Tribunal Administratif de Cergy-Pontoise — Décision N° TA95-2205787

Vu les procédures suivantes :

I. Par une requête, enregistrée le 25 avril 2022 sous le n°2205787, et des mémoires complémentaires enregistrés les 22 février 2023 et 20 septembre 2024, M. et Mme A, représentés par Me Benichou, demandent au tribunal la décharge des cotisations supplémentaires à l'impôt sur le revenu et à la contribution exceptionnelle sur les hauts revenus auxquelles ils ont été assujettis au titre des années 2017 et 2018, ainsi que des pénalités correspondantes.

Ils soutiennent que :

- la proposition de rectification est insuffisamment motivée ;

- l'administration supporte la charge de la preuve dès lors qu'ils ont formulé leurs observations à la proposition de rectification dans le délai prorogé de 30 jours qui leur était imparti ;

- ils participent de manière personnelle, directe et continue à la gestion opérationnelle des deux laveries que M. A exploite par l'intermédiaire de deux entreprises unipersonnelles à responsabilité limitée (EURL) ; ces tâches comprennent notamment l'approvisionnement, la maintenance, la surveillance, la permanence téléphonique, la gestion monétique, la comptabilité et la gestion administrative ;

- le caractère professionnel d'une activité n'est pas subordonné à la condition que le contribuable ou l'un des membres de son foyer fiscal se consacre seul à l'accomplissement de l'ensemble des actes nécessaires à l'activité ;

- leur participation à cette activité de gestion, qui est compatible avec leurs activités professionnelles principales de chirurgien et d'avocate, n'est pas épisodique mais continue ;

- les deux agents d'entretien employés pour les deux laveries n'effectuent que 12 heures 30 de travail par mois chacun, ce qui est insuffisant pour assurer l'entretien des laveries, ces personnels n'étant par ailleurs pas qualifiés pour effectuer la plupart des actes de maintenance nécessaires à l'activité ;

- l'intervention du cabinet comptable n'a porté que sur la déclaration annuelle de résultats des EURL et la déclaration annuelle de taxe sur la valeur ajoutée, pour un montant d'honoraires très faible de 300 euros par an, les autres déclarations fiscales et sociales étant effectuées par leurs soins.

Par un mémoire en défense enregistré le 13 octobre 2022, la directrice départementale des finances publiques du Val-d'Oise conclut au rejet de la requête.

Elle fait valoir les moyens de la requête ne sont pas fondés.

II. Par une réclamation adressée à la directrice départementale des finances publiques du Val-d'Oise, transmise au tribunal par application de l'article R. 199-1 du livre des procédures fiscales, enregistrée sous le n° 2214456, M. et Mme A, représentés par Me Benichou, demandent au tribunal la décharge des cotisations supplémentaires à l'impôt sur le revenu et à la contribution exceptionnelle sur les hauts revenus auxquelles ils ont été assujettis au titre des années 2017 et 2018, ainsi que des pénalités correspondantes.

Ils soutiennent que :

- la proposition de rectification est insuffisamment motivée ;

- l'administration supporte la charge de la preuve dès lors qu'ils ont formulé leurs observations à la proposition de rectification dans le délai prorogé de 30 jours qui leur était imparti ;

- ils participent de manière personnelle, directe et continue à la gestion opérationnelle des deux laveries que M. A exploite par l'intermédiaire de deux entreprises unipersonnelles à responsabilité limitée (EURL) ; ces tâches comprennent notamment l'approvisionnement, la maintenance, la surveillance, la permanence téléphonique, la gestion monétique, la comptabilité et la gestion administrative ;

- le caractère professionnel d'une activité n'est pas subordonné à la condition que le contribuable ou l'un des membres de son foyer fiscal se consacre seul à l'accomplissement de l'ensemble des actes nécessaires à l'activité ;

- leur participation à cette activité de gestion, qui est compatible avec leurs activités professionnelles principales de chirurgien et d'avocate, n'est pas épisodique mais continue ;

