Tribunal Administratif de Cergy-Pontoise — Décision N° TA95-2005695

Vu la procédure suivante :

Par une requête et un mémoire complémentaire, enregistrés les 25 juin 2020 et le 17 juillet 2023, la société à responsabilité limitée (SARL) CANOPEE, représentée par Me Charpy, demande au tribunal :

1°) la décharge, en droits et pénalités, des droits supplémentaires de taxe sur la valeur ajoutée qui lui ont été réclamés pour la période du 1er janvier 2013 au 31 décembre 2015 et des cotisations supplémentaires d'impôts sur les sociétés auxquelles elle a été assujettie au titre des années 2013 à 2015 ;

2°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 4 500 euros au titre des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.

Elle soutient que :

- l'avis de vérification de comptabilité ne lui a pas été notifiée régulièrement, la privant des garanties qui lui sont afférentes ;

- la proposition de rectification du 13 juillet 2017 n'est pas motivée, notamment au regard des montants reconstitués de taxe sur la valeur ajoutée déductible ;

- les montants reconstitués de taxe sur la valeur ajoutée déductible ne sont pas expliqués et sont erronés ;

- le montant du rappel de taxe sur la valeur ajoutée non collectée est erroné ;

- les rappels de taxe sur la valeur ajoutée n'étant pas fondés, les rehaussements en matière d'impôts sur les sociétés en résultant ne sont pas fondés ;

- l'administration fiscale ne justifie pas le bien-fondé de la réintégration dans le résultat de la société de l'année 2013, des charges déduites ;

- la somme de 1440 euros constitue une charge rattachée à l'exercice 2013 et déduite à bon droit en 2013 et non une dépense engagée en 2012 contrairement à ce que soutient l'administration fiscale ;

- le montant inscrit au compte 408 " fournisseurs factures non parvenues " correspond à une somme payée à la société DVO au titre d'une convention de prestations ;

- les provisions réintégrées par l'administration fiscale dans ses résultats imposables sont issues d'erreurs intervenues plus de sept ans avant l'ouverture du premier exercice non prescrit ;

- la majoration pour manquement délibéré n'est pas justifiée.

Par des mémoires en défense, enregistrés les 9 décembre 2020 et 22 février 2023, la directrice départementale des finances publiques du Val-d'Oise conclut au rejet de la requête.

Elle fait valoir qu'aucun moyen de la requête n'est fondé.

Vu les autres pièces du dossier.

Vu :

- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

- le code de justice administrative.

Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.

Ont été entendus au cours de l'audience publique :

- le rapport de Mme Cuisinier-Heissler, rapporteure,

- et les conclusions de M. Bories, rapporteur public.

Considérant ce qui suit :

1. La société à responsabilité limitée (SARL) CANOPEE a fait l'objet d'une vérification de comptabilité portant sur la période du 1er janvier 2013 au 31 décembre 2016. A l'issue de ce contrôle, par une proposition de rectification du 7 décembre 2016, le service lui a notifié notamment des droits supplémentaires de taxe sur la valeur ajoutée pour la période du 1er janvier 2013 au 31 décembre 2015 et des rehaussements en matière d'impôts sur les sociétés au titre des années 2013 à 2015. La réclamation préalable de la société requérante a été rejetée par une décision du 29 mai 2020. Par la présente requête, la SARL CANOPEE demande au tribunal la décharge, en droits et pénalités, de ces impositions supplémentaires.

Sur la régularité de la procédure d'imposition :

2. En premier lieu, aux termes de l'article L. 47 du livre des procédures fiscales dans sa version applicable au litige : " un examen contradictoire de la situation fiscale personnelle d'une personne physique au regard de l'impôt sur le revenu ou une vérification de comptabilité ne peut être engagée sans que le contribuable en ait été informé par l'envoi ou la remise d'un avis de vérification. / Cet avis doit préciser les années soumises à vérification et mentionner expressément, sous peine de nullité de la procédure, que le contribuable a la faculté de se faire assister par un conseil de son choix. / L'avis informe le contribuable que la charte des droits et obligations du contribuable vérifié peut être consultée sur le site internet de l'administration fiscale ou lui être remise sur simple demande. "

