Texte intégral
(2ème chambre)Vu la procédure suivante :
Par une requête enregistrée le 13 décembre 2023, M. et Mme A... C... demandent au tribunal :
1°) de prononcer la décharge, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires à l’impôt sur le revenu auxquelles ils ont été assujettis au titre des années 2018 et 2019 ;
2°) de mettre à la charge de l’État, outre les dépens, la somme de 2 000 euros au titre de l’article L. 761-1 du code de justice administrative.
Ils soutiennent que :
- la procédure est irrégulière dès lors qu’ils n’ont pas bénéficié d’un entretien avec le supérieur hiérarchique et ont ainsi été privés d’une garantie substantielle ;
- les revenus issus de la location de locaux commerciaux sis à Rueil-Malmaison doivent être taxés dans la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux et non dans la catégorie des revenus fonciers dès lors que ces locaux sont meublés ;
- c’est à tort que l’administration a refusé d’admettre en déduction les factures relatives aux dépenses de travaux, de réparation et d’entretien de leur bien immobilier situé à Rueil-Malmaison ;
- l’administration aurait dû admettre la déductibilité de leurs dépenses personnelles dès lors qu’elles ont été engagées pour les besoins de leur activité de location ;
- c’est à tort que l’administration a considéré que les frais d’administration et de gestion étaient compris dans la déduction forfaitaire de 20 euros par local ;
- l’administration a méconnu sa propre doctrine BOI-RFPI-BASE-20-30-30 ainsi que la réponse interministérielle du 7 septembre 1998 ;
- le mécanisme des charges dites « pilotables » ne leur est pas applicable dès lors qu’ils n’ont pas bénéficié du crédit d’impôt modernisation du recouvrement pour les revenus 2018 ;
- la pénalité prévue à l’article 1729 du code général des impôts est infondée.
Par un mémoire en défense enregistré le 26 juin 2024, le directeur départemental des finances publiques du Val-d’Oise conclut au rejet de la requête.
Il fait valoir que les moyens soulevés par les requérants ne sont pas fondés.
Vu les autres pièces du dossier.
Vu :
- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;
- la loi n° 2016-1917 du 29 décembre 2016 de finances pour 2017 ;
- la loi du 10 août 2018 pour un État au service d’une société de confiance ;
- le code de justice administrative.
Les parties ont été régulièrement averties du jour de l’audience.
Ont été entendus au cours de l’audience publique :
- le rapport de Mme Hérault, conseillère ;
- et les conclusions de Mme Richard, rapporteure publique.
Considérant ce qui suit :
1. M et Mme C... ont fait l’objet, au titre des années 2018 et 2019, d’un contrôle sur pièces, à l’issue duquel et aux termes d’une proposition de rectification du 11 mars 2022, le service leur a notifié des rehaussements en matière d’impôt sur le revenu et des prélèvements sociaux, dans la catégorie des revenus fonciers, au titre des années 2018 et 2019, assortis de la majoration prévue à l’article 1729 du code général des impôts. M et Mme C... ont contesté, par une réclamation contentieuse du 17 juillet 2023, les suppléments d’impôt en résultant. A la suite du rejet de cette réclamation le 10 octobre 2023, M et Mme C... réitèrent leurs prétentions devant le juge de l’impôt.
Sur la régularité de la procédure d’imposition :
2. Aux termes de l’article L. 54 C du livre des procédures fiscales, dans sa version issue de l’article 12 de la loi du 10 août 2018 pour un Etat au service d’une société de confiance : « Hormis lorsqu’elle est adressée dans le cadre des procédures mentionnées aux articles L 12, L 13 et L 13 G et aux I et II de la section V du présent chapitre, la proposition de rectification peut faire l’objet, dans le délai imparti pour l’introduction d’un recours contentieux, d’un recours hiérarchique qui suspend le cours de ce délai ».
3. Il est constant que, par courrier du 9 mai 2022, M. et Mme C... ont formé un recours hiérarchique à l’encontre de la proposition de rectification du 11 mars 2022. Par un courrier du 9 décembre 2022, de surcroît particulièrement motivé, le directeur départemental des finances publiques des Hauts-de-Seine a confirmé le maintien des rehaussements notifiés. Contrairement à ce que soutiennent M. et Mme C..., les dispositions précitées de l’article L. 54 C ne prévoient aucun droit à un entretien. La circonstance que le pôle de contrôle des revenus de Suresnes ait convenu avec eux d’une date de rencontre sans y donner suite au motif de leur incompétence est indifférente à cet égard. Par suite, M. et Mme C... n’ont pas été privés de la garantie prévue par les dispositions précitées.