- les deux agents d'entretien employés pour les deux laveries n'effectuent que 12 heures 30 de travail par mois chacun, ce qui est insuffisant pour assurer l'entretien des laveries, ces personnels n'étant par ailleurs pas qualifiés pour effectuer la plupart des actes de maintenance nécessaires à l'activité ;

- l'intervention du cabinet comptable n'a porté que sur la déclaration annuelle de résultats des EURL et la déclaration annuelle de taxe sur la valeur ajoutée, pour un montant d'honoraires très faible de 300 euros par an, les autres déclarations fiscales et sociales étant effectuées par leurs soins.

Vu les autres pièces des dossiers.

Vu :

- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

- le code de justice administrative.

Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.

Ont été entendus au cours de l'audience publique :

- le rapport de M. Bertoncini, président-rapporteur,

- les conclusions de M. Bories, rapporteur public,

- et les observations de Me Benichou, représentant M. et Mme A.

Considérant ce qui suit :

1. M. A, qui exerce par ailleurs la profession de chirurgien orthopédiste, exploite deux laveries automatiques situées à Paris et Châtillon, constituées sous la forme d'EURL dénommées " Laverik 1 " et " Laverik 2 " et dont il est associé unique. L'EURL Laverik 2 a fait l'objet d'une vérification de comptabilité portant sur la période du 1er janvier 2016 au 31 décembre 2018 qui a abouti à un rehaussement en matière de bénéfices industriels et commerciaux. En conséquence, à la suite d'un contrôle sur pièce, M. et Mme A se sont vus imputer sur leur revenu global ces bénéfices, qualifiés de professionnels par l'administration, au titre des années 2016 à 2018 qui leur ont été notifiés par une proposition de rectification du 20 décembre 2019. Toutefois, les résultats étant déficitaires, par une proposition de rectification rectificative du 4 décembre 2020, l'administration fiscale a finalement remis en cause l'imputation de ces déficits sur le fondement du 1 bis du I de l'article 156 du code général des impôts au motif qu'ils ne pouvaient être regardés comme étant le résultat d'une activité exercée à titre professionnel et leur a notifié, selon la procédure contradictoire, des rehaussements d'impôt sur le revenu et de contribution exceptionnelle sur les hauts revenus au titre des années 2017 et 2018. M. et Mme A en demandent la décharge, en droits et pénalités, par deux requêtes présentant à juger les mêmes questions et ayant fait l'objet d'une instruction commune qu'il y a, dès lors, lieu de joindre pour statuer par un seul jugement.

Sur la régularité de la procédure d'imposition :

2. Aux termes de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales : " L'administration adresse au contribuable une proposition de rectification qui doit être motivée de manière à lui permettre de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation. / Sur demande du contribuable reçue par l'administration avant l'expiration du délai mentionné à l'article L. 11, ce délai est prorogé de trente jours. () ". Selon l'article R. 57-1 du même livre : " La proposition de rectification prévue par l'article L. 57 fait connaître au contribuable la nature et les motifs de la rectification envisagée () ".

3. Il résulte de ces dispositions que, pour être régulière, une proposition de rectification doit comporter la désignation de l'impôt concerné, de l'année d'imposition et de la base d'imposition et énoncer les motifs sur lesquels l'administration entend se fonder pour justifier les redressements envisagés, de façon à permettre au contribuable de formuler ses observations de façon entièrement utile. En revanche, sa régularité ne dépend pas du bien-fondé de ses motifs.

4. Il résulte de l'instruction que les propositions de rectification des 20 décembre 2019 et 4 décembre 2020 précisent les dispositions légales retenues comme fondement des impositions en litige, les impôts concernés, les années d'impositions, le montant des rectifications envisagées et les motifs sur lesquels l'administration fiscale s'est fondée pour rehausser les bases d'impositions. Elles sont, dès lors, suffisamment motivées pour permettre au contribuable d'engager une discussion avec l'administration fiscale, ce qu'il a d'ailleurs fait le 4 février 2021. Par suite, le moyen tiré de l'insuffisance de motivation des propositions de rectifications ne peut qu'être écarté.