3. La requérante soutient que la procédure d'imposition serait entachée d'irrégularité dès lors qu'elle n'a pas reçu l'avis de vérification prévu par les dispositions précitées de l'article L. 47 du livre des procédures fiscales accompagné de la charte des droits et obligations du contribuable. Toutefois, il résulte de l'instruction que l'avis de vérification de comptabilité a été adressé le 18 juillet 2016 à la SARL CANOPEE et que le pli a été avisé et distribué le 20 juillet 2016. Dès lors, cet avis l'informant qu'elle pouvait consulter la charte des droits et obligations du contribuable vérifié sur le site internet de l'administration fiscale ou que sur demande, elle pouvait lui être remise, ce qu'elle ne démontre pas, ce moyen ne peut qu'être écarté.

4. En deuxième lieu, aux termes de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales : " L'administration adresse au contribuable une proposition de rectification qui doit être motivée de manière à lui permettre de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation (). ". Il résulte de ces dispositions que, pour être régulière, une proposition de rectification doit comporter la désignation de l'impôt concerné, de l'année d'imposition et de la base d'imposition, et énoncer les motifs sur lesquels l'administration entend se fonder pour justifier les redressements envisagés, de façon à permettre au contribuable de formuler utilement ses observations. En revanche, sa régularité ne dépend pas du bien-fondé de ces motifs.

5. La proposition de rectification du 7 décembre 2016 par laquelle l'administration a notifié à la SARL CANOPEE notamment des rappels de taxe sur la valeur ajoutée pour la période du 1er janvier 2013 au 31 décembre 2015, mentionne le solde créditeur du compte de taxe sur la valeur ajoutée déductible, la reconstitution de la taxe sur la valeur ajoutée déductible et la taxe sur la valeur ajoutée collectée. Enfin, la proposition de rectification précise, les années d'impositions concernées, ainsi que la période correspondante, l'impôt concerné, la base des redressements et les motifs sur lesquels l'administration se fonde pour justifier les redressements. Par suite, les indications que comporte cette proposition de rectification sont suffisantes pour éclairer la société requérante et lui permettre de discuter utilement le bien-fondé des redressements envisagés, ce qu'elle a d'ailleurs fait en adressant au service, le 6 février 2017 et le 12 septembre 2019, des observations et une réclamation, auxquelles il a été répondu le 28 février 2017 et le 29 mai 2020. Le moyen tiré de l'insuffisante motivation de cette proposition de rectification ne peut, par suite, qu'être écarté.

Sur le bien-fondé des impositions :

En ce qui concerne la charge de la preuve :

6. Aux termes de l'article L. 192 du livre des procédures fiscales : " Lorsque l'une des commissions ou le comité mentionnés à l'article L. 59 est saisi d'un litige ou d'une rectification, l'administration supporte la charge de la preuve en cas de réclamation, quel que soit l'avis rendu par la commission ou le comité. / Toutefois, la charge de la preuve incombe au contribuable lorsque la comptabilité comporte de graves irrégularités et que l'imposition a été établie conformément à l'avis de la commission ou du comité. () " Il résulte de ces dispositions que le contribuable supporte la charge de la preuve lorsque, d'une part, la comptabilité comporte de graves irrégularités et que, d'autre part, l'imposition a été établie conformément à l'avis de la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires.

7. La SARL CANOPEE ne conteste pas que sa comptabilité, au titre des exercices clos en 2013, 2014 et 2015, comportait de graves irrégularités. Par ailleurs, il est constant que les impositions litigieuses ont été établies conformément à l'avis rendu le 22 janvier 2018 par la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires. Par suite, il appartient à la société requérante d'apporter la preuve de l'exagération des bases retenues par l'administration fiscale.

