Cour administrative d'appel de Douai — Décision N° CAA59-23DA01712

Vu la procédure suivante :

Procédure contentieuse antérieure :

M. C B a demandé au tribunal administratif de Lille, d'une part, de prononcer la décharge, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux auxquelles son foyer fiscal a été assujetti au titre des années 2015 et 2016, d'autre part, de mettre à la charge de l'Etat la somme de 4 000 euros en application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ainsi que les dépens de l'instance.

Par un jugement n° 2009438 du 30 juin 2023, le tribunal administratif de Lille, d'une part, a constaté qu'il n'y avait pas lieu de statuer, à concurrence du dégrèvement de 49 166 euros en pénalités, prononcé en matière d'impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux, sur les conclusions de la demande de M. B tendant à la décharge, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux auxquelles son foyer fiscal a été assujetti au titre des années 2015 et 2016, d'autre part, a rejeté le surplus des conclusions de cette demande.

Procédure devant la cour :

Par une requête, enregistrée le 30 août 2023, M. B, représenté par Me Bleux, demande à la cour :

1°) d'annuler ce jugement en tant qu'il ne lui donne pas entière satisfaction ;

2°) de prononcer la décharge, en droits et pénalités, des impositions et contributions restant en litige ;

3°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 4 000 euros sur le fondement de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.

Il soutient que :

- la taxation d'office à laquelle a été soumise, en application des dispositions de l'article L. 66 du livre des procédures fiscales, la société à responsabilité limitée (SARL) Valenciennes Palettes, dont il était le gérant et l'associé avant sa liquidation judiciaire, est irrégulière, dès lors que l'administration n'établit pas que cette société aurait omis de régulariser sa situation déclarative avant l'expiration du délai imparti par une mise en demeure régulièrement notifiée ;

- l'administration, qui n'a aucunement rapporté la preuve, qui lui incombe, de ce que l'ensemble des sommes, y compris celles correspondant aux dotations aux amortissements, regardées comme distribuées entre ses mains par D, ont été effectivement désinvesties, n'était fondée à les imposer, au sein de son foyer fiscal, ni sur le fondement des dispositions du c de l'article 111 du code général des impôts, dont s'est initialement prévalu le service vérificateur, alors d'ailleurs que le caractère de rémunérations occultes de ces sommes n'est pas davantage établi, ni sur celui des dispositions du e du même article, qui visent une catégorie de dépenses que l'administration n'a pas mise en évidence en l'espèce, ni même sur celui du 1° du 1 de l'article 109 de ce code, qui instaurent une présomption de distribution qui n'est opposable qu'à la société contrôlée ; la réponse apportée, le 7 janvier 1954, par le ministre à M. A, député, conforte son analyse ;

- en tout état de cause, le rehaussement du résultat imposable de D au titre de l'exercice clos en 2016 n'était pas susceptible de donner lieu à l'imposition, au sein de son foyer fiscal, de revenus réputés distribués au titre de l'année 2016, mais seulement au titre de l'année 2017, dès lors que l'organe décisoire de la société disposait d'un délai expirant le 30 avril 2017 pour se prononcer sur l'affectation du bénéfice réalisé au titre de l'exercice clos en 2016, ainsi que pour enregistrer les dotations aux amortissements ;

- il a été regardé à tort, au regard de ses relations avec D, comme le seul maître de l'affaire ;

- l'administration, qui a mis en œuvre à son égard la procédure de rectification contradictoire, supporte la charge de la preuve de l'appréhension des sommes en cause ;

- pour reconstituer le bénéfice imposable de D au titre de l'exercice clos en 2016, le vérificateur a mis en œuvre une méthode radicalement viciée dans son principe, qui l'a conduit à écarter comme fictives l'intégralité des factures de fournisseurs de palettes produites dans le cadre du contrôle de la société, sans pour autant remettre en cause les ventes de palettes, et à déterminer un bénéfice d'un montant excessif, tandis que la méthode alternative qu'il propose, consistant, en exploitant les données de la comptabilité matière tenue par la société, à rapprocher les achats et les ventes de palettes, permet de tenir compte plus exactement de l'activité réelle de l'entreprise ;

- pour le même motif, le rehaussement appliqué aux résultats imposables de la SARL Negopal n'est pas plus fondé et, dès lors qu'il a été regardé à tort comme le maître de l'affaire, alors pourtant qu'il ne possède que 48 % des parts de cette société, dont il n'est pas le gérant et dont il ne peut disposer des fonds, il ne peut davantage que pour l'autre société être regardé comme ayant appréhendé les sommes en cause, d'autant que les attestations de fournisseurs versées au dossier établissent la réalité des achats de palettes opérées par cette société ;

- le chef de rehaussement afférent aux revenus regardés comme d'origine indéterminée n'est pas fondé, dès lors qu'il établit l'objet des versements correspondants, qui se rapportent essentiellement à des ventes de véhicules personnels auprès de particuliers, qui en attestent ; au surplus, l'administration ne donne aucune précision quant à la méthode mise en œuvre par elle pour déterminer le montant des revenus qu'elle a entendus taxer d'office à ce titre, qui doit, dès lors, être regardé comme excessif ; les doctrines administratives publiées sous les références BOI-CTX-DG-20-20-20 et BOI-CTX-DG-20-20-40-12 confortent son analyse ;

- les suppléments de prélèvements sociaux devront être déchargés par voie de conséquence ;

- la majoration de 40 %, prévue, en cas de manquement délibéré, au a de l'article 1729 du code général des impôts, appliquée aux suppléments d'impôt et de prélèvements sociaux en litige, n'est pas fondée, dès lors que l'administration n'a pas établi l'intention d'éluder l'impôt qu'elle lui prête.