Sur le bien-fondé des impositions à raison du local situé à Rueil-Malmaison mis en location :
4. Aux termes de l’article 35 du code général des impôts : « I. - Présentent également le caractère de bénéfices industriels et commerciaux, pour l’application de l’impôt sur le revenu, les bénéfices réalisés par les personnes physiques désignées ci-après : (…) 5° Personnes qui donnent en location un établissement commercial ou industriel muni du mobilier ou du matériel nécessaire à son exploitation, que la location comprenne, ou non, tout ou partie des éléments incorporels du fonds de commerce ou d’industrie (…) ».
5. Les dispositions de l’article 35 précitées du code général des impôts s’appliquent à l’activité de location d’un établissement commercial ou industriel dès lors que celui-ci est muni de l’essentiel du matériel nécessaire à l’exploitation.
6. Il est constant que M. et Mme C... sont propriétaires d’un immeuble situé au 9 rue Alexandre Maistrasse à Rueil-Malmaison, constitué de plusieurs espaces donnés en location au cours des années en litige. Les requérants ont donné en location, par un bail signé le 13 février 2009 avec la société A3M SARL, qui exploite une activité de maçonnerie, aménagement et décoration, un local comprenant deux espaces de bureaux équipés d’un meuble bas, d’une armoire et d’un bureau métallique. Par un bail du 4 juin 2014, M. et Mme C... ont loué à la société Eles Sarl, qui exerce la profession d’avocat, un espace de bureau sans équipement particulier. Par un contrat de location du 1er août 2010, les requérants ont loué un ensemble de bureaux, à la société NCIS restauration Sarl qui exerce une activité de conseil, audit et gestion dans le domaine de la restauration, laissant à leur disposition deux bibliothèques et trois bureaux. M. et Mme C... ont également loué un ensemble de salles de réunion et de bureaux à la société Sogerode Services EURL, dont l’activité n’est pas précisée dans le bail, mettant à sa disposition, de façon transitoire, « pour commencer son activité », plusieurs bureaux et des armoires. Par un bail conclu le 3 octobre 2014, les requérants ont loué à la société JPF Conseil, dont l’activité n’est pas précisée dans ce contrat, un espace bureau, mettant à sa disposition un écran de projection, une table de réunion et une lampe sur pied. Enfin, les requérants produisent le bail conclu avec Mme B..., qui porte sur un local rendu en 2016, soit antérieurement aux années litigieuses. Contrairement à ce qui est soutenu, il ne résulte ni de ces baux qui ne comportent pas la mention « meublé » ni d’aucun autre élément de l’instruction que M. et Mme C... auraient mis à la disposition de leurs locataires les agencements, équipements ou moyens nécessaires à l’exercice de leur activité, de sorte qu’ils ne peuvent être considérés comme ayant loué des locaux munis de leur matériel d’exploitation. Par suite, les loyers perçus par M. et Mme C..., issus de la location des espaces mis en cause, entrent dans la catégorie des revenus fonciers, conformément d’ailleurs aux déclarations déposées spontanément par les requérants.
7. Aux termes de l’article 28 du code général des impôts : « Le revenu net foncier est égal à la différence entre le montant du revenu brut et le total des charges de la propriété. ». Aux termes de l’article 31 du même code applicable aux années en litige: « I. – Les charges de la propriété déductibles pour la détermination du revenu net comprennent : 1° Pour les propriétés urbaines : a) Les dépenses de réparation et d'entretien effectivement supportées par le propriétaire ; a bis) les primes d'assurance ; a ter) Le montant des dépenses supportées pour le compte du locataire par le propriétaire dont celui-ci n'a pu obtenir le remboursement, au 31 décembre de l'année du départ du locataire ; (…) b) Les dépenses d'amélioration afférentes aux locaux d'habitation, à l'exclusion des frais correspondant à des travaux de construction, de reconstruction ou d'agrandissement, ainsi que des dépenses au titre desquelles le propriétaire bénéficie du crédit d'impôt sur le revenu prévu à l'article 200 quater ou de celui prévu à l'article 200 quater A ; b bis) Les dépenses d'amélioration afférentes aux locaux professionnels et commerciaux destinées à protéger ces locaux des effets de l'amiante ou à faciliter l'accueil des handicapés, à l'exclusion des frais correspondant à des travaux de construction, de reconstruction ou d'agrandissement ; (…) / e) Les frais de gestion, fixés à 20 € par local, majorés, lorsque ces dépenses sont effectivement supportées par le propriétaire, des frais de rémunération des gardes et concierges, des frais de procédure et des frais de rémunération, honoraire et commission versés à un tiers pour la gestion des immeubles ; (…) ».