En ce qui concerne les rappels de taxe sur la valeur ajoutée non déductible :

8. Aux termes de l'article 271 du code général des impôts dans sa version applicable au litige : " la taxe sur la valeur ajoutée qui a grevé les éléments du prix d'une opération imposable est déductible de la taxe sur la valeur applicable à cette opération. / 2. Le droit à déduction prend naissance lorsque la taxe déductible devient exigible chez le redevable. /Toutefois, les personnes qui effectuent des opérations occasionnelles soumises à la taxe sur la valeur ajoutée n'exercent le droit à déduction qu'au moment de la livraison. /3. La déduction de la taxe ayant grevé les biens et les services est opérée par imputation sur la taxe due par le redevable au titre du mois pendant lequel le droit à déduction a pris naissance. /II.1 dans la mesure où les biens et les services sont utilisés pour les besoins de leurs opérations imposables, et à la condition que ces opérations ouvrent droit à déduction, la taxe dont les redevables peuvent opérer la déduction est selon le cas : /a. celle qui figure sur les factures établies conformément aux dispositions de /'article 289 et si la taxe pouvait légalement figurer sur lesdites factures ".

9. Il résulte de l'instruction que la société a déduit plus de taxe sur la valeur ajoutée qu'elle aurait du dès lors que le compte de taxe sur la valeur ajoutée déductible présente, sur la période vérifiée, un solde créditeur. Il s'ensuit que l'administration a reconstitué le montant de la taxe sur la valeur ajoutée déductible pour 2014 et 2015. La société requérante ne produit aucun élément permettant de contester utilement les montants reconstitués. Par suite, elle n'apporte pas la preuve qui lui incombe, du caractère erroné de cette reconstitution. Le moyen ne peut qu'être écarté.

En ce qui concerne le bien-fondé des rappels de la taxe sur la valeur ajoutée non collectée :

10. Aux termes de l'article 266 du code général des impôts : " 1. La base d'imposition est constituée : / a. Pour les livraisons de biens, les prestations de services et les acquisitions intracommunautaires, par toutes les sommes, valeurs, biens ou services reçus ou à recevoir par le fournisseur ou le prestataire en contrepartie de ces opérations, de la part de l'acheteur, du preneur ou d'un tiers, y compris les subventions directement liées au prix de ces opérations ; " Aux termes de l'article 269 du même code : " 1. Le fait générateur de la taxe se produit : / a) Au moment où la livraison, l'acquisition intracommunautaire du bien ou la prestation de services est effectué ; () 2. La taxe est exigible : () / c) Pour les prestations de services autres que celles visées au b bis, lors de l'encaissement des acomptes, du prix, de la rémunération ou, sur option du redevable, d'après les débits. "

11. Il résulte de l'instruction, en particulier de la proposition de rectification du 7 décembre 2016, qu'en raison du défaut de caractère probant de la comptabilité présentée, l'administration a reconstitué le chiffre d'affaires de l'année 2013 à partir des encaissements inscrits au crédit du compte bancaire détenu auprès de la BRED, après extourne des sommes non considérées comme du chiffre d'affaire encaissées par la société, l'a comparé à celui figurant sur la déclaration CA3 déposées par la société et a établi le rappel de taxe sur la valeur ajoutée en litige. En outre, en vertu des dispositions de l'article 269 précité, si le fait générateur de la taxe sur la valeur ajoutée a lieu au moment où la prestation de service est effectuée, la taxe sur la valeur ajoutée est exigible en matière de prestation de service lors de l'encaissement des acomptes, du prix ou de la rémunération. Dès lors, toute compensation avec une dette fournisseur vaut paiement et rend exigible la taxe sur la valeur ajoutée s'il s'agit de prestation de service. En l'espèce, ayant constaté qu'une prestation a fait l'objet pour son règlement, d'une compensation avec un compte fournisseur, l'administration a pu rappeler à bon droit la taxe sur la valeur ajoutée afférente à cette créance, sur le fondement des dispositions précitées du code général des impôts.

En ce qui concerne le bien-fondé des rehaussements en matière d'impôt sur les sociétés :

12. En premier lieu, la SARL CANOPEE se borne à contester les rehaussements notifiés en matière d'impôt sur les sociétés découlant des rappels de taxe sur la valeur ajoutée contestés, sans apporter d'autres éléments. Les rappels de taxe sur la valeur ajoutée étant bien-fondés ainsi qu'il a été dit aux points 8 à 11, ce moyen ne peut qu'être écarté.

