Texte intégral
Vu la procédure suivante :
Procédure contentieuse antérieure :
M. C... A... a demandé, par deux requêtes, au tribunal administratif de Nice de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d’impôt sur le revenu auxquelles il a été assujetti au titre des années 2009 et 2010 et des pénalités correspondantes.
Par un jugement n° 1701892, 1704489 du 12 juin 2020, le tribunal administratif de Nice a rejeté ses demandes.
Procédure devant la Cour :
Par une requête et des mémoires, enregistrés les 21 juillet 2020, 28 novembre 2020 et 10 août 2021, M. A... représenté par Me Mundet, demande à la Cour :
1°) d’annuler ce jugement du 12 juin 2020 du tribunal administratif de Nice ;
2°) de prononcer la décharge des impositions en litige et pénalités correspondantes ;
3°) de mettre à la charge de l’Etat la somme de 3 000 euros au titre de l’article L. 761-1 du code de justice administrative.
Il soutient que :
- la réclamation relative aux rehaussements au titre de l’année 2009 a été déposée dans le délai de réclamation ;
- si la preuve de dépôt des deux autres réclamations indique qu’elles ont été déposées moins de deux minutes après le délai requis, il y a lieu de tenir compte, s’agissant d’une procédure d’envoi électronique, de l’écoulement du temps entre le début de l’envoi et l’état de l’envoi et de la marge d’erreur inhérente à ce type d’envoi ;
- ses trois réclamations, présentées au titre des années 2009 et 2010, ne sont donc pas tardives ;
- il n’a pas bénéficié d’un débat oral et contradictoire ;
- c’est à tort que le service a rehaussé son bénéfice commercial du montant des prélèvements opérés sur le compte de l’exploitant au titre de l’exercice 2009 dès lors qu’il n’établit pas que ces prélèvements auraient constitué une charge pour l’entreprise ;
- en outre, les prélèvements de l’exploitant n’ont aucun impact sur le résultat fiscal ;
- c’est à tort que le service a rejeté au titre de l’exercice 2009 les charges comptabilisées au compte 604, pour un montant de 156 687 euros dès lors que la réalité des charges est justifiée et que les factures en cause, dont l’objet est en lien avec l’activité de l’entreprise, ont été engagées dans l’intérêt de l’entreprise ;
- dès lors que sont produites les factures afférentes à l’activité de l’entreprise, il appartenait à l’administration, pour remettre en cause la déductibilité des charges, de mettre en œuvre son droit de communication auprès des prestataires ;
- le pourcentage de charges déductibles évalué d’office à 50 % du chiffre d’affaires au titre de l’exercice 2010 ne tient pas compte de la réalité de fonctionnement de l’entreprise.
Par des mémoires en défense, enregistrés les 4 décembre 2020, 7 janvier 2021 et 23 septembre 2021, le ministre de l’économie, des finances et de la relance conclut au rejet de la requête.
Il fait valoir que :
- en l’absence de réclamation préalable déposée dans les délais, les conclusions tendant à la décharge des suppléments d’imposition auxquels M. A... a été assujetti au titre de l’année 2010 sont irrecevables ;
- pour le surplus, les moyens de la requête ne sont pas fondés.
Vu les autres pièces du dossier.
Vu :
- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;
- le code de justice administrative.
Les parties ont été régulièrement averties du jour de l’audience.
Ont été entendus, au cours de l’audience publique :
- le rapport de Mme B...,
- les conclusions de M. Ury, rapporteur public,
- et les observations de Me Mundet représentant M. A....
Considérant ce qui suit :
1. L’entreprise individuelle « D...» qui exerçait l’activité d’organisation de concerts de jazz, a fait l’objet de deux vérifications de comptabilité au titre des exercices 2009 et 2010. Concomitamment, M. et Mme A... ont fait l’objet d’un examen contradictoire de leur situation fiscale au titre des revenus 2009 et 2010 à l’issue duquel les résultats déterminés en matière de bénéfices industriels et commerciaux dans le cadre des deux vérifications de comptabilité ont été intégrés dans les conséquences financières résultant de cet examen contradictoire de leur situation fiscale. Par trois réclamations contentieuses distinctes datées du 31 décembre 2015, M. A... a contesté les impositions résultant de l’examen contradictoire de situation fiscale personnelle pour les années 2009 et 2010, de la vérification de comptabilité de son activité commerciale pour l’année 2009 et de la vérification de comptabilité de son activité commerciale pour l’année 2010. M. A... relève appel du jugement du 12 juin 2020 par lequel le tribunal administratif de Nice a rejeté ses demandes tendant à la décharge de ces impositions supplémentaires et pénalités correspondantes.
