Cour administrative d'appel de Douai — Décision N° CAA59-21DA00185

Vu la procédure suivante :

Procédure contentieuse antérieure :

M. A C a demandé au tribunal administratif de Lille de prononcer la décharge, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu auxquelles il a été assujetti au titre des années 2013 à 2015 ainsi que des rappels de taxe sur la valeur ajoutée mis à sa charge au titre de la période du 1er janvier 2014 au 31 décembre 2015.

Par un jugement n° 1709651 du 27 novembre 2020, le tribunal administratif de Lille, par les articles 1 et 2 de ce jugement, a réduit la base de l'impôt sur le revenu assignée à M. C au titre de l'année 2015 à concurrence de la somme de 15 390,91 euros hors taxes dans la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux et prononcé la décharge, en droits et pénalités, de la cotisation supplémentaire d'impôt sur le revenu mise à la charge de l'intéressé au titre de l'année 2015 à concurrence de cette réduction de la base d'imposition, par l'article 3 dudit jugement, a réduit, en droits et pénalités, le rappel de taxe sur la valeur ajoutée mis à la charge de M. C au titre de la période correspondant à l'année 2015 à concurrence de la taxe sur la valeur ajoutée déductible sur les achats à concurrence de 14 802,91 euros et, par l'article 4, a rejeté le surplus des conclusions de sa demande.

Procédure devant la cour :

Par une requête et un mémoire, enregistrés le 27 janvier 2021 et le 30 août 2021, M. C, représenté par Me Matton, demande à la cour :

1°) d'annuler l'article 4 du jugement du 27 novembre 2020 du tribunal administratif de Lille ;

2°) de prononcer la décharge des impositions demeurant en litige ;

3°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 3 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.

Il soutient que :

- c'est à l'administration d'apporter la preuve qu'elle a accompli les formalités obligatoires préalables à l'examen contradictoire de sa situation fiscale personnelle ;

- l'administration n'apporte pas davantage la preuve de ce qu'elle l'aurait informé de la possibilité de saisir la commission départementale des impôts et des taxes sur le chiffre d'affaires ;

- à défaut d'avoir sollicité le mandataire judiciaire, l'administration ne détenait pas les éléments nécessaires pour justifier la taxation d'office ;

- il ne détenait plus les pièces comptables qui avaient été remises au mandataire judiciaire ;

- la procédure de taxation d'office est injustifiée ;

- il est fondé à demander la prise en compte, au titre des charges, d'une somme de 21 623,41 euros HT réglée au moyen du compte bancaire et d'une somme de 27 782,98 euros HT réglée en espèces au titre des factures Sanelec ;

- les factures 39, 39-1, 39-2, 39-3, 39-4, 39-5 ont fait l'objet d'un seul règlement globalisé de 5 717,99 euros figurant sur le relevé bancaire et doivent être prises en compte en déduction de la base imposable ; la taxe sur la valeur ajoutée grevant ces factures est déductible ;

- s'agissant de la facture 52 portant sur une somme de 1 375,52 euros, un acompte de 500 euros a été réglé et le paiement du solde apparait sur le relevé bancaire ;

- les factures 62 à 125 sont en lien avec l'activité d'électricien qu'il exerçait à titre individuel au cours de l'année 2015 ; elles sont pour la plupart d'un faible montant, ce qui justifie qu'elles puissent être acquittées en espèces ;

- la charge de 13 394 euros correspondant à des frais de déplacement est justifiée et doit être prise en compte en déduction de la base imposable ;

- la taxe sur la valeur ajoutée grevant les autres factures de son fournisseur Sanelec est déductible ;

- les pénalités dont ont été assortis les droits en litige sont dépourvues de fondement.

Par un mémoire en défense, enregistré le 28 juillet 2021, le ministre de l'économie, des finances et de la relance conclut, d'une part, au rejet de la requête de M. C, d'autre part, par la voie de l'appel incident, à l'annulation des articles 1 et 2 du jugement du 27 novembre 2020 du tribunal administratif de Lille.

Il soutient que :

- le tribunal n'a pas tenu compte des charges évaluées forfaitairement par le service à hauteur de 20 300 euros ; or, la somme de 15 390 euros retenue par le tribunal est inférieure au montant des charges retenues par le service et fait double emploi avec les charges ainsi retenues par le service à titre forfaitaire ;

- les moyens soulevés par M. C ne sont pas fondés.

Par une ordonnance du 14 juin 2022, la clôture d'instruction a été fixée au 15 juillet 2022.

Vu les autres pièces du dossier.

Vu :

- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

- le code de justice administrative.

Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.

Ont été entendus au cours de l'audience publique :

- le rapport de M. Sauveplane, président assesseur,

- les conclusions de M. Arruebo-Mannier, rapporteur public.

Considérant ce qui suit :

1. M. C a fait l'objet d'un examen contradictoire de sa situation fiscale personnelle à l'issue duquel l'administration a réintégré dans la base imposable à l'impôt sur le revenu des rémunérations versées par l'EURL Electric Services, dont il était le gérant. L'administration a procédé, parallèlement, à une vérification de comptabilité de l'activité individuelle d'électricien exercée par M. C à l'issue de laquelle, après avoir dressé un procès-verbal d'opposition à contrôle fiscal le 21 février 2017, elle a reconstitué le bénéfice industriel et commercial de cette activité, imposable à l'impôt sur le revenu au titre des exercices 2014 et 2015, ainsi que la taxe sur la valeur ajoutée due au titre de la période du 1er janvier 2014 au 31 décembre 2015. En conséquence, l'administration a assujetti M. C à des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu au titre des années 2013 à 2015 et à des rappels de taxe sur la valeur ajoutée au titre de la période du 1er janvier 2014 au 31 décembre 2015, assortis de pénalités, en suivant la procédure d'imposition d'office prévue à l'article L. 74 du livre des procédures fiscales en cas d'opposition à contrôle fiscal. Par un jugement du 27 novembre 2020, le tribunal administratif de Lille a réduit le bénéfice industriel et commercial de l'année 2015 à concurrence de la somme de 15 390,91 euros hors taxes et prononcé la réduction du rappel de taxe sur la valeur ajoutée mis à la charge de M. C au titre de l'année 2015 à hauteur de 14 802,91 euros. M. C relève appel de l'article 4 de ce jugement qui a rejeté le surplus des conclusions de sa demande aux fins de décharge. Le ministre, par la voie de l'appel incident, demande l'annulation des articles 1 et 2 de ce jugement par lesquels les premiers juges ont prononcé la réduction des bases imposables à l'impôt sur le revenu assignées à M. C au titre de l'année 2015.

Sur la régularité de la procédure :

2. En premier lieu, aux termes de l'article L. 47 du livre des procédures fiscales : " Un examen contradictoire de la situation fiscale personnelle d'une personne physique () ne peut être engagée sans que le contribuable en ait été informé par l'envoi ou la remise d'un avis de vérification () ". Une notification d'avis de vérification, pour être régulière, doit être effectuée à la dernière adresse communiquée par le contribuable à l'administration fiscale. En cas de changement de domicile, il appartient au contribuable d'établir qu'il a fait les diligences nécessaires pour informer l'administration de sa nouvelle adresse ou pour faire suivre son courrier.

3. Il résulte de l'instruction que l'avis d'examen contradictoire de l'ensemble de la situation fiscale personnelle de M. C au regard de l'impôt sur le revenu, en date du 11 juillet 2016, a été envoyé par pli recommandé à la dernière adresse de l'intéressé connue du service, au 844 bois d'Achelles à Roncq. Le pli contenant cet avis a été retourné au service avec la mention " destinataire inconnu à l'adresse ". A la suite de recherches effectuées par l'administration, ce même avis a été réexpédié à la nouvelle adresse de M. C le 19 juillet 2016 sur la commune de Wimy et a été retourné au service avec la mention " refusé ". Dès lors, l'administration doit être regardée comme établissant avoir notifié le pli contenant l'avis d'examen contradictoire de sa situation fiscale personnelle du contribuable à la dernière adresse connue de M. C, communiquée par ce dernier dans son avis d'ensemble de revenus de l'année 2015 comme étant son adresse au 1er janvier 2016. Il suit de là que M. C n'est pas fondé à soutenir que l'avis de vérification en cause ne lui aurait pas été régulièrement notifié, ni, par suite, que la procédure d'imposition serait entachée d'irrégularité pour ce motif.

4. En deuxième lieu, le recours à la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires est exclu en cas de mise en œuvre d'une procédure d'imposition d'office autre que celle prévue par l'article L. 69 du livre des procédures fiscales. Or, l'administration a suivi, en l'espèce, la procédure d'office prévue à l'article L. 74 du livre des procédures fiscales. Par suite, le moyen tiré par M. C de ce qu'il n'a pas été informé de la possibilité de saisir la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires est inopérant et doit être écarté.

5. En troisième lieu, si le requérant soutient qu'à défaut d'avoir sollicité le mandataire judiciaire, l'administration ne détenait pas les éléments nécessaires pour justifier la taxation d'office, il est constant que l'administration a dressé le 21 février 2017 un procès-verbal d'opposition à contrôle fiscal, et appliqué la procédure d'évaluation d'office prévue à l'article L. 74 du livre des procédures fiscales qui la dispensait de solliciter le mandataire judiciaire, à supposer même que celui-ci ait détenu les documents comptables de M. C. Dès lors, le moyen doit être écarté.

Sur le bien-fondé des impositions supplémentaires demeurant en litige :

En ce qui concerne la charge de la preuve :

6. Aux termes de l'article L. 193 du livre des procédures fiscales : " Dans tous les cas où une imposition a été établie d'office la charge de la preuve incombe au contribuable qui demande la décharge ou la réduction de l'imposition. ". Aux termes de l'article R. 193-1 du même livre : " Dans le cas prévu à l'article L. 193 le contribuable peut obtenir la décharge ou la réduction de l'imposition mise à sa charge en démontrant son caractère exagéré. ". L'administration ayant suivi en l'espèce la procédure d'office prévue à l'article L. 74 du livre des procédures fiscales, la charge de la preuve de l'exagération des bases d'imposition incombe à M. C.

En ce qui concerne la rectification au titre des salaires :

7. Il résulte des mentions de la proposition de rectification adressée à M. C que les éléments portés sur la déclaration de résultats déposée par l'EURL Electric Services au titre de l'exercice clos en 2013 faisait état du versement d'une rémunération à M. C pour ses fonctions de gérant que ce dernier n'a cependant pas déclarée. L'administration a donc inclus les rémunérations versées par l'EURL Electric Services dans le revenu imposable de M. C à titre de rémunération de gérance sur le fondement de l'article 62 du code général des impôts. En se bornant à soutenir qu'il ne détenait plus les pièces comptables sur cette période au motif qu'elles avaient été remises au mandataire judiciaire, le requérant n'apporte pas la preuve, qui lui incombe, de l'exagération des bases d'imposition retenues d'office par l'administration au titre des salaires.

En ce qui concerne la rectification au titre des bénéfices industriels et commerciaux de l'année 2015 :

8. Aux termes de l'article 39 du code général des impôts : " 1. Le bénéfice net est établi sous déduction de toutes charges, celles-ci comprenant, sous réserve des dispositions du 5, notamment : / 1° Les frais généraux de toute nature, les dépenses de personnel et de main-d'œuvre, le loyer des immeubles dont l'entreprise est locataire. / () ".

9. Il résulte des mentions de la proposition de rectification du 27 mars 2017 adressée à M. C que l'administration a procédé à la reconstitution du chiffre d'affaires de l'activité de ce dernier pour l'exercice 2015 en retenant un chiffre d'affaires de 66 900 euros, évalué d'après le montant des encaissements, duquel elle a soustrait des charges évaluées forfaitairement, en l'absence de toute justification, à hauteur de 22 300 euros, soit le tiers du chiffre d'affaires. M. C demande la prise en compte de diverses factures numérotées de 1 à 125.

10. En premier lieu, d'une part, si les premiers juges ont admis que les factures numérotées de 1 à 38, de 40 à 51 et de 53 à 64 d'un montant cumulé de 15 390 euros HT, pouvaient être admises en déduction, ce montant reste toutefois inférieur au montant des charges, évaluées forfaitairement, admises en déduction par l'administration à hauteur de 22 300 euros. D'autre part, s'agissant des factures 39, 39-1, 39-2, 39-3, 39-4 et 39-5, si M. C soutient qu'elles ont fait l'objet d'un règlement global de 5 717,99 euros qui figurait bien sur le relevé bancaire du compte auprès de l'établissement financier " Nickel ", l'administration fait toutefois valoir que le montant cumulé de ces factures est de 5 857,98 euros et non de 5 717,99 euros et que ce montant n'est pas identifiable sur le relevé bancaire. S'agissant de la facture 52, si M. C allègue avoir réglé cette facture par voie d'un acompte de 500 euros et fait valoir que le solde de 875,76 euros apparait sur le relevé bancaire, il n'établit pas avoir payé cet acompte de 500 euros alors que le débit de 875,76 euros, le 28 octobre 2014, mentionne un achat réglé par carte. Enfin, s'agissant des factures 65 à 125, aucune trace de paiement correspondant à ces factures ne peut être identifiée sur les relevés bancaires et si M. C allègue un paiement en espèces de ces factures, il ne l'établit pas. Dès lors, M. C n'est pas fondé à demander la prise en compte d'une somme de 21 623,41 euros hors taxes au titre d'un règlement via le compte bancaire et d'une somme de 27 782,98 euros hors taxes au titre d'un règlement en espèces.

11. En second lieu, si le requérant soutient qu'une charge de 13 394 euros au titre des frais de déplacement est justifiée, il se borne à de simples allégations, alors que la charge de la preuve lui incombe. En particulier, il n'apporte aucun élément de nature à justifier la réalité des déplacements allégués ni leur caractère professionnel. Par suite, le moyen doit être écarté.

En ce qui concerne la taxe sur la valeur ajoutée déductible :

12. Aux termes du 1 du I. de l'article 271 du code général des impôts : " La taxe sur la valeur ajoutée qui a grevé les éléments du prix d'une opération imposable est déductible de la taxe à la valeur ajoutée applicable à cette opération ". Aux termes du II du même article : " 1. Dans la mesure où les biens et les services sont utilisés pour les besoins de leurs opérations imposables, et à la condition que ces opérations ouvrent droit à déduction, la taxe dont les redevables peuvent opérer la déduction est, selon le cas : / a) Celle qui figure sur les factures établies conformément aux dispositions de l'article 289 et si la taxe pouvait légalement figurer sur lesdites factures ; / () ".

13. Le tribunal administratif de Lille a, par l'article 3 du jugement attaqué, prononcé la réduction du rappel de taxe sur la valeur ajoutée mis à la charge de M. C à concurrence de la taxe sur la valeur ajoutée déductible sur les achats à hauteur de 14 802,91 euros. Si M. C soutient que les autres charges dont la déductibilité doit être admise au titre des bénéfices industriels et commerciaux doivent, elles aussi, ouvrir droit à déductibilité de la taxe sur la valeur ajoutée, il se borne, sur ce point, à de simples allégations et n'établit pas que les factures de biens ont été utilisées pour les besoins des opérations imposables de son activité d'électricien. Dès lors, le moyen doit être écarté.

Sur les pénalités :

14. Aux termes de l'article 1732 du code général des impôts : " La mise en œuvre de la procédure d'évaluation d'office prévue à l'article L. 74 du livre des procédures fiscales entraîne : / a. L'application d'une majoration de 100 % aux droits rappelés ou aux créances de nature fiscale qui doivent être restituées à l'Etat ; / () ".

15. Pour justifier l'application de la majoration de 100 % prévue au a. de l'article 1732 du code général des impôts, l'administration fait valoir que M. C ne s'est pas rendu disponible aux réunions proposées par le vérificateur et s'est abstenu de répondre utilement aux deux mises en garde qui lui ont été adressées le 2 janvier 2017 et le 23 janvier 2017. En conséquence de ce comportement, elle a dressé, le 21 février 2017, un procès-verbal d'opposition à contrôle fiscal. Or, il résulte de ce qui a été dit au point 5 que l'administration a régulièrement mis en œuvre la procédure d'évaluation d'office prévue à l'article L. 74 du livre des procédures fiscales. Par suite, c'est à bon droit que l'administration a assorti les impositions mises à la charge du requérant, de la majoration de 100 % prévue au a. de l'article 1732 du code général des impôts.

16. Il résulte de tout ce qui précède que M. C n'est pas fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Lille, par l'article 4 de ce jugement, a rejeté le surplus des conclusions de sa demande tendant à la décharge des impositions demeurant en litige.

Sur l'appel incident du ministre :

17. Par les articles 1 et 2 du jugement attaqué, le tribunal administratif de Lille a réduit la base de l'impôt sur le revenu assignée à M. C au titre de l'année 2015 à concurrence de la somme de 15 390,91 euros hors taxes dans la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux et l'a déchargé, en conséquence, de la cotisation supplémentaire d'impôt sur le revenu à laquelle il a été assujetti au titre de l'année 2015, ainsi que des pénalités y afférentes. Pour accorder cette réduction de la base imposable assignée à M. C au titre des bénéfices industriels et commerciaux de l'année 2015, les premiers juges ont estimé que les documents produits par l'intéressé permettaient d'établir que les dépenses exposées pour l'achat d'équipements professionnels, correspondant aux factures numérotées de 1 à 38, de 40 à 51 et de 53 à 64, s'établissaient à 15 390,91 euros hors taxes. Ils ont ainsi déduit du bénéfice imposable de l'activité d'électricien exercée par M. C les charges constituées par ces achats de matériels et d'équipements pour un montant de 15 390,91 euros hors taxes.

18. Toutefois, pour reconstituer le chiffre d'affaires de l'activité de M. C au titre de l'exercice 2015, l'administration a retenu un chiffre d'affaires de 66 900 euros, évalué d'après le montant des encaissements, duquel elle a soustrait des charges évaluées forfaitairement, en l'absence de toute justification, à hauteur de 22 300 euros, soit le tiers du chiffre d'affaires. Par suite, le ministre est fondé à soutenir que la somme considérée comme justifiée par les premiers juges à hauteur de 15 390,91 euros hors taxes fait double emploi avec le montant des charges retenu par l'administration à titre forfaitaire, la somme retenue par les premiers juges étant au demeurant d'un montant inférieur au montant forfaitaire retenu par l'administration.

19. Alors qu'aucun autre moyen ne reste à examiner dans le cadre de l'effet dévolutif de l'appel, le ministre est fondé à soutenir que c'est à tort que le tribunal administratif de Lille a, par les articles 1 et 2 du jugement attaqué, réduit la base de l'impôt sur le revenu assignée à M. C au titre de l'année 2015 à concurrence de la somme de 15 390,91 euros hors taxes dans la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux et l'a déchargé, en conséquence, de la cotisation supplémentaire d'impôt sur le revenu à laquelle il a été assujetti au titre de l'année 2015, ainsi que des pénalités y afférentes, et à demander l'annulation des articles 1 et 2 dudit jugement.

Sur les conclusions tendant à l'application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative :

20. L'Etat n'étant pas partie perdante à l'instance, les conclusions de M. C tendant à l'application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ne peuvent qu'être rejetées.

DECIDE :

Article 1er :Les articles 1 et 2 du jugement n° 1709651 du 27 novembre 2020 du tribunal administratif de Lille sont annulés.

Article 2 :La cotisation supplémentaire d'impôt sur le revenu au titre de l'année 2015, ainsi que les pénalités correspondantes, dont le tribunal administratif de Lille a, par le jugement du 27 novembre 2020, prononcé la décharge à raison de la réduction de la base d'imposition assignée à M. C à concurrence de la somme de 15 390,91 euros hors taxes dans la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux, sont remises à la charge de M. C.

Article 3 :La requête de M. C et les conclusions de sa demande accueillies par le tribunal administratif de Lille sont rejetées.

Article 4 :Le présent arrêt sera notifié à M. A C et au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique.

Copie en sera transmise à l'administrateur général des finances publiques chargé de la direction spécialisée de contrôle fiscal Nord.

Délibéré après l'audience publique du 17 novembre 2022 à laquelle siégeaient :

- M. Christian Heu, président de chambre,

- M. Mathieu Sauveplane, président-assesseur,

- M. D B, premier-conseiller.

Rendu public par mise à disposition au greffe le 1er décembre 2022.

Le président, rapporteur,

Signé : M. SauveplaneLe président de chambre,

Signé : C. Heu

La greffière,

Signé : S. Pinto Carvalho

La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique, en ce qui le concerne, ou à tous commissaires de justice à ce requis, en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution du présent arrêt.

Pour expédition conforme,

La greffière,

Suzanne Pinto Carvalho

N°21DA00185