13. En deuxième lieu, aux termes de l'article 39 du code général des impôts : " 1. Le bénéfice net est établi sous déduction de toutes charges, celles-ci comprenant, sous réserve des dispositions du 5, notamment :/ 1o Les frais généraux de toute nature, les dépenses de personnel et de main-d'œuvre, le loyer des immeubles dont l'entreprise est locataire. () 5° Les provisions constituées en vue de faire face à des pertes ou charges nettement précisées et que des événements en cours rendent probables, à condition qu'elles aient été effectivement constatées dans les écritures de l'exercice. / () Les provisions qui, en tout ou en partie, reçoivent un emploi non conforme à leur destination ou deviennent sans objet au cours d'un exercice ultérieur sont rapportées aux résultats dudit exercice. Lorsque le rapport n'a pas été effectué par l'entreprise elle-même, l'administration peut procéder aux rectifications nécessaires dès qu'elle constate que les provisions sont devenues sans objet () 5. Sont également déductibles les dépenses suivantes : / a) Les rémunérations directes et indirectes, y compris les remboursements de frais versés aux personnes les mieux rémunérées ; / b) Les frais de voyage et de déplacements exposés par ces personnes ; / () Les dépenses ci-dessus énumérées peuvent également être réintégrées dans les bénéfices imposables dans la mesure où elles sont excessives et où la preuve n'a pas été apportée qu'elles ont été engagées dans l'intérêt direct de l'entreprise. " En vertu des règles gouvernant l'attribution de la charge de la preuve devant le juge administratif, applicables sauf loi contraire, s'il incombe, en principe, à chaque partie d'établir les faits nécessaires au succès de sa prétention, les éléments de preuve qu'une partie est seule en mesure de détenir ne sauraient être réclamés qu'à celle-ci. Il appartient, dès lors, au contribuable, pour l'application des dispositions de l'article 39 du code général des impôts, de justifier tant du montant des créances de tiers, amortissements, provisions et charges qu'il entend déduire du bénéfice net défini à l'article 38 du code général des impôts que de la correction de leur inscription en comptabilité, c'est-à-dire du principe même de leur déductibilité. En ce qui concerne les charges, le contribuable apporte cette justification par la production de tous éléments suffisamment précis portant sur la nature de la charge en cause, ainsi que sur l'existence et la valeur de la contrepartie qu'il en a retirée. Dans l'hypothèse où le contribuable s'acquitte de cette obligation, il incombe ensuite au service, s'il s'y croit fondé, d'apporter la preuve de ce que la charge en cause n'est pas déductible par nature, qu'elle est dépourvue de contrepartie, qu'elle a une contrepartie dépourvue d'intérêt pour le contribuable ou que la rémunération de cette contrepartie est excessive.

14. D'une part, en se bornant à contester la remise en cause de la déductibilité des charges de l'année 2013, sans apporter aucun élément de nature à justifier la comptabilisation de ces dépenses en charges déductibles, la SARL CANOPEE n'apporte pas la preuve qui lui incombe de leur caractère déductible.

15. D'autre part, les dispositions du 1 de l'article 39 du code général des impôts précité, applicables pour la détermination des bases de l'impôt sur les sociétés en vertu de l'article 209 du même code, s'entendent, eu égard au principe de l'indépendance des exercices qui résulte des dispositions du 2 de l'article 38 de ce code, comme autorisant la déduction des charges payées par l'entreprise au cours de l'exercice dont les résultats doivent servir de base à l'impôt, à l'exception de celles "constatées d'avance", c'est-à-dire correspondant au paiement d'un bien ou d'une prestation de service dont la livraison ou la fourniture n'interviendra qu'au cours d'un exercice ultérieur, sur les résultats duquel il y aura lieu de l'imputer. Pour être admis en déduction, les frais et charges doivent être compris dans les charges de l'exercice au cours duquel ils ont été engagés, c'est-à-dire celui au cours duquel ils présentent le caractère de dettes certaines dans leur principe et déterminées dans leur montant. Une entreprise ne peut en principe comprendre dans les frais généraux d'un exercice des charges se rapportant à des exercices à venir ou passé.

16. Il résulte de l'instruction que pour rattacher la facture n°CAN2012/12/17 émise le 17 décembre 2012 par GUITARE VILLAGE pour un montant de 1 440 euros à l'exercice 2012, l'administration fiscale s'est fondée sur sa date et la circonstance que son règlement a eu lieu à cette même date, le 17 décembre 2012. La SARL CANOPEE n'apporte aucun élément permettant de rattacher cette facture à l'exercice 2013. Il s'ensuit que ce montant ne saurait être retenu comme une charge de l'exercice 2013 et que l'administration fiscale qui s'est uniquement fondée sur les éléments recueillis lors du contrôle pour établir le rehaussement correspondant, n'a pas entaché la procédure d'une irrégularité.

17. Enfin, aux termes de l'article 38 du code général des impôts : " 4°bis. Pour l'application des dispositions du 2, pour le calcul de la différence entre les valeurs de l'actif net à la clôture et à l'ouverture de l'exercice, l'actif net d'ouverture du premier exercice non prescrit déterminé, sauf dispositions particulières, conformément aux premier et deuxième alinéas de l'article L. 169 du livre des procédures fiscales ne peut être corrigé des omissions ou erreurs entraînant une sous-estimation ou surestimation de celui-ci. / Les dispositions du premier alinéa ne s'appliquent pas lorsque l'entreprise apporte la preuve que ces omissions ou erreurs sont intervenues plus de sept ans avant l'ouverture du premier exercice non prescrit. / Elles ne sont pas non plus applicables aux omissions ou erreurs qui résultent de dotations aux amortissements excessives au regard des usages mentionnés au 2° du 1 de l'article 39 déduites sur des exercices prescrits ou de la déduction au cours d'exercices prescrits de charges qui auraient dû venir en augmentation de l'actif immobilisé ". En application de ces dispositions, dans l'hypothèse où le bénéfice imposable d'un exercice a été déterminé par différence entre les valeurs de l'actif net à la clôture et à l'ouverture de l'exercice et où son montant a servi de base à une imposition qui est devenue définitive en raison de l'expiration du délai de répétition, les erreurs qui ont entraîné une sous-estimation ou une surestimation de l'actif net ressortant du bilan de clôture de cet exercice peuvent être ultérieurement corrigées, à l'initiative du contribuable ou à celle de l'administration à la suite d'une vérification, dans les bilans des exercices non couverts par la prescription et, par suite, dans les bilans d'ouverture de ces exercices à l'exception du premier.

18. Il résulte de l'instruction, et notamment de la proposition de rectification du 7 décembre 2016, qu'à l'occasion de la vérification de comptabilité diligentée à l'égard de la SARL CANOPEE, l'administration a constaté que cette société avait comptabilisé et déduit de ses résultats, au titre des exercices 2013, 2014 et 2015 non prescrits, des provisions pour risques et charges de 15 000 euros. Ces sommes n'ont pas été justifiées par la SARL CANOPEE qui n'a produit aucune pièce justificative de nature à établir la réalité des risques dont elle se prévaut. Si elle soutient que les erreurs remontent à plus de sept ans, elle n'apporte aucun élément à l'appui de ses allégations. Dès lors, c'est à bon droit que l'administration a procédé à la réintégration de ces provisions dans les résultats du premier exercice non prescrit.

19. En troisième lieu, aux termes de l'article 38 du code général des impôts : " 2. Le bénéfice net est constitué par la différence entre les valeurs de l'actif net à la clôture et à l'ouverture de la période dont les résultats doivent servir de base à l'impôt diminuée des suppléments d'apport et augmentée des prélèvements effectués au cours de cette période par l'exploitant ou par les associés. (). "

20. Il résulte de l'instruction que la facture présentée par la SARL CANOPEE pour justifier le montant de 143 948,36 euros inscrit au solde du compte 408 " fournisseurs factures non parvenues " et correspondant à une somme payée à la société DVO au titre d'une convention de prestations, est irrégulière en la forme dès lors qu'elle ne comporte pas la mention du numéro SIRET et l'adresse complète de la société émettrice de la facture, que la nature de la prestation est vague et imprécise, et que les délais de règlement, le mode de paiement et la date d'exécution de la prestation ne sont pas précisés. En outre, la SARL CANOPEE ne produit aucun élément probant de nature à apprécier l'existence d'une convention de prestations avec la société DVO dont sa gérante et associée est également sa gérante et associée ni aucune pièce permettant d'établir que le paiement a bien été effectué. Enfin, l'administration fiscale ne s'est pas fondée sur des éléments recueillis dans le cadre de l'exercice de son droit à communication, pour évaluer les redressements correspondants de la SARL CANOPEE. En l'absence de tout élément probant, l'administration fiscale a réintégré à bon droit cette somme au résultat de l'exercice clos en 2013.