Sur le bien-fondé des impositions en litige :

5. En premier lieu, aux termes de l'article L. 169 du livre des procédures fiscales : " Pour l'impôt sur le revenu et l'impôt sur les sociétés, le droit de reprise de l'administration des impôts s'exerce jusqu'à la fin de la troisième année qui suit celle au titre de laquelle l'imposition est due () ". L'article L. 189 du même livre dispose que : " La prescription est interrompue par la notification d'une proposition de rectification, par la déclaration ou la notification d'un procès-verbal, de même que par tout acte comportant reconnaissance de la part des contribuables et par tous les autres actes interruptifs de droit commun () ".

6. Lorsqu'elle est émise dans le cadre d'une procédure contradictoire, la notification d'une proposition de rectification n'a d'effet interruptif sur la prescription du droit de reprise ouvert à l'administration fiscale qu'à la condition qu'elle soit conforme aux exigences de motivation résultant de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales. En revanche, l'effet interruptif de la prescription attaché à une proposition de rectification ne dépend pas de la pertinence des motifs des rectifications.

7. La proposition de rectification du 20 décembre 2019, intervenue avant la prescription du droit de reprise concernant les impositions en litige relatives aux années 2017 et 2018, qui mentionnait les impositions visées et leurs années et contenait les motifs de fait et de droit invoqués à l'appui des rehaussements, ainsi que leur montant, était dès lors, ainsi qu'il a été dit au point 3, suffisamment motivée. Par suite, à supposer le moyen soulevé, la proposition de rectification du 20 décembre 2019 a, ainsi, valablement interrompu le délai de reprise.

8. En deuxième lieu, aux termes de l'article 156 du code général des impôts : " L'impôt sur le revenu est établi d'après le montant total du revenu net annuel dont dispose chaque foyer fiscal. Ce revenu net est déterminé (), sous déduction : / I. du déficit constaté pour une année dans une catégorie de revenus ; () Toutefois, n'est pas autorisée l'imputation : () / 1° bis des déficits provenant, directement ou indirectement, des activités relevant des bénéfices industriels ou commerciaux lorsque ces activités ne comportent pas la participation personnelle, continue et directe de l'un des membres du foyer fiscal à l'accomplissement des actes nécessaires à l'activité. () ".

9. Il ressort des travaux parlementaires relatifs à l'article 72 de la loi du 30 décembre 1995 de finances pour 1996, dont est issu le 1° bis du I de l'article 156 du code général des impôts, que le législateur a entendu exclure du bénéfice de l'imputation sur le revenu global du déficit issu d'une activité relevant de la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux les contribuables qui n'étaient pas effectivement et personnellement impliqués dans la gestion de l'entreprise. La question de savoir si un contribuable exerce une activité à titre professionnel relève d'un régime de preuve objective.

10. Pour remettre en cause, sur le fondement du 1° bis du 1 de l'article 156, l'imputation sur le revenu global des déficits provenant de l'activité industrielle et commerciale de M. A, l'administration fiscale a estimé qu'il ne remplissait pas les conditions précitées en l'absence de participation personnelle, directe et continue aux actes nécessaires à l'exploitation commerciale de ses laveries. Pour l'établir, elle s'est fondée sur un faisceau d'indices constitué, notamment, du caractère structurellement déficitaire de l'activité depuis sa création, de l'absence de participation personnelle et directe des requérants qui emploient deux agents d'entretien et ont recours au service d'un comptable chargé de la préparation du bilan des laveries et de l'établissement de la déclaration annuelle de taxe sur la valeur ajoutée, du difficile cumul entre les activités professionnelles de M. et Mme A, respectivement chirurgien orthopédiste et avocate, et de l'éloignement géographique des laveries, traduisant une participation épisodique à l'activité. M. et Mme A font au contraire valoir qu'ils accomplissent les actes nécessaires à l'activité qu'ils effectuent personnellement et de manière continue et que cette activité de gestion est compatible avec leurs activités professionnelles principales, la qualification de professionnelle de l'activité de M. A ne nécessitant pas qu'ils réalisent l'ensemble des actes nécessaires à l'exercice de l'activité, la participation limitée à un seul domaine étant suffisante si elle est effective.

