Texte intégral
Vu la procédure suivante :
Procédure contentieuse antérieure :
La société à responsabilité limitée (SARL) Nador Cott Protection a demandé au tribunal administratif de Marseille de prononcer la décharge, en droits et pénalités, des retenues à la source auxquelles elle a été assujettie au titre de l’exercice clos en 2017 et d’ordonner le versement d’intérêts moratoires sur le fondement de l’article L. 208 du livre des procédures fiscales.
Par une ordonnance du 13 avril 2021, la présidente du tribunal administratif de Marseille a transmis le dossier de la demande de la SARL Nador Cott Protection au tribunal administratif de Toulon.
Par un jugement n° 2101030 du 23 mai 2023, le tribunal administratif de Toulon a prononcé la décharge demandée et rejeté le surplus des conclusions de la SARL Nador Cott Protection.
Procédure devant la cour :
Par une requête et un mémoire, enregistrés les 21 septembre 2023 et 21 juin 2024, le ministre de l’économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique demande à la cour :
1°) d’annuler ce jugement du tribunal administratif de Toulon en tant qu’il a prononcé la décharge demandée par la SARL Nador Cott Protection et a mis à la charge de l’Etat une somme de 1 500 euros au titre de l’article L. 761-1 du code de justice administrative ;
2°) de remettre à la charge de la SARL Nador Cott Protection les retenues à la source afférentes à l’exercice clos en 2017.
Il soutient que :
- le point 8 du jugement, par lequel les premiers juges indiquent que les prestations réalisées par les entités marocaines pour le compte de la SARL Nador Cott Protection ne constituent pas des études techniques au sens de l’article 16 de la convention fiscale franco-marocaine, est insuffisamment motivé ;
- la SARL Nador Cott Protection a bien bénéficié, de la part des entités marocaines, d’études techniques dans le domaine de la recherche et développement ; les sommes versées à ces entités en rémunération de ces études sont, dès lors, passibles de la retenue à la source, en application de l’article 16 de la convention franco-marocaine.
Par un mémoire en défense enregistré le 24 avril 2024, la SARL Nador Cott Protection, représentée par Me Delaigue, conclut au rejet de la requête et demande que soit mise à la charge de l’Etat une somme de 3 000 euros sur le fondement de l’article L. 761-1 du code de justice administrative.
Elle soutient que :
- la proposition de rectification est insuffisamment motivée ;
- les travaux de recherche réalisés par les sociétés marocaines n’ont conduit à la création d’aucune nouvelle variété végétale ; en conséquence, les prestations de ces sociétés étrangères n’ont pas été utilisées en France et n’entrent pas dans le champ de l’article 182 B du code général des impôts ;
- eu égard à la nature des prestations réalisées, les sommes versées aux entités marocaines ne constituent pas des redevances versées en contrepartie d’études techniques au sens de l’article 16 de la convention fiscale franco-marocaine, mais des bénéfices d’entreprise imposables entre les mains des prestataires, en application de l’article 10 de cette même convention.
Vu les autres pièces du dossier.
Vu :
- la convention entre le gouvernement de la République française et le gouvernement du Royaume du Maroc tendant à éliminer les doubles impositions et à établir des règles d'assistance mutuelle administrative en matière fiscale, signée à Paris le 29 mai 1970 ;
- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;
- le code de justice administrative.
Les parties ont été régulièrement averties du jour de l’audience.
Ont été entendus au cours de l’audience publique :
- le rapport de Mme Courbon, présidente assesseure,
- et les conclusions de M. Ury, rapporteur public.
Considérant ce qui suit :
1. La SARL Nador Cott Protection qui a pour activité, en France, la protection, le développement, le conseil technique et l’encadrement des licences végétales, est titulaire d’un certificat d’obtention végétale protégé (COV) portant sur une variété d’agrume, la Nadorcott. Elle tire ses revenus des redevances versées par des sociétés auxquelles elle a consenti un droit d’exploitation de la variété Nadorcott et de ses dérivés. A l’issue d’un examen de comptabilité ayant porté sur les impositions afférentes aux redevances de licence d’exploitation perçues et aux redevances versées au titre de la période du 1er janvier 2015 au 31 décembre 2017, l’administration fiscale a, selon la procédure contradictoire, soumis à la retenue à la source, sur le fondement de l’article 182 B du code général des impôts, les sommes versées par la SARL Nador Cott Protection à deux entités établies au Maroc, la SA Agrimed et l’Institut national de la recherche agronomique (INRA) du Maroc, dans le cadre de son activité de développement de nouvelles variétés végétales. Cette imposition a été assortie de la majoration de 10 % prévue à l’article 1728 du code général des impôts. Le ministre de l’économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique relève appel du jugement du 23 mai 2023, par lequel le tribunal administratif de Toulon a prononcé la décharge de cette imposition et des majorations y afférentes.
Sur la régularité du jugement attaqué :
2. Le tribunal administratif de Toulon a suffisamment motivé l’affirmation selon laquelle les prestations de recherche effectuées par la SA Agrimed et l’INRA ne pouvaient être regardées comme des études techniques ou économiques au sens des stipulations du c. du 2 de l’article 16 de la convention fiscale franco-marocaine, en faisant référence au savoir-faire qu’elles impliquent et en revoyant aux caractéristiques de ces prestations telles que décrites, de manière circonstanciée, au point 4 de sa décision. Par suite, le moyen tiré de l’insuffisante motivation du jugement attaqué doit être écarté.
Sur le bien-fondé du jugement attaqué :
3. Si une convention bilatérale conclue en vue d’éviter les doubles impositions peut, en vertu de l’article 55 de la Constitution, conduire à écarter, sur tel ou tel point, la loi fiscale nationale, elle ne peut pas, par elle-même, directement servir de base légale à une décision relative à l’imposition. Par suite, il incombe au juge de l’impôt, lorsqu’il est saisi d’une contestation relative à une telle convention, de se placer d’abord au regard de la loi fiscale nationale pour rechercher si, à ce titre, l’imposition contestée a été valablement établie et, dans l’affirmative, sur le fondement de quelle qualification. Il lui appartient ensuite, le cas échéant, en rapprochant cette qualification des stipulations de la convention, de déterminer – en fonction des moyens invoqués devant lui ou même, s’agissant de déterminer le champ d’application de la loi, d’office – si cette convention fait ou non obstacle à l’application de la loi fiscale.
En ce qui concerne la loi fiscale :
4. Aux termes de l’article 182 B du code général des impôts : « I. – Donnent lieu à l'application d'une retenue à la source lorsqu'ils sont payés par un débiteur qui exerce une activité en France à des personnes ou des sociétés, relevant de l'impôt sur le revenu ou de l'impôt sur les sociétés, qui n'ont pas dans ce pays d'installation professionnelle permanente : (…) c. Les sommes payées en rémunération des prestations de toute nature fournies ou utilisées en France (…) ». Il résulte de ces dispositions que sont soumises à retenue à la source les sommes payées par une société qui exerce une activité en France à des personnes ou des sociétés qui n'y disposent pas d'une installation professionnelle permanente en rémunération de prestations qui sont soit matériellement fournies en France, soit, bien que matériellement fournies à l'étranger, effectivement utilisées par le débiteur pour les besoins de son activité en France.
5. Il résulte de l’instruction que la SARL Nador Cott Protection, qui exerce son activité en France, a versé, en 2017, des redevances à hauteur de 1 625 000 euros à la SA Agrimed et à l’INRA du Maroc, établis au Maroc, qui n’ont pas d’installation professionnelle permanente en France. Ces dépenses, inscrites en comptabilité au compte « frais de recherches hors CEE », rémunèrent des prestations de recherche ayant pour objet, aux termes des contrats de partenariats conclus en 2011 et 2017 avec ces structures, le développement par ces dernières de nouvelles variétés d’agrumes pour le compte de la société requérante, qui dispose ensuite de l’exclusivité de l’exploitation des droits qui en découlent aux niveaux national et international. Les contrats prévoient que l’INRA et la société Agrimed établissent des rapports périodiques portant sur l’avancement des recherches et sur les résultats obtenus et donnent à la SARL Nador Cott Protection accès aux variétés issues de la recherche. Ces travaux de recherche sont ainsi indispensables à la réalisation de l’activité de la société requérante, exercée exclusivement en France, qui consiste à assurer la protection et l’exploitation des nouvelles variétés d’agrumes en résultant. Si les dépenses en cause n’ont, en l’espèce, pas abouti à la commercialisation de nouvelles espèces végétales au cours de la période sous revue, cette circonstance est sans influence sur l’utilisation effective en France, par la SARL Nador Cott Protection, de ces prestations, dès lors, d’une part, que ces recherches, tout comme la délivrance d’un certificat d’obtention végétale, s’inscrivent dans un processus de longue durée, et d’autre part, que la société requérante dispose des rapports, analyses et résultats des études et recherches effectuées au Maroc pour développer et orienter son activité réalisée en France. Par suite, les sommes en litige ont été versées en rémunération de prestations de recherche utilisées en France par la SARL Nador Cott Protection dans le cadre de son activité de développement de licences végétales et entrent, par conséquent, dans le champ du c. du I. de l’article 182 B du code général des impôts.
En ce qui concerne la convention fiscale franco-marocaine :
6. Aux termes de l’article 10 de la convention fiscale franco-marocaine signée le 29 mai 1970 : « 1. Les revenus des entreprises industrielles, minières, commerciales ou financières ne sont imposables que dans l'Etat sur le territoire duquel se trouve un établissement stable (…) ». Aux termes de l’article 16 de cette convention : « (…) 2. Les redevances non visées au paragraphe 1 provenant d'un Etat contractant et payées à une personne domiciliée dans l'autre Etat contractant sont imposables dans cet autre Etat. Toutefois, ces redevances peuvent être imposées dans l'Etat contractant d'où elles proviennent, si la législation de cet Etat le prévoit, dans les conditions et sous les limites ci-après : (…) b. Les redevances provenant de la concession de licences d'exploitation de brevets, dessins et modèles, plans, formules ou procédés secrets, provenant de sources situées sur le territoire de l'un des Etats contractants et payées à une personne domiciliée sur le territoire de l'autre Etat peuvent être imposées dans le premier Etat, mais l'impôt ainsi établi ne peut excéder 10 % du montant brut des redevances ; / c. Sont traitées comme les redevances visées à l'al. b ci-dessus les sommes payées pour la concession de licences d'exploitation de marques de fabrique ou de commerce, pour la location du droit d'utilisation de films cinématographiques et de télévision, les rémunérations analogues pour la fourniture d'informations concernant des expériences d'ordre industriel, commercial ou scientifique ainsi que les rémunérations pour des études techniques ou économiques (…) ».
7. L’administration fiscale a soumis à la retenue à la source les sommes versées par la SARL Nador Cott Protection à l’INRA du Maroc et la SA Agrimed, au taux de 10 % prévu par ces stipulations, estimant que celles-ci constituaient la contrepartie de la réalisation d’études techniques dans le domaine de la recherche et développement. Si la SARL Nador Cott Protection ne peut utilement se prévaloir de l’échange de lettres du 30 avril 2018 et du 21 janvier 2019 entre la France et le Maroc sur les rémunérations d’études techniques ou économiques traitées comme des redevances, celui-ci étant postérieur à la période d’imposition en litige, il résulte de l’instruction que les recherches effectuées par les structures marocaines ont pour objet la mise au point de nouvelles espèces végétales, destinées à être exploitées par la société requérante, et non la réalisation d’études techniques, à charge pour cette dernière de les utiliser pour les besoins de son activité. A cet égard, la SARL Nador Cott Protection indique, sans être contredite, qu’elle n’emploie qu’un salarié en charge de sa gestion administrative et qu’elle ne dispose pas des compétences techniques pour réaliser elle-même des opérations de recherche et développement en matière de création d’espèce végétales. Il résulte également de l’instruction que les divers rapports et études remis par les structures marocaines à la SARL Nador Cott ont pour seul objet de l’informer de l’avancement des recherches et non de permettre à cette dernière d’exploiter les informations qu’ils contiennent. Dans ces conditions, les rémunérations en cause ne peuvent être regardées comme la contrepartie de la fourniture d’études techniques au sens des stipulations de la convention fiscale conclue avec le Maroc. Il s’ensuit qu’elles ne sont pas passibles de la retenue à la source en application du c. du 2 de l’article 16 de cette convention.
8. Il résulte de ce qui précède, et sans qu’il soit besoin d’examiner le nouveau moyen de défense invoqué en appel par la SARL Nador Cott Protection, que le ministre de l’économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique n’est pas fondé à soutenir que c’est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Toulon a prononcé la décharge, en droits et majorations, de la retenue à la source à laquelle cette société a été assujettie au titre de l’exercice clos en 2017.
Sur les frais liés au litige :
9. Il a lieu, dans les circonstances de l’espèce, de mettre à la charge de l’Etat une somme de 2 000 euros au titre des frais liés au litige exposés par la SARL Nador Cott Protection et non compris dans les dépens, sur le fondement de l’article L. 761-1 du code de justice administrative.
D E C I D E :
Article 1er : La requête du ministre de l’économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique est rejetée.
Article 2 : L’Etat versera à la SARL Nador Cott Protection la somme de 2 000 euros en application de l’article L. 761‑1 du code de justice administrative.
Article 3 : Le présent arrêt sera notifié à la société à responsabilité limitée (SARL) Nador Cott Protection et au ministre de l’économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique.
Copie en sera adressée à la direction de contrôle fiscal Sud-Est Outre-mer.
Délibéré après l’audience du 2 octobre 2025, où siégeaient :
- Mme Paix, présidente,
- Mme Courbon, présidente assesseure,
- Mme Mastrantuono, première conseillère.
Rendu public par mise à disposition au greffe, le 16 octobre 2025.