8. Les dépenses mentionnées au I de l’article 31 du code général des impôts précité ne peuvent être déduites du revenu foncier brut que dans la mesure où, notamment, les charges alléguées sont dûment justifiées, se rapportent à des immeubles dont les revenus sont imposables dans la catégorie des revenus fonciers, sont effectivement supportées par le propriétaire et sont engagées en vue de l’acquisition ou de la conservation du revenu.
9. M et Mme C... contestent la remise en cause du caractère déductible des factures rejetées par l’administration à hauteur de 325 euros en 2018 et 1 790 euros en 2019. Toutefois, en produisant de simples tickets de caisse sans détail de la prestation, parfois illisibles, une facture de 96 euros qui ne porte pas leur nom et une autre facture émanant de la société Huguet, non réglée, les requérants ne peuvent pas être regardés comme apportant la justification de dépenses qu’ils auraient assumées en 2018 et 2019 pour le logement situé à Rueil-Malmaison. Par suite, c’est à bon droit que l’administration a refusé la déduction des dépenses liées à ces achats.
10. M. et Mme C... soutiennent que le service n’a pas pris en compte les factures relatives aux dépenses engagées dans le département du Var. Toutefois, il résulte de l’instruction qu’en l’absence de tout autre élément, ces factures, qui ont pour seule mention une adresse de facturation dans le Var, ne permettent pas de justifier que les dépenses auraient été engagées pour leur bien immobilier situé à Rueil-Malmaison. Au surplus, les requérants ne contestent pas que certaines dépenses effectuées à Rueil-Malmaison ou mentionnant une adresse de facturation à Rueil-Malmaison portent, en fait, sur des dépenses effectuées pour leur résidence personnelle située à Saint-Raphaël.
11. Les époux C... ont déduit de leur revenu foncier des dépenses personnelles correspondant à des frais de réparation et d’entretien de leurs véhicules, des frais de taxis, des frais de téléphonie et de restauration. Toutefois, ces frais ne sont pas déductibles des revenus fonciers au sens de l’article 31 précité du code général des impôts. A supposer que les requérants aient entendu se prévaloir de la déductibilité des frais de taxis, au titre de frais de déplacement, d’une part, ils ne justifient ni même n’allèguent que ces frais auraient été engagés pour la réalisation de travaux de réparation et d’entretien de leur immeuble, d’autre part, de tels frais, qui sont déjà pris en compte dans le montant forfaitaire de 20 euros par local au titre des frais de gestion, ne peuvent faire l’objet d’une nouvelle déduction.
12. M. et Mme C... soutiennent que l’administration n’a pas pris en compte les charges relatives aux frais d’administration et de gestion, en particulier, les frais postaux à hauteur de 1 554 euros en 2018 et 1 617 euros en 2019. Toutefois, dès lors que ces frais de gestion sont déjà couverts par la déduction forfaitaire de 20 euros par local loué prévue par le e) du 1° du I de l’article 31 du code général des impôts, ils ne sauraient faire l’objet d’une déduction supplémentaire.
13. Aux termes de l’article 60 de la loi du 29 décembre 2016 de finances rectificative pour 2017 : « (…) / K. – 1. Par dérogation aux articles 12,13,28 et 31 du code général des impôts, les charges de la propriété sont déductibles dans les conditions suivantes : / 1° Celles mentionnées aux a bis, a quater et c à e bis du 1° du I de l'article 31 du code général des impôts, afférentes à des dettes dont l'échéance intervient en 2018, ne sont déductibles que pour la détermination du revenu net foncier imposable de l'année 2018 ; / 2° Celles mentionnées aux a, b et b bis du 1° et aux c à c quinquies du 2° du I de l'article 31 du code général des impôts sont retenues, pour la détermination du revenu net foncier imposable de l'année 2019, à hauteur de la moyenne des montants respectivement supportés au titre de ces mêmes dépenses en 2018 et en 2019. / Toutefois, le 2° du présent 1 ne s'applique pas aux dépenses afférentes à des travaux d'urgence rendus nécessaires par l'effet de la force majeure ou décidés d'office par le syndic de copropriété en application de l'article 18 de la loi n° 65-557 du 10 juillet 1965 fixant le statut de la copropriété des immeubles bâtis, ni aux travaux effectués sur un immeuble acquis en 2019, ni aux dépenses afférentes à des immeubles classés ou inscrits en 2019 au titre des monuments historiques ou ayant reçu en 2019 le label délivré par la Fondation du patrimoine en application de l'article L. 143-2 du code du patrimoine si ce label a été accordé après avis favorable du service départemental de l'architecture et du patrimoine. / 2. Les provisions mentionnées au a quater du 1° du I de l'article 31 du code général des impôts supportées par le propriétaire en 2018 au titre des dépenses prévues au I de l'article 14-2 de la loi n° 65-557 du 10 juillet 1965 précitée et correspondant à des charges déductibles ouvrent droit, à hauteur de 50 % de leur montant, à une déduction pour la détermination du revenu net foncier imposable de l'année 2019. / 3. Pour la détermination du revenu net foncier imposable de l'année 2020, les provisions mentionnées au a quater du 1° du I de l'article 31 du code général des impôts sont diminuées à hauteur de 50 % du montant des provisions mentionnées au même a quater supportées par le propriétaire en 2019 au titre des dépenses prévues au I de l'article 14-2 de la loi n° 65-557 du 10 juillet 1965 précitée et correspondant à des charges déductibles (…) ».