11. D'une part, en ce qui concerne le caractère personnel et direct de leur participation, M. et Mme A soutiennent prendre à leur charge notamment l'approvisionnement, l'entretien et la maintenance, la surveillance, la permanence téléphonique, la gestion monétique, la comptabilité et la gestion administrative de l'EURL Laverik 2. Toutefois, ils se bornent à cet effet à produire des photographies ou attestations de proches, peu circonstanciées et rédigées dans des termes généraux, qui ne sont pas de nature dans ces circonstances à démontrer de manière probante ni le temps qu'ils consacrent effectivement à l'exploitation de cette activité de laverie automatique, ni l'étendue de leur participation personnelle. En outre, si les intéressés ajoutent que les deux agents d'entretien, employés à raison de 12 heures 30 de travail par mois chacun, n'effectuent qu'une partie des actes nécessaires à la maintenance et à l'entretien des deux laveries, chacun s'occupant d'une laverie, ils ne produisent pas les contrats de travail de ces derniers, mais uniquement des bulletins de paye, ce qui ne permet pas d'établir la nature et l'étendue des tâches qui leur sont confiées, ces bulletins de paye les identifiant comme agents d'entretien. S'agissant de la maintenance et de l'entretien des machines que M. A effectuerait personnellement chaque semaine, les requérants n'assortissent leurs allégations d'aucune production probante qui confirmerait la variété, la multiplicité et la technicité de ses interventions. En particulier, s'ils produisent des carnets présentés comme des registres des vérifications de sécurité, ces derniers, comportant un tampon " SARL Laverick " sise à Paris, ne permettent pas d'établir la réalité et l'intensité des interventions qui seraient réalisées par M. A faute d'être corroborés par d'autres éléments alors, en outre, qu'ils ne permettent pas d'identifier si les interventions en cause concerneraient l'EURL Laverik 2 sise à Chatillon. M. et Mme A produisent par ailleurs une attestation de la SARL SAFE en date du 23 novembre 2018 certifiant assurer les opérations de maintenance sur place, sans préciser leur fréquence, sur l'appel de M. A. Si, par une seconde attestation du 20 décembre 2022, le gérant de cette société précise que M. A effectue l'entretien courant des machines à laver, sèche-linges et machine monétique pour lequel il aurait été formé, ces éléments ne sont corroborés par aucune pièce, l'entreprise de M. A employant par ailleurs ainsi qu'il a été dit deux salariés à temps partiel comme agents d'entretien. Il en va de même de l'approvisionnement de lessive et d'adoucissant afin de remplir un distributeur automatique, pour lequel M. et Mme A ne produisent aucun élément permettant d'attester la fréquence des passages réalisés par M. A. Si M. et Mme A font également valoir qu'ils se chargeraient personnellement et de manière continue de la permanence téléphonique pendant les horaires d'ouverture des laveries 7 jours sur 7 de 7 heures à 22 heures, y compris pendant leurs congés et produisent, à cet effet, un constat d'huissier relatant les messages reçus sur le téléphone de M. A, dont le numéro est indiqué dans les laveries, il ressort de ces messages que M. A ne se déplace pas en cas de dysfonctionnement des machines à laver pour y remédier, mais propose un remboursement aux usagers. En outre, si les requérants affirment que M. A assure seul la gestion des centrales de paiement, qui nécessitent des relevés réguliers de monnaie, des comptages et des remises en banque, ils ne fournissent aucun élément, tels que des relevés bancaires, permettant d'apprécier la fréquence de ces opérations. Enfin, s'ils soutiennent qu'ils s'occupent de la gestion administrative et fiscale de la société, il est constant qu'ils ont fait appel à un expert-comptable afin d'établir le bilan annuel de la société et des déclarations de taxe sur la valeur ajoutée. Quant à la gestion du personnel, il résulte de l'instruction que les fiches de paye des deux employés sont établies en ligne au moyen du service " Titre emploi service entreprise " de l'Union de recouvrement des cotisations de sécurité sociale et d'allocations familiales. Dans ces conditions, la participation de M. et Mme A à l'activité concernée ne saurait être regardée comme personnelle et directe.

12. D'autre part, en ce qui concerne le caractère continu de la participation des requérants dans la gestion de l'EURL Laverik 2, il résulte de l'instruction qu'au titre des années en litige, M. et Mme A exerçaient respectivement une activité principale de chirurgien orthopédiste, à titre libéral et salarié, et d'avocate salariée. Les requérants font valoir que le temps consacré par l'activité de chirurgien libéral de M. A l'occupe l'équivalent de trois journées par semaine seulement pour son exercice libéral au sein de la clinique Jouvenet, auxquelles s'ajoute une demi-journée de vacation à l'hôpital, Mme A étant elle avocate salariée à trente-deux heures par semaine, ce que leur laisse le temps de participer de manière continue à l'activité des laveries automatiques. Il résulte toutefois de l'instruction, et notamment des propres déclarations fiscales des requérants, que M. A a déclaré au titre des années en litige plus de 500 000 euros de bénéfices non commerciaux supposant nécessairement sa pleine implication dans son activité de chirurgien. En outre, l'éloignement géographique de l'EURL Laverik 2 située à Chatillon, de l'autre laverie dont les requérants s'occuperaient à Paris, où se situe également la clinique Jouvenet et l'employeur de Mme A, rend difficile les déplacements quotidiens depuis le lieu de travail de M. A qui ne produit aucun élément de nature à étayer son argumentation sur ce point. Dans ces conditions, la participation à l'activité ne saurait être regardée comme étant continue mais revêt un caractère épisodique.

13. Par suite, compte-tenu de l'ensemble de ces éléments, M. et Mme A ne peuvent être regardés comme étant effectivement et personnellement impliqués dans l'activité des EURL dont M. A est associé unique et c'est à bon droit que l'administration a remis en cause, pour ce motif, l'imputation sur le revenu global du foyer fiscal des requérants des déficits industriels et commerciaux provenant de cette activité, sur le fondement du 1° bis du 1 de l'article 156 du code général des impôts, au titre des années 2017 et 2018.

14. Il résulte de ce qui précède que les conclusions des requêtes de M. et Mme A tendant à la décharge des cotisations supplémentaires à l'impôt sur le revenu et à la contribution exceptionnelle sur les hauts revenus auxquelles ils ont été assujettis au titre des années 2017 et 2017, ainsi que des pénalités correspondantes, ne peuvent qu'être rejetées.

D É C I D E :

Article 1er : Les requête de M. et Mme A sont rejetées.

Article 2 : Le présent jugement sera notifié à M. et Mme A et au directeur départemental des finances publiques du Val-d'Oise.

Délibéré après l'audience du 1er octobre 2024, à laquelle siégeaient :

M. Bertoncini, président,

Mme Saïh, première conseillère,

M. Jacquinot, conseiller.

Rendu public par mise à disposition au greffe le 29 octobre 2024.

Le président-rapporteur,

T. BertonciniL'assesseure la plus ancienne

dans l'ordre du tableau,

Z. Saïh

La greffière,

K. Nabunda

La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de l'industrie en ce qui le concerne et à tous les commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision.

Pour expédition conforme,

Le greffier,

N°2205787-2214456