Sur la recevabilité des réclamations préalables :
2. En vertu du a) de l’article R. 196-1 du livre des procédures fiscales, les réclamations relatives aux impôts autres que les impôts directs locaux et les taxes annexées à ces impôts doivent, pour être recevables, être présentées à l’administration fiscale au plus tard le 31 décembre de la deuxième année suivant la date de mise en recouvrement du rôle ou de la notification d’un avis de mise en recouvrement. Aux termes de l’article R. 196-3 du même livre : « Dans le cas où un contribuable fait l’objet d’une procédure de reprise ou de rectification de la part de l’administration des impôts, il dispose d’un délai égal à celui de l’administration pour présenter ses propres réclamations ». Enfin, l’article L. 286 du même livre prévoit notamment que toute personne tenue de respecter une date limite ou un délai pour présenter une demande, déposer une déclaration, exécuter un paiement ou produire un document auprès d’une autorité administrative peut satisfaire à cette obligation au plus tard à la date prescrite au moyen d’un envoi postal, le cachet de la poste faisant foi, ou d’un procédé télématique ou informatique homologué permettant de certifier la date d’envoi.
3. Il résulte de l’instruction que les impositions en litige, établies au titre des années 2009 et 2010, ont été mises en recouvrement en 2013, à la suite de deux propositions de rectification des 14 et 18 septembre 2012. En application des dispositions précitées, les réclamations de M. A... devaient, pour être recevables, être adressées par voie postale aux services fiscaux avant le 31 décembre 2015.
4. M. A... a adressé à l’administration fiscale trois réclamations datées du 31 décembre 2015. Il résulte des copies des bordereaux de dépôt des plis recommandés numérotés 1E 001 539 1506 0 et 1E 001 539 1507 7 que les dates de dépôt figurant sur ces deux plis contenant les réclamations font mention du 1er janvier 2016. Si le requérant fait valoir que les deux réclamations en cause ont été présentées une minute et cinquante-deux secondes seulement après minuit et qu’il convient de prendre en compte le délai qui s’est écoulé entre le début de l’envoi et l’état de l’envoi, une telle circonstance est sans influence sur leur tardiveté. De même, le requérant ne peut utilement se prévaloir d’une information qui émanerait du site internet des services de La Poste relative à la date de la preuve de dépôt.
5. En revanche, il est constant, s’agissant de la réclamation formée au titre de l’année 2009 concernant les rehaussements en matière d’impôt sur le revenu, dans la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux, que la date de dépôt figurant sur le pli contenant cette réclamation indique le 31 décembre 2015. Par suite, M. A... établit qu’il a satisfait, dans les conditions prévues par l’article L. 286 du livre des procédures fiscales, à l’obligation de respecter le délai prévu par les articles R. 196-1 et R. 196-3 du livre des procédures fiscales. Dans ces conditions, c’est à tort que par le jugement attaqué, le tribunal administratif a rejeté comme irrecevable sa demande en tant que celle-ci portait sur l’année 2009. Il y a lieu d’annuler le jugement attaqué dans cette mesure et d’évoquer et de statuer immédiatement sur la demande présentée par M. A... devant le tribunal administratif au titre de l’année 2009.
Sur les conclusions tendant à la décharge :
6. En premier lieu, aux termes de l’article 38 du code général des impôts, dans sa rédaction applicable au litige : « 1. Sous réserve des dispositions des articles 33 ter,40 à 43 bis et 151 sexies, le bénéfice imposable est le bénéfice net, déterminé d’après les résultats d’ensemble des opérations de toute nature effectuées par les entreprises, y compris notamment les cessions d’éléments quelconques de l’actif, soit en cours, soit en fin d’exploitation. / 2. Le bénéfice net est constitué par la différence entre les valeurs de l’actif net à la clôture et à l’ouverture de la période dont les résultats doivent servir de base à l’impôt diminuée des suppléments d’apport et augmentée des prélèvements effectués au cours de cette période par l’exploitant ou par les associés. L’actif net s’entend de l’excédent des valeurs d’actif sur le total formé au passif par les créances des tiers, les amortissements et les provisions justifiés. (…) ».
7. Dans une entreprise individuelle, le capital engagé dans l’entreprise est à tout moment égal au solde créditeur du compte personnel de l’exploitant. Le compte de celui-ci doit, à la date de clôture de chaque exercice, être crédité ou débité des résultats bénéficiaires ou déficitaires et doit, en cours d’exercice, être crédité ou débité des suppléments d’apport ou des prélèvements effectués. Aucune disposition législative n’oblige l’exploitant à faire des suppléments d’apport ou à s’abstenir de faire des prélèvements à l’effet de maintenir engagé dans l’entreprise un capital minimum, les droits des créanciers étant garantis par la responsabilité personnelle et illimitée de l’exploitant à leur égard. Par suite, ne peuvent être regardés comme anormaux les prélèvements effectués par un exploitant sur son compte personnel tant que le compte crédité et débité ainsi qu’il a été dit plus haut, présente un solde créditeur. Si, au contraire, le solde ainsi calculé devient débiteur, ce qui signifie que l’exploitant alimente sa trésorerie privée au détriment de la trésorerie de l’entreprise et si, par suite, l’entreprise doit, en raison de la situation de sa trésorerie, recourir à des emprunts ou à des découverts bancaires, les frais et charges correspondant à ces emprunts ou à ces découverts ne peuvent être regardés comme supportés dans l’intérêt de l’entreprise, mais seulement dans l’intérêt de l’exploitant, et ne sont dès lors pas déductibles des bénéfices imposables.
8. L’administration a constaté que le compte de M. A... dans son entreprise présentait un solde débiteur de 64 707,79 euros au début de l’exercice 2009 et un solde débiteur de 119 666,02 euros au 31 décembre 2009 et a estimé, compte tenu du résultat comptable déclaré de 13 649 euros, que le requérant avait opéré, en sus du résultat, un prélèvement de 41 309 euros qui devait être réintégré dans les bases imposables de l’exploitant au titre des bénéfices industriels et commerciaux, en application du 2 de l’article 38 du code général des impôts. Il est constant que le compte de M. A... dans son entreprise a présenté un solde débiteur au titre de l’exercice 2009. Toutefois, lorsque le solde du compte de l’exploitant est débiteur, l’administration n’est en droit de réintégrer dans le bénéfice imposable que le montant correspondant aux frais financiers inhérents aux prélèvements de l’exploitant. Dans ces conditions, alors au demeurant qu’il ne résulte pas de l’instruction que la situation de trésorerie de l’entreprise l’aurait contrainte à recourir à des emprunts et à supporter des frais financiers ou de découverts bancaires, M. A... est fondé à soutenir que c’est à tort que l’administration a réintégré la somme de 41 309 euros dans le résultat fiscal de son entreprise individuelle.
9. En second lieu, aux termes du 1 de l’article 39 du code général des impôts, dans sa rédaction applicable au litige : « Le bénéfice net est établi sous déduction de toutes charges, celles-ci comprenant notamment (…) / : 1° Les frais généraux de toute nature, les dépenses de personnel et de main d’œuvre, le loyer des immeubles dont l’entreprise est locataire. (...) ».
10. Si, en vertu des règles gouvernant l’attribution de la charge de la preuve devant le juge administratif, applicables sauf loi contraire, il incombe, en principe, à chaque partie d’établir les faits qu’elle invoque au soutien de ses prétentions, les éléments de preuve qu’une partie est seule en mesure de détenir ne sauraient être réclamés qu’à celle-ci. Il appartient, dès lors, au contribuable, pour l’application des dispositions précitées du code général des impôts, de justifier tant du montant des charges qu’il entend déduire du bénéfice net défini à l’article 38 du même code que de la correction de leur inscription en comptabilité, c’est-à-dire du principe même de leur déductibilité. Le contribuable apporte cette justification par la production de tous éléments suffisamment précis portant sur la nature de la charge en cause, ainsi que sur l’existence et la valeur de la contrepartie qu’il en a retirée. Dans l’hypothèse où le contribuable s’acquitte de cette obligation, il incombe ensuite à l’administration, si elle s’y croit fondée, d’apporter la preuve de ce que la charge en cause n’est pas déductible par nature, qu’elle est dépourvue de contrepartie, qu’elle a une contrepartie dépourvue d’intérêt pour le contribuable ou que la rémunération de cette contrepartie est excessive.
12. En vertu de ces principes, lorsqu’une entreprise a déduit en charges une dépense réellement supportée, conformément à une facture régulière relative à un achat de prestations ou de biens dont la déductibilité par nature n’est pas contestée par l’administration, celle-ci peut demander à l’entreprise qu’elle lui fournisse tous éléments d’information en sa possession susceptibles de justifier la réalité et la valeur des prestations ou biens ainsi acquis. La seule circonstance que l’entreprise n’aurait pas suffisamment répondu à ces demandes d’explication ne saurait suffire à fonder en droit la réintégration de la dépense litigieuse, l’administration devant alors fournir devant le juge tous éléments de nature à étayer sa contestation du caractère déductible de la dépense. Le juge de l’impôt doit apprécier la valeur des explications qui lui sont respectivement fournies par le contribuable et par l’administration.
13. L’administration a réintégré dans le résultat de l’entreprise individuelle de M. A... les charges comptabilisées au compte 604 « Achats d’études et de prestations de services » pour un montant de 156 687 euros correspondant aux factures de frais de production au motif que lesdites factures n’avaient pas été présentées pendant le contrôle et qu’elles étaient étrangères à l’intérêt de l’entreprise. M. A... a produit devant le juge lesdites factures dont il est constant qu’elles ont toutes pour objet des prestations artistiques pour l’organisation des concerts de jazz, activité de l’entreprise individuelle du requérant. L’administration ne conteste ni que ces factures sont régulières, ni la réalité et le paiement des prestations réalisées et se borne à faire valoir que M. A..., qui s’est abstenu de produire les dates et lieu des concerts, ne démontre pas que ces charges étaient engagées dans l’intérêt de l’entreprise. Dans ces conditions, doit être regardée comme justifiée la déduction des frais en litige facturés par l’entreprise individuelle de M. A....
14. Il résulte de tout ce qui précède, sans qu’il soit besoin d’examiner la régularité de la procédure d’imposition, que M. A... est fondé à demander la décharge des cotisations supplémentaires d’impôt sur le revenu découlant de la réduction de ses bénéfices industriels et commerciaux à hauteur des sommes de 197 996 euros (41 309 euros + 156 687 euros) au titre de l’année 2009, et des pénalités correspondantes.
Sur les frais liés au litige :
15. Il y a lieu, dans les circonstances de l’espèce, en application des dispositions de l’article L. 761-1 du code de justice administrative, de mettre à la charge de l’Etat une somme de 2 000 euros au titre des frais exposés par M. A... et non compris dans les dépens.
D É C I D E :
Article 1er : Le jugement du tribunal administratif de Nice du 12 juin 2020 est annulé en tant qu’il a rejeté comme irrecevable la demande de M. A... tendant à la décharge des cotisations supplémentaires d’impôt sur le revenu auxquelles il a été assujetti au titre de l’année 2009, et des pénalités correspondantes.
Article 2 : Les bénéfices industriels et commerciaux de M. A... au titre de l’année 2009 sont réduits de 197 996 euros (41 309 euros + 156 687 euros).
Article 3 : M. A... est déchargé des cotisations supplémentaires d’impôt sur le revenu au titre de l’année 2009 découlant de la réduction de ses bénéfices industriels et commerciaux prononcée à l’article 2 ci-dessus, ainsi que des pénalités correspondantes.
Article 4 : L’Etat versera à M. A... une somme de 2 000 euros au titre de l’article L. 761-1 du code de justice administrative.
Article 5 : Le surplus des conclusions de la requête d’appel est rejeté.
Article 6 : Le présent arrêt sera notifié à M. C... A... et au ministre de l’économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique.
Copie en sera adressée à la direction de contrôle fiscal Sud-Est Outre-mer.
Délibéré après l’audience du 15 septembre 2022, où siégeaient :
- Mme Paix, présidente,
- Mme Carotenuto, première conseillère,
- Mme Mastrantuono, première conseillère.
Rendu public par mise à disposition au greffe, le 29 septembre 2022.