Sur la majoration pour manquement délibéré :

21. Aux termes de l'article 1729 du code général des impôts : " Les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration ou un acte comportant l'indication d'éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt ainsi que la restitution d'une créance de nature fiscale dont le versement a été indûment obtenu de l'Etat entraînent l'application d'une majoration de : / a) 40 % en cas de manquement délibéré () ". Aux termes de l'article L. 195 A du livre des procédures fiscales : En cas de contestation des pénalités fiscales appliquées à un contribuable au titre des impôts directs, de la taxe sur la valeur ajoutée et des autres taxes sur le chiffre d'affaires, des droits d'enregistrement, de la taxe de publicité foncière et du droit de timbre, la preuve de la mauvaise foi et des manœuvres frauduleuses incombe à l'administration. "

22. Il résulte de ces dispositions que la pénalité pour manquement délibéré a pour seul objet de sanctionner la méconnaissance par le contribuable de ses obligations déclaratives. Pour établir ce manquement délibéré, l'administration doit apporter la preuve, d'une part, de l'insuffisance, de l'inexactitude ou du caractère incomplet des déclarations et, d'autre part, de l'intention de l'intéressé d'éluder l'impôt. Pour établir le caractère intentionnel du manquement du contribuable à son obligation déclarative, l'administration doit se placer au moment de la déclaration ou de la présentation de l'acte comportant l'indication des éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt.

23. Pour justifier l'application de la majoration pour manquement délibéré sur les rappels notifiés en matière de taxe sur la valeur ajoutée déductible présentant un solde créditeur de 17 950 euros en 2014 et 28 355,99 euros en 2015, l'administration s'est fondée notamment sur le caractère répété des manquements et l'importance des sommes déduites. Ainsi, l'administration fiscale doit être regardée comme apportant la preuve qui lui incombe, de l'intention délibérée de la SARL CANOPEE de minorer l'impôt dont elle était redevable au titre des années en litige. Par suite, c'est à bon droit que l'administration fiscale a assorti les rappels de taxe sur la valeur ajoutée déductible mis à la charge de la société requérante pour la période du 1er janvier 2013 au 31 décembre 2015 d'une majoration de 40 % pour manquement délibéré.

24. Il résulte de tout ce qui précède que la SARL CANOPEE n'est pas fondée à demander la décharge, en droits et pénalités, des droits supplémentaires de taxe sur la valeur ajoutée qui lui ont été réclamés pour la période du 1er janvier 2013 au 31 décembre 2015 et des cotisations supplémentaires d'impôts sur les sociétés auxquelles elle a été assujettie au titre des années 2013 à 2015.

Sur les frais liés au litige :

25. Les dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que soit mis à la charge de l'Etat, qui n'est pas la partie perdante dans la présente instance, le versement d'une somme au titre des frais exposés par la SARL CANOPEE et non compris dans les depens.

D E C I D E :

Article 1er : La requête de la SARL CANOPEE est rejetée.

Article 2 : Le présent jugement sera notifié à la SARL CANOPEE et au directeur départemental des finances publiques du Val-d'Oise.

Délibéré après l'audience du 29 mai 2024, à laquelle siégeaient :

M. Bertoncini, président,

Mme Saïh, première conseillère,

Mme Cuisinier-Heissler, première conseillère.

Rendu public par mise à disposition au greffe le 25 juin 2024.

La rapporteure,

Signé

S. Cuisinier-HeisslerLe président,

Signé

T. BertonciniLa greffière,

Signé

N. Magen

La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun, contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision.