Cour administrative d'appel de Marseille — Décision N° CAA13-21MA04556

Vu la procédure suivante :


Procédure contentieuse antérieure :


M. E... A... et Mme D..., épouse A..., ont demandé au tribunal administratif de Toulon de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d’impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux auxquelles ils ont été assujettis au titre de l’année 2015, en droits et pénalités.


Par un jugement n° 1903919 du 28 octobre 2021, le tribunal administratif de Toulon a rejeté leur requête.


Procédure devant la cour :


Par une requête et un mémoire en réplique enregistrés les 26 novembre 2021 et 30 mars 2022, M. et Mme A..., représentés par Me Couderc, demandent à la cour :

1°) d’annuler ce jugement ;



2°) de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d’impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux auxquelles ils ont été assujettis au titre de l’années 2015, en droits et pénalités ;


3°) de condamner l’Etat à leur payer la somme de 3 000 euros en application des dispositions de l’article L. 761-1 du code de justice administrative.


Ils soutiennent que :
- le tribunal n’a pas répondu à tous les moyens invoqués ;
- le seuil de deux millions d’euros au-delà duquel un agrément est exigé ne s’apprécie pas par programme immobilier mais au regard du seul montant de la souscription au capital de la société ;
- la remise en cause de la réduction d’impôt ne peut se fonder sur les dispositions du III de l’article 217 undecies du code général des impôts, dès lors que ces dispositions ne concernent ni les modalités d’appréciation du seuil d’agrément de deux millions d’euros, ni le dispositif de défiscalisation de l’article 199 undecies A du même code ;
- l’article 170 decies de l’annexe IV au code général des impôts n’a pas pour objet de définir la notion de programme d’investissement pour l’application du seuil de deux millions d’euros au-delà duquel un agrément ministériel préalable est requis ;
- l’administration ne peut pas se fonder sur la documentation référencée BOI-IR-RICI-80-30-20130826, n° 30 à 60 publiée au BOFIP le 26 août 2013, dès lors qu’elle ajoute une condition supplémentaire à la loi ;
- un avis du Conseil d’Etat n’est pas une décision de justice et n’a aucun « pouvoir liant », en outre, l’avis n° 41360 du 13 avril 2018 a été rendu en totale contradiction avec les conclusions du rapporteur public ; dès lors, cet avis ne lie pas le tribunal ;
- la position de l’administration méconnait le Bofip « sécurité juridique » du 12 septembre 2012, opposable à l’administration sur le fondement de l’article L. 80 A du livre des procédures fiscales ;
- le seuil de 2 millions d’euros au-dessus duquel un agrément est nécessaire pour bénéficier de la réduction d’impôt prévue à l’article 199 undecies A du code général des impôts est apprécié en fonction des seules souscriptions réalisées et non en fonction du montant du « programme immobilier ».


Par mémoires en défense enregistrés les 31 janvier et 20 avril 2022, le ministre de l’économie, des finances et de la relance et le ministre délégué chargé des comptes publics concluent au rejet de la requête.


Ils font valoir que les moyens soulevés par les requérants ne sont pas fondés.


Vu les autres pièces du dossier.

Vu :
- le code général des impôts ;
- le livre des procédures fiscales ;
- le code de justice administrative.


Les parties ont été régulièrement averties du jour de l’audience.


Ont été entendus au cours de l’audience publique :
- le rapport de M. B... C...,
- et les conclusions de M. Allan Gautron, rapporteur public.




Considérant ce qui suit :


1. La SARL de droit calédonien Jeorca qui a réalisé un programme immobilier en Nouvelle-Calédonie consistant en la construction de cent dix-sept logements pour un montant total d’investissement de 19 967 864 euros a vendu à quatorze sociétés civiles immobilières de droit calédonien créées par ses associés, des « lots-volumes » correspondant chacun à une quote-part du futur ensemble immobilier. Concomitamment à l’achat des « lots-volumes », chacune des SCI a procédé à une augmentation de capital portant celui-ci à 1 426 276 euros et à laquelle ont souscrit des contribuables métropolitains, afin de bénéficier de la réduction d’impôt prévue par l’article 199 undecies A du code général des impôts. C’est dans ce contexte que M. et Mme A... qui ont souscrit au cours de l’année 2011 au capital de l’une de ces sociétés, la SCI Boston, à hauteur de 71 230 euros (85 parts numérotés de 638 à 722) ont demandé, dans le cadre de la déclaration de leurs revenus perçus au titre de l’année 2015, le bénéfice de l’avantage fiscal prévu à l’article 199 undecies A du code général des impôts, au titre des investissements dans le secteur de l’immobilier social en Nouvelle-Calédonie. La réduction d’impôt de 6 838 euros ainsi obtenue a été remise en cause par une proposition de rectification n° 2120 du 31 juillet 2018 notifiée selon la procédure de rectification contradictoire de l’article L. 55 du livre des procédures fiscales. Les droits supplémentaires d’impôt sur le revenu mis à la charge des époux A... ont été assortis de l’intérêt de retard prévu à l’article 1727 du code général des impôts et des majorations de 10 % visées à l’article 1758 A du même code. Leur réclamation préalable du 8 juillet 2019 ayant fait l’objet d’une décision de rejet du 30 septembre 2019, M. et Mme A... relèvent appel du jugement n° 1903919 rendu le 28 octobre 2021 par le tribunal administratif de Toulon qui a rejeté leur requête tendant à la décharge des impositions supplémentaires et pénalités afférentes mises à leur charge au titre de l’années 2015, pour un montant total de 8 110 euros.


Sur la régularité du jugement attaqué :


2. Il résulte de l’instruction que les premiers juges ont statué sur tous les moyens invoqués devant eux par M. et Mme A... qui ne sont, dès lors, par fondés à soutenir que les premiers juges auraient omis de se prononcer notamment sur le moyen relatif à l’application des dispositions de l’article 170 decies de l’annexe IV au code général des impôts.






Sur le bien-fondé du jugement attaqué :



3. Aux termes de l’article 199 undecies A du code général des impôts, dans sa rédaction applicable : « 1. Il est institué une réduction d'impôt sur le revenu pour les contribuables domiciliés en France au sens de l'article 4 B qui investissent… en Nouvelle Calédonie…/ 2. La réduction d'impôt s'applique : / …c) Au prix de souscription de parts ou actions de sociétés dont l'objet réel est exclusivement de construire des logements neufs situés dans les départements ou collectivités visés au 1 et qu'elles donnent en location nue pendant cinq ans au moins à compter de leur achèvement à des personnes, autres que les associés de la société, leur conjoint ou les membres de leur foyer fiscal, qui en font leur habitation principale. Ces sociétés doivent s'engager à achever les fondations des immeubles dans les deux ans qui suivent la clôture de chaque souscription annuelle. Les souscripteurs doivent s'engager à conserver les parts ou actions pendant cinq ans au moins à compter de la date d'achèvement des immeubles… ».



4. Il résulte de ces dispositions que la réduction d’impôt prévue au c du 2 de l’article 199 undecies A du code général des impôts s'applique au prix de souscription de parts ou actions de sociétés dont l'objet réel est exclusivement de construire des logements neufs situés dans les départements ou collectivités concernées. Or, il résulte de l’instruction que seule la SARL de droit calédonien Jeorca, titulaire à cette fin des autorisations d’urbanismes requises, a réalisé un programme immobilier en Nouvelle-Calédonie consistant en la construction de cent dix-sept logements. Si celle-ci a vendu à quatorze sociétés civiles immobilières de droit calédonien créées par ses associés, dont la SCI Boston dans laquelle M. et Mme A... ont acquis, au cours de l’année 2011, 85 parts sociales pour une valeur de 71 230 euros, des « lots-volumes » correspondant chacun à une quote-part du futur ensemble immobilier, ni la SCI Boston, ni aucune des treize autres SCI n’ont pour objet social exclusif réel de construire des logements neufs, objet social qui caractérise seulement la SARL Jeorca dans laquelle les époux A... ne possèdent aucune part sociale. Dès lors, c’est sans méconnaître les dispositions précitées que l’administration fiscale a remis en cause la réduction d’impôt dont ils avaient bénéficié à ce titre sur leurs revenus de 2015. Par suite, doivent être écartés comme inopérants les moyens relatifs à l’application des dispositions précitées et de la doctrine administrative afférente dont les époux A... ne pouvaient bénéficier, dès lors qu’ils ont réalisé leur investissement par la souscription de parts d’une société dont l'objet réel et exclusif n’est pas de construire des logements neufs.



5. Compte tenu de ce qui précède, les époux A... ne sont pas fondés à soutenir que c’est à tort que le tribunal de Toulon a rejeté leur requête. Par suite, il y a lieu de rejeter également leurs conclusions formulées en application des dispositions de l’article L. 761-1 du code de justice administrative.







D É C I D E :




Article 1er : La requête de M. et Mme A... est rejetée.



Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à M. et Mme A..., au ministre de l’économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique et au ministre délégué chargé des comptes publics.


Copie en sera adressée à la direction de contrôle fiscal Sud-Est.


Délibéré après l’audience du 26 janvier 2023, où siégeaient :

- Mme Cécile Fedi, présidente,
- M. Gilles Taormina, président assesseur,
- M. Jérôme Mahmouti, premier conseiller.

Rendu public par mise à disposition au greffe, le 10 février 2023.