ne remplissait pas l'une des conditions pour bénéficier de ce régime, à savoir que la gestion stratégique et commerciale des navires qu'elle exploitait durant ces années n'était pas assurée à partir de la France. Il résulte de l'instruction que la SAS GREENSHIP GAS disposait durant les années en litige, dans le cadre de contrats de crédit-bail, de six navires armés au commerce dont elle avait confié l'exploitation, en sa qualité de fréteur, à la société de droit danois Evergas Shipholding, agissant en qualité d'affréteur, dans le cadre de contrats de droit danois d'affrètement dits " à temps " ou " time charter ". Ainsi que le relève d'ailleurs la requérante, il ressort des termes de ces contrats, notamment des points 16, 19 et 23 de la " Tanker Time Charter Party " auxquels ils renvoient, que tous les frais afférents à l'exploitation commerciale des navires étaient à la charge de l'affréteur, sauf pendant la période où les navires étaient hors location, que le capitaine de chacun des navires, bien que nommé par le propriétaire, agissait sous les ordres et la direction de l'affréteur en ce qui concerne l'emploi du navire et que toute la capacité des navires était à la disposition de l'affréteur pour lui permettre leur exploitation commerciale, à condition qu'il laisse un espace libre pour les officiers, l'équipage, le capitaine, les provisions et le carburant. Dès lors, il résulte de l'instruction, ainsi que le prévoit d'ailleurs tout contrat d'affrètement dit " à temps ", que la gestion commerciale des six navires exploités par la SAS GREENSHIP GAS était assurée par la société de droit danois Evergas Shipholding, dont il n'est ni établi, ni même allégué, qu'elle aurait disposé d'une représentation sur le territoire français durant les années en litige, et n'était donc pas assurée à partir de la France. Par suite, l'administration fiscale était fondée à considérer que la requérante ne pouvait pas bénéficier, pour ce seul motif, du régime de " taxation au tonnage " au titre des exercices clos en 2013 et 2014, dès lors qu'elle ne remplissait pas la condition prévue au d. du I de l'article 209-0 B du code général des impôts.

Quant au caractère déductible de frais généraux :

5. En vertu des dispositions combinées des articles 38 et 209 du code général des impôts, le bénéfice imposable à l'impôt sur les sociétés est celui qui provient des opérations de toute nature faites par l'entreprise, à l'exception de celles qui, en raison de leur objet ou de leurs modalités, sont étrangères à une gestion normale. Constitue un acte anormal de gestion l'acte par lequel une entreprise décide de s'appauvrir à des fins étrangères à son intérêt.

6. Si, en vertu des règles gouvernant l'attribution de la charge de la preuve devant le juge administratif, applicables sauf loi contraire, il incombe, en principe, à chaque partie d'établir les faits qu'elle invoque au soutien de ses prétentions, les éléments de preuve qu'une partie est seule en mesure de détenir ne sauraient être réclamés qu'à celle-ci. Il appartient, dès lors, au contribuable, pour l'application des dispositions du 1. de l'article 39 du code général des impôts, de justifier tant du montant des charges qu'il entend déduire du bénéfice net défini à l'article 38 du code général des impôts que de la correction de leur inscription en comptabilité, c'est-à-dire du principe même de leur déductibilité. Le contribuable apporte cette justification par la production de tous éléments suffisamment précis portant sur la nature de la charge en cause, ainsi que sur l'existence et la valeur de la contrepartie qu'il en a retirée. Dans l'hypothèse où le contribuable s'acquitte de cette obligation, il incombe ensuite au service, s'il s'y croit fondé, d'apporter la preuve de ce que la charge en cause n'est pas déductible par nature, qu'elle est dépourvue de contrepartie, qu'elle a une contrepartie dépourvue d'intérêt pour le contribuable ou que la rémunération de cette contrepartie est excessive. En vertu de ces principes, lorsqu'une entreprise a déduit en charges une dépense réellement supportée, conformément à une facture régulière relative à un achat de prestations ou de biens dont la déductibilité par nature n'est pas contestée par l'administration, celle-ci peut demander à l'entreprise qu'elle lui fournisse tous éléments d'information en sa possession susceptibles de justifier la réalité et la valeur des prestations ou biens ainsi acquis. La seule circonstance que l'entreprise n'aurait pas suffisamment répondu à ces demandes d'explication ne saurait suffire à fonder en droit la réintégration de la dépense litigieuse, l'administration devant alors fournir devant le juge tous éléments de nature à étayer sa contestation du caractère déductible de la dépense. Le juge de l'impôt doit apprécier la valeur des explications qui lui sont respectivement fournies par le contribuable et par l'administration.

7. Le service vérificateur a réintégré les sommes de 2 324 645 euros et de 1 364 913 euros dans le résultat de la SAS GREENSHIP GAS, respectivement au titre des années 2013 et 2014, au motif que ces dépenses, facturées par les sociétés Evergas Management et STCO, qui appartiennent au même groupe que la requérante, correspondaient à des charges non justifiées et non engagées dans l'intérêt de cette dernière. La SAS GREENSHIP GAS soutient que ces frais sont relatifs aux prestations de suivi de la construction et de l'équipement des six navires armés au commerce mentionnés au point 4 du présent jugement, faisant valoir que les sociétés en nom collectif auprès desquelles elle avait pris ces navires en crédit-bail ne prenaient pas en charge ces dépenses. Toutefois, en sa qualité de preneur en crédit-bail de navires déjà construits, la requérante n'avait pas à prendre en charge des frais relatifs à la supervision de la construction et de l'équipement de ces navires. En outre, en se bornant à produire la copie de deux contrats, l'un conclu avec la société Evergas Management le 31 décembre 2012, l'autre avec la société STCO le 5 juin 2013, des curriculum-vitae de personnels de ces deux sociétés, une présentation générale de l'activité de la société STCO et une note rédigée le 24 novembre 2016, soit postérieurement à la réception de la proposition de rectification, par le directeur technique du groupe SETAF en 2013 et 2014 et relative à l'intérêt stratégique et à la matérialité des services rendus par les sociétés STCO et Evergas Management à son profit, la SAS GREENSHIP GAS ne justifie ni du montant des dépenses qu'elle a engagées, ni, s'agissant des prestations qui lui ont été facturées par la société Evergas Management, des modalités de répartition de ces dépenses par navire et, pour chacun des navires, des sommes relevant des coûts et des management fees. Par suite, la requérante n'est pas fondée à demander la réduction de sa base d'imposition à l'impôt sur les sociétés au titre des années 2013 et 2014, respectivement à hauteur des sommes de 2 324 645 euros et de 1 364 913 euros.

S'agissant de l'interprétation administrative de la loi fiscale :

8. À supposer que la société GREENSHIP GAS ait entendu se prévaloir, sur le fondement des dispositions de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, des énonciations des paragraphes 90 et 170 de la doctrine administrative référencée BOI-IS-BASE-60-40-10 du 1er juillet 2015, ces énonciations sont postérieures aux années en litige. En tout état de cause, la requérante n'est pas fondée, d'une part, à se prévaloir des énonciations du paragraphe 90 de cette doctrine administrative, dès lors que, ainsi qu'il a été dit au point 4 du présent jugement, elle ne détenait pas les six navires, objet du litige, en pleine propriété mais les exploitait en crédit-bail. D'autre part, les énonciations du paragraphe 170 de ladite doctrine administrative ne comportent aucune interprétation de la loi fiscale différente de celle dont il est fait application au point 4 du présent jugement.

En ce qui concerne les pénalités :

9. Aux termes de l'article 1729 du code général des impôts : " Les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration ou un acte comportant l'indication d'éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt ainsi que la restitution d'une créance de nature fiscale dont le versement a été indûment obtenu de l'État entraînent l'application d'une majoration de : / a. 40 % en cas de manquement délibéré () ". Il incombe à l'administration d'apporter la preuve du bien-fondé de l'application de ces sanctions.

10. L'administration fiscale a appliqué la majoration de 40 % pour manquement délibéré aux impositions mises à la charge de la société GREENSHIP GAS au titre des années 2013 et 2014 en se fondant sur la circonstance que la requérante avait porté en charge des sommes, facturées par des sociétés membres du groupe auquel elle appartient, pour lesquelles elle ne pouvait ignorer l'absence de contrepartie réelle. Toutefois, ainsi qu'il a été dit au point 4 du présent jugement, la SAS GREENSHIP GAS avait opté pour le régime de " taxation au tonnage ", régime en vertu duquel les dépenses facturées par les sociétés Evergas Management et STCO, qu'elle avait déduites en tant que charges, n'entraient pas dans le calcul de son résultat imposable en application des dispositions du II de l'article 209-0 B du code général des impôts. Ainsi, l'administration fiscale ne peut être regardée comme apportant la preuve, qui lui incombe, de l'intention délibérée de la requérante de minorer sa base d'imposition au titre des exercices clos en 2013 et 2014. Par suite, la société GREENSHIP GAS est fondée à soutenir que la majoration de 40 % dont ont été assorties les cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés auxquelles elle a été assujettie au titre des années 2013 et 2014 n'est pas justifiée.

11. Il résulte de tout ce qui précède que la société GREENSHIP GAS est uniquement fondée à demander la décharge de la majoration de 40 % dont ont été assorties les cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés auxquelles elle a été assujettie au titre des années 2013 et 2014.

Sur les frais liés à l'instance :

12. En premier lieu, la présente instance n'ayant pas donné lieu à la liquidation de dépens, les conclusions de la société GREENSHIP GAS tendant à la condamnation de l'État sur le fondement des dispositions de l'article R. 761-1 du code de justice administrative ne peuvent qu'être rejetées.

13. En second lieu, il y a lieu, dans les circonstances de l'espèce, de mettre à la charge de l'État une somme de 1 500 (mille-cinq-cents) euros au titre des frais exposés par la société GREENSHIP GAS et non compris dans les dépens.

D E´ C I D E :

Article 1er : La SAS GREENSHIP GAS est déchargée de la majoration de 40 % dont ont été assorties les cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés auxquelles elle a été assujettie au titre des années 2013 et 2014.

Article 2 : L'État versera une somme de 1 500 euros à la SAS GREENSHIP GAS au titre des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.

Article 3 : Le surplus des conclusions de la requête de la SAS GREENSHIP GAS est rejeté.

Article 4 : Le présent jugement sera notifié à la SAS GREENSHIP GAS et à l'administrateur général des finances publiques chargé de la direction de contrôle fiscal Île-de-France.

Délibéré après l'audience du 6 avril 2023, à laquelle siégeaient :

M. Kelfani, président, MM. Chabauty et Prost, premiers conseillers.

Rendu public par mise à disposition au greffe le 21 avril 2023.

Le rapporteur,

signé

C. ChabautyLe président,

signé

K. KelfaniLa greffière,

signé

A. Chanson

La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution du présent jugement.