14. Il résulte de ces dispositions que le régime de déductibilité spécial institué par les dispositions précitées de l’article 60 de la loi du 29 décembre 2016 s’applique aux charges dites « pilotables » énumérées au premier paragraphe du 2° du 1 du K. du II de cet article sauf lorsque ces dépenses entrent dans le champ d’application du second paragraphe du 2° de cet article.
15. Ainsi qu’il été dit au point 6, les revenus perçus par les époux C..., issus de la location de leur bien immobilier situé à Rueil-Malmaison entrent dans la catégorie des revenus fonciers, par suite, le régime de déductibilité spécial institué par les dispositions précitées de la loi du 29 décembre 2016 qui s’appliquent aux charges dites « pilotables » est applicable aux dépenses de réparation et d’entretien de la propriété des requérants. Ces derniers ne contestent pas sérieusement que le service a calculé le montant des charges admises en déduction conformément au cadre législatif susvisé, peu importe à cet égard que les requérants, en raison du rehaussement dont ils ont fait l’objet à la suite du contrôle sur pièces opéré par l’administration, n’aient pas bénéficié, au titre des revenus perçus en 2018, du crédit d’impôt pour la modernisation du recouvrement.
16. Les époux C... ne sont pas fondés à se prévaloir de la documentation administrative référencée BOI-RFPI-BASE-20-30-30, ni de la réponse interministérielle du 7 septembre 1998 qui ne font pas de la loi fiscale une interprétation différente de celle dont il a été fait application aux points 9 à 12.
Sur les pénalités :
17. Pour justifier l’application des majorations pour manquement délibéré au titre des années 2018 et 2019, l’administration relève, aux termes de la proposition de rectification du 11 mars 2022, que les requérants, dès lors qu’ils tiraient principalement leurs revenus de la gestion de leur immeuble situé à Rueil-Malmaison, ne pouvaient ignorer la réglementation fiscale en vigueur, et, en particulier, que les revenus issus de cette location relevaient de la catégorie des revenus fonciers et non de celle des bénéfices industriels et commerciaux. L’administration souligne, en outre, que les époux C... ont déduit des charges qui étaient supportées par leurs locataires, ainsi que de nombreuses factures relatives à des dépenses personnelles sans qu’ils puissent en ignorer le caractère non déductible, étant notamment concernées les primes d’assurance relatives à leur résidence principale, dans le Var, ainsi que celles relatives à leurs véhicules et leur assurance santé. Le service vérificateur met également en avant que les requérants, qui sont propriétaires d’une résidence secondaire en location meublée située à Saint-Raphaël, pour laquelle ayant opté pour le régime micro-BIC, ils bénéficient déjà d’une déduction forfaitaire de leurs charges, ont déduit, en sus, des dépenses afférentes à cette dernière. Enfin, l’administration relève que le total des dépenses non déductibles représente, pour les années en litige, respectivement 88 % et 82 % du total des dépenses. Au vu de l’ensemble de ces éléments non sérieusement contestés et compte tenu de la nature, de l’importance et du caractère systématique des irrégularités constatées, l’administration doit être regardée comme établissant le caractère délibéré des manquements reprochés à M. et Mme C.... Il s’ensuit que M. et Mme C... ne sont pas fondés à soutenir que c’est à tort que les suppléments d’imposition en litige ont été assortis de la majoration de 40 % prévue par les dispositions précitées.
18. Il résulte de ce qui précède que la requête de M. et Mme C... doit être rejetée en toutes ses conclusions.
D É C I D E :
Article 1er : La requête de M. et Mme C... est rejetée.
Article 2 : Le présent jugement sera notifié à M. et Mme A... C... et à la directrice départementale des finances publiques du Val-d’Oise.
Délibéré après l’audience du 10 février 2026, à laquelle siégeaient :
M. Huon, président,
M. Viain, premier conseiller,
Mme Hérault, conseillère.
Rendu public par mise à disposition au greffe le 3 mars 2026.
La rapporteure,
signé
E. HERAULT
Le président,
signé
C. HUON La greffière,
signé
A. TAINSA
La République mande et ordonne au ministre de l’économie, des finances et de la souveraineté industrielle, énergétique et numérique en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision.