Cour administrative d'appel de Douai — Décision N° CAA59-21DA00039

Vu la procédure suivante :

Procédure contentieuse antérieure :

M. B A a demandé au tribunal administratif de Rouen de prononcer la décharge, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux auxquelles il a été assujetti au titre des années 2013 à 2015.

Par un jugement no 1802334 du 3 novembre 2020, le tribunal administratif de Rouen a prononcé le non-lieu à statuer sur les conclusions de la demande de M. A tendant à la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux au titre des années 2013 à 2015, à concurrence de la somme de 16 827 euros, et a rejeté le surplus des conclusions de sa demande.

Procédure devant la cour :

Par une requête et des mémoires, enregistrés les 7 janvier 2021, 3 mai 2021 et 4 août 2021, M. et Mme A, représentés par Me Delgoulet, demandent à la cour :

1°) d'annuler ce jugement en ce qu'il n'a pas fait droit à l'ensemble de leur demande ;

2°) de prononcer la décharge, en droits et pénalités, des impositions et prélèvements sociaux demeurant en litige ;

3°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 1 500 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.

Ils soutiennent que :

- la procédure de contrôle de la société Façades 76 a méconnu l'article L. 13 du livre des procédures fiscales ;

- la société Façades 76 n'a pas opté pour l'assujettissement à l'impôt sur les sociétés conformément au e. du 3. de l'article 206 du code général des impôts ;

- M. A n'a pas disposé des sommes regardées par l'administration comme des revenus distribués, lesquelles ne peuvent par ailleurs être regardées comme ayant été disponibles ;

- les sommes de 17 652 euros et de 6 097 euros ne doivent pas être intégrées dans le chiffre d'affaires des exercices 2013 et 2015 ;

- le montant des charges évaluées forfaitairement est inférieur aux charges effectivement supportées ;

- les rehaussements de prélèvements sociaux sont dépourvus de fondement ;

- la majoration de 40 % n'est pas fondée en l'absence du caractère intentionnel de la part de M. A de se soustraire à l'impôt.

Par un mémoire en défense, enregistré le 22 mars 2021, et des mémoires, enregistrés les 9 juillet 2021 et 26 août 2021, le ministre de l'économie, des finances et de la relance conclut, d'une part, au non-lieu à statuer à concurrence des dégrèvements accordés en cours d'instance, d'autre part, au rejet du surplus des conclusions de la requête.

Il soutient que :

- il n'y a pas lieu de statuer sur les conclusions de la requête à concurrence des dégrèvements accordés en cours d'instance d'appel au titre de l'année 2015 ;

- les moyens soulevés par M. et Mme A ne sont pas fondés.

Vu les autres pièces du dossier.

Vu :

- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

- le code de justice administrative.

Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.

Ont été entendus au cours de l'audience publique :

- le rapport de M. Bertrand Baillard, premier conseiller,

- les conclusions de M. Jean-Philippe Arruebo-Mannier, rapporteur public,

- et les observations de Me Martin, représentant M. et Mme A.

Considérant ce qui suit :

1. La société Façades 76, dont M. A était associé unique et gérant jusqu'en 2016, a fait l'objet d'une vérification de comptabilité portant sur la période d'octobre 2012 à septembre 2015. Tirant les conséquences de cette vérification, l'administration fiscale a assujetti M. A à des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux, assorties de pénalités, au titre des années 2013 à 2015 dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers. M. A a porté le litige devant le tribunal administratif de Rouen, en lui demandant de prononcer la décharge, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux auxquelles il a ainsi été assujetti au titre des années 2013 à 2015. Par un jugement du 3 novembre 2020, le tribunal administratif de Rouen a, d'une part, prononcé un non-lieu à statuer sur les conclusions de la demande de M. A aux fins de décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux à hauteur de la somme de 16 827 euros et, d'autre part, rejeté le surplus des conclusions de cette demande. M. et Mme A relèvent appel de ce jugement en ce qu'il n'a pas fait droit à l'ensemble de leur demande.

Sur l'étendue du litige :

2. Par une décision du 2 septembre 2021, postérieure à l'introduction de la requête, la directrice régionale des finances publiques Normandie et Seine-Maritime a prononcé, en droits et pénalités, un dégrèvement de 1 475 euros au titre des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux assignées à M. et Mme A au titre de l'année 2015. Les conclusions de la requête de M. et Mme A sont, dans cette mesure, devenues sans objet.

Sur la régularité de la procédure d'imposition :

3. En premier lieu, en raison du principe de l'indépendance des procédures de redressement menées à l'égard de la société Façades 76 et de M. A, les irrégularités de la procédure de vérification de cette société sont sans incidence sur les impositions assignées à celui-ci. Le moyen tiré de ce que la procédure de contrôle de la société Façades 76 se serait déroulée en méconnaissance de l'article L. 13 du livre des procédures fiscales doit donc être écarté comme inopérant.

4. En second lieu, M. et Mme A ne produisent aucun élément de nature à établir que les relevés bancaires obtenus par l'administration fiscale sur le fondement de l'article L. 81 du livre des procédures fiscales à l'occasion de la vérification de comptabilité de la société Façades 76 l'auraient été dans des conditions illégales. Dès lors, le moyen tiré de la méconnaissance du principe selon lequel l'administration ne peut se prévaloir, pour établir l'imposition, de pièces ou documents obtenus par une autorité administrative ou judiciaire dans des conditions déclarées ultérieurement illégales par le juge doit, en tout été de cause, être écarté.

Sur le bien-fondé des impositions demeurant en litige :

En ce qui concerne la charge de la preuve :

5. Aux termes de l'article R. 194-1 du livre des procédures fiscales : " Lorsque, ayant donné son accord à la rectification ou s'étant abstenu de répondre dans le délai légal à la proposition de rectification, le contribuable présente cependant une réclamation faisant suite à une procédure contradictoire de rectification, il peut obtenir la décharge ou la réduction de l'imposition, en démontrant son caractère exagéré. / () ".

6. Il résulte de l'instruction que M. et Mme A n'ont pas formulé d'observations, dans le délai qui leur était imparti, sur la proposition de rectification qui leur a été notifié le 17 décembre 2016, et que le pli contenant la proposition de rectification du 13 février 2017 a été retourné à l'administration fiscale, après avoir été vainement présenté le 14 février 2017, puis mis en instance pendant le délai de quinzaine, avec la mention " non réclamé ". Ils supportent ainsi, en application des dispositions précitées de l'article R. 194-1 du livre des procédures fiscales, la charge de la preuve du caractère exagéré des impositions qu'ils contestent.

En ce qui concerne les revenus distribués :

7. En premier lieu, M. et Mme A soutiennent que la société Façades 76 n'a pas opté pour l'assujettissement à l'impôt sur les sociétés tel que prévu par le e. du 3. de l'article 206 du code général des impôts de sorte qu'ils ne peuvent être imposés au titre des revenus de capitaux mobiliers. Toutefois, l'administration produit une extraction d'un logiciel informatique faisant état du contraire. Par ailleurs, M. A, en sa qualité de gérant de la société Façades 76, a procédé, pour le compte de cette société, à des déclarations d'impôt sur les sociétés au titre des exercices 2012 et 2013, et a déclaré les revenus perçus de l'activité de gérant au titre des traitements et salaires et non pas au titre des bénéfices commerciaux. Dès lors, en l'absence de production par les requérants d'éléments contraires, le moyen doit être écarté.

8. En deuxième lieu, aux termes de l'article 109 du code général des impôts : " 1. Sont considérés comme revenus distribués : / 1° Tous les bénéfices ou produits qui ne sont pas mis en réserve ou incorporés au capital ; / () ". La qualité de seul maître de l'affaire suffit à regarder le contribuable comme bénéficiaire des revenus réputés distribués, en application du 1° du 1. de l'article 109 du code général des impôts, par la société en cause, la circonstance que l'intéressé n'aurait pas effectivement appréhendé les sommes correspondantes ou qu'elles auraient été versées à des tiers étant sans incidence à cet égard.

9. M. A, étant associé unique et gérant de la société Façades 76 jusqu'en 2016, doit être regardé comme ayant alors la qualité de maître de l'affaire, ce que les requérants admettent. Dès lors, cette circonstance suffit à permettre de regarder M. A comme bénéficiaire des revenus réputés redistribués, correspondant aux rehaussements des bénéfices de la société Façades 76. La circonstance selon laquelle ces rehaussements résultent de la mise en œuvre de la procédure d'évaluation d'office du chiffre d'affaires prévue à l'article L. 74 du livre des procédures fiscales ne fait pas obstacle à que les revenus réputés distribués soient regardés comme ayant été disponibles au sens des articles 12 et 156 du code général des impôts. Par ailleurs, ainsi qu'il a été dit au point précédent, la circonstance que les sommes en cause auraient été versés à des tiers est sans incidence sur la qualification de revenus distribués en application du 1° du 1. de l'article 109 du code général des impôts.

10. En troisième lieu, aux termes de l'article 109 du code général des impôts : " 1. Sont considérés comme revenus distribués : / () / 2° Toutes les sommes ou valeurs mises à la disposition des associés, actionnaires ou porteurs de parts et non prélevées sur les bénéfices. / () ". Pour soumettre le rehaussement des résultats d'une société à l'impôt sur le revenu entre les mains de son bénéficiaire, sur le fondement du 2° du 1. de l'article 109 du code général des impôts, il incombe à l'administration d'établir que de tels revenus ont été mis à la disposition des associés, actionnaires ou porteurs de parts. La circonstance que le contribuable que l'administration entend imposer soit le maître de l'affaire est à cet égard sans incidence.

11. L'administration a considéré que, pour l'année 2013, M. A avait bénéficié de revenus distribués d'un montant de 2 811 euros correspondant au montant du résultat déficitaire déclaré au titre de l'exercice de la même année par la société Façades 76 au motif que le contribuable était maître de l'affaire, en se fondant sur les dispositions du 2° du 1. de l'article 109 du code général des impôts. Toutefois, il résulte de ce qui a été dit au point précédent que cette circonstance est sans incidence à ce titre. L'administration n'apporte donc pas la preuve de la mise à disposition à M. A de tels revenus, à supposer même qu'ils puissent exister dans le cas d'un résultat déficitaire de la société. Dès lors, c'est à tort que l'administration a imposé la somme de 2 811 euros au titre de l'année 2013, en qualité de revenu distribué, entre les mains de M. A sur le fondement du 2° du 1. de l'article 109 du code général des impôts. M. et Mme A sont donc fondés à demander la décharge, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux y afférentes.

12. En quatrième lieu, l'administration a imputé au chiffre d'affaires de la société Façades 76 un taux de charge de 60 %, représentant un montant supérieur aux revenus déclarés par les requérants au titre des années 2013 à 2015. En se bornant à soutenir que le montant des revenus distribués inclut nécessairement les salaires et rémunérations versées par la société Façades 76, M. et Mme A n'apportent pas la preuve, qui leur incombe, du caractère exagéré des redressements mis à leur charge à ce titre.

13. En cinquième lieu, en se bornant à soutenir, s'agissant du chiffre d'affaires de la société Façades 76 pour l'année 2013, que la somme de 17 652 euros " ne saurait correspondre à une minoration du chiffre d'affaires mais doit correspondre à une facturation antérieure ", sans apporter d'autres précisions, pourtant annoncées, ni justification, les époux A n'apportent pas la preuve du caractère exagéré de l'évaluation du chiffre d'affaires de cette société au titre de l'année 2013.

14. En sixième lieu, si M. et Mme A produisent, pour la première fois en appel, des extraits du grand livre comptable de la société Façades 76 ainsi que différents documents pour justifier des charges déductibles, ils ne critiquent ni l'analyse détaillée présentée par l'administration en défense quant au caractère déductible ou non des charges alléguées, ni le fait que le montant des charges pouvant être finalement retenu est inférieur au montant des charges évalué par le service vérificateur en proportion du chiffre d'affaires de la société. Dès lors, ils n'apportent pas la preuve, qui leur incombe, du caractère exagéré du montant de l'imposition mis à leur charge.

15. En septième lieu, si M. et Mme A soutiennent qu'un montant de 6 097 euros a été intégré à tort dans le chiffre d'affaires de la société Façades 76 pour l'exercice 2015, l'administration fiscale a admis le bien-fondé de cette demande en cours d'instance et a, en conséquence, accordé aux contribuables, ainsi qu'il a été dit au point 2, un dégrèvement d'un montant de 1 475 euros. Les contribuables ne contestant pas le montant ainsi dégrevé, lequel résulte d'une compensation partielle effectuée par l'administration fiscale, en application de l'article L. 203 du livre des procédures fiscales, entre la déduction du montant de 6 097 euros et la majoration du chiffre d'affaires de la société Façades 76 pour ce même exercice dont le montant a été porté de 363 743 euros à 366 744 euros, le moyen doit être écarté.

En ce qui concerne la demande de compensation :

16. Dès lors que, ainsi qu'il a été dit au point précédent, l'administration fiscale a effectué, en cours d'instance d'appel, la compensation entre la déduction du montant de 6 097 euros et la majoration du chiffre d'affaires de la société Façades 76 pour ce même exercice dont le montant a été porté de 363 743 euros à 366 744 euros ainsi que le permet l'article L. 203 du livre des procédures fiscales, il n'y a pas lieu de faire droit à cette demande, au demeurant non-reprise dans les conclusions de l'administration, tendant à ce que la cour prononce cette compensation.

En ce qui concerne les prélèvements sociaux :

17. Il résulte de ce qui a été dit aux points 3 à 15 que M. et Mme A sont uniquement fondés à demander la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu mises à leur charge au titre de l'année 2013 procédant de la prise en compte par l'administration de la somme de 2 811 euros comme revenus distribués. Le moyen tiré de ce que les prélèvements sociaux afférents sont dépourvus de fondement doit donc être accueilli dans cette seule mesure.

Sur les pénalités :

18. Aux termes de l'article 1729 du code général des impôts : " Les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration ou un acte comportant l'indication d'éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt ainsi que la restitution d'une créance de nature fiscale dont le versement a été indûment obtenu de l'Etat entraînent l'application d'une majoration de : / a. 40 % en cas de manquement délibéré ; / () ". Aux termes de l'article L. 195 A du livre des procédures fiscales : " En cas de contestation des pénalités fiscales appliquées à un contribuable au titre des impôts directs, de la taxe sur la valeur ajoutée et des autres taxes sur le chiffre d'affaires, des droits d'enregistrement, de la taxe de publicité foncière et du droit de timbre, la preuve de la mauvaise foi et des manœuvres frauduleuses incombe à l'administration. ".

19. Pour justifier l'application aux droits demeurant en litige de la majoration de 40 % prévue par le a. de l'article 1729 du code général des impôts, l'administration a retenu que M. A, en sa qualité de gérant de la société Façades 76 au cours des exercices clos 2014 et 2015, avait été à l'origine de déclarations à l'administration fiscale minorées s'agissant du montant du chiffre d'affaires de la société et majorées s'agissant du montant des charges déductibles et de la taxe sur la valeur ajoutée déductible, ce qui a conduit à la perception par l'intéressé de revenus distribués non déclarés à l'administration fiscale. En revanche, contrairement à ce qui est soutenu, l'administration ne s'est pas fondée sur le fait que M. A serait responsable de la situation d'opposition au contrôle fiscal. Compte-tenu de ces éléments, l'administration doit être regardée comme apportant la preuve, qui lui incombe, de la volonté de M. A d'éluder l'impôt. Il s'ensuit que les requérants ne sont pas fondés à contester l'application par l'administration de la majoration pour manquement délibéré, prévue par les dispositions précitées du a. de l'article 1729 du code général des impôts, aux droits demeurant en litige.

20. Il résulte de tout ce qui précède que M. et Mme A sont uniquement fondés à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Rouen a rejeté ses conclusions tendant à la décharge, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux, mises à leur charge au titre de l'année 2013, procédant de la prise en compte de la somme de 2 811 euros comme revenus distribués.

Sur les conclusions présentées sur le fondement de l'article L. 761-1 du code de justice administrative :

21. Les dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que soit mise à la charge de l'Etat, qui n'est pas, dans la présente instance, la partie principalement perdante, la somme que M. et Mme A demande au titre des frais exposés par eux et non compris dans les dépens.

DÉCIDE :

Article 1er : Il n'y a pas lieu de statuer sur les conclusions de la requête de M. et Mme A à concurrence du dégrèvement de 1 475 euros, en droits et pénalités, au titre des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux mises à leur charge au titre de l'année 2015.

Article 2 : M. et Mme A sont déchargés, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires d'impôt sur revenu et de prélèvements sociaux auxquelles ils ont été assujettis au titre de l'année 2013 procédant de la prise en compte de la somme de 2 811 euros comme revenus distribués.

Article 3 : Le jugement du 3 novembre 2020 du tribunal administratif de Rouen est réformé en ce qu'il a de contraire au présent arrêt.

Article 4 : Le surplus des conclusions de la requête de M. et Mme A est rejetée.

Article 5 : Le présent arrêt sera notifié à M. et Mme B A et au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique.

Copie en sera transmise à l'administrateur général des finances publiques chargé de la direction spécialisée de contrôle fiscal Nord.

Délibéré après l'audience publique du 27 octobre 2022 à laquelle siégeaient :

- M. Christian Heu, président de chambre,

- M. Mathieu Sauveplane, président-assesseur,

- M. Bertrand Baillard, premier conseiller.

Rendu public par mise à disposition au greffe le 17 novembre 2022.

Le rapporteur,

Signé : B. BaillardLe président de chambre,

Signé : C. Heu

La greffière,

Signé : S. Pinto Carvalho

La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique, en ce qui le concerne, ou à tous commissaires de justice à ce requis, en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution du présent arrêt.

Pour expédition conforme

La greffière,

Suzanne Pinto Carvalho

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