Par un mémoire en défense, enregistré le 6 mars 2024, le ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique conclut au rejet de la requête.

Il soutient que :

- eu égard au principe d'indépendance des procédures, M. B ne peut utilement soulever, pour contester sa propre imposition, le moyen tiré de l'irrégularité, pour absence de mise en demeure préalable, de la procédure de taxation d'office mise en œuvre à l'égard de D ; au surplus, ce moyen manque en fait ;

- l'administration entend solliciter de la cour qu'elle confirme le bien-fondé des suppléments d'impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux en litige et résultant des distributions de revenus opérées par D sur le fondement des dispositions du c de l'article 111 du code général des impôts, et non du e du même article, comme indiqué par erreur par le service, pour ce qui concerne l'année 2015, et sur les dispositions du 1° du 1 de l'article 109 de ce code pour ce qui concerne l'année 2016 ;

- s'agissant de l'exercice clos en 2015, D n'a été en mesure de fournir aucune preuve de la livraison effective des palettes dont elle a comptabilisé l'achat, auprès de particuliers et de professionnels, pour un montant total de 601 351 euros, les factures qu'elle a produites, émises dans le cadre du régime d'auto-facturation et dont la majeure partie fait mention d'un paiement en espèces, ne pouvant suffire à elles seules, alors d'ailleurs que celles concernant des professionnels assujettis à la taxe sur la valeur ajoutée n'ont fait l'objet d'aucune acceptation expresse de la part des vendeurs et que celles se rapportant à des achats auprès de particuliers ne sont accompagnées d'aucune preuve de paiement ; en outre, l'exercice, par le service, de son droit de communication auprès des fournisseurs lui a permis de constater qu'un grand nombre de ces factures étaient fictives ;

- pour rectifier le résultat imposable de cette société au titre du même exercice, l'administration a admis en déduction, dans un souci de réalisme économique, la somme de 413 782 euros au titre des charges d'achat de palettes, alors qu'elle aurait été fondée à ne retenir que les achats confirmés par les fournisseurs, à hauteur d'un montant total de 214 663 euros ; dans ces conditions, les charges réintégrées au résultat imposable, pour un montant de 187 568 euros, ont été regardées comme correspondant, en réalité, à une distribution occulte imposable entre les mains du bénéficiaire sur le fondement du c de l'article 111 du code général des impôts ; en se bornant à se référer à une comptabilité matière et à présenter des documents internes à la société et qui ne revêtent aucun caractère probant, M. B n'apporte, en tout état de cause, pas la preuve de la réalité des achats non retenus par le service ;

- M. B, alors détenteur de 49 % des parts de D et gérant statutaire disposant seul du pouvoir d'engager la société à l'égard des tiers et de mouvementer ses comptes bancaires, a été regardé à bon droit comme le seul maître de l'affaire, de sorte qu'il est présumé avoir appréhendé les revenus réputés distribués par cette société, n'apportant aucun commencement de preuve du contraire ;

- s'agissant de l'exercice clos en 2016, en l'absence de souscription d'une déclaration de résultat et de présentation d'une comptabilité, le service a reconstitué le résultat imposable de D à partir des factures de produits et des justificatifs de charges présentés ; ainsi, le rehaussement se rapportant à cet exercice ne correspond aucunement à la remise en cause de dotations aux amortissements ou aux provisions ; M. B ne fournit, dans ces conditions, aucun élément probant de nature à établir qu'une partie du bénéfice reconstitué aurait pu être incorporé au capital ou mis en réserve, de sorte que ce bénéfice doit être regardé comme ayant été intégralement désinvesti ;

- en vertu des mêmes indices que s'agissant de l'exercice précédent, M. B a été regardé à bon droit comme le seul maître de l'affaire et il doit, dès lors, être présumé avoir appréhendé l'intégralité du bénéfice reconstitué à hauteur de 135 560 euros, et ce, à la clôture de l'exercice au cours duquel l'existence de ce bénéfice a été constatée, en l'absence d'élément probant contraire ;

- pour ce qui concerne les revenus distribués par la SARL Negopal, ceux-ci correspondent à des chèques établis par cette société à l'ordre de M. B en paiement d'achats de palettes auprès de particuliers ; en l'absence de production, par cette société de pièces probantes de nature à justifier d'une contrepartie pour ces versements, qui représentent les montants de 4 400 euros au titre de l'année 2015 et de 13 629 euros au titre de l'année 2016, les factures fournies s'étant avérées fictives, l'administration était fondée à regarder les sommes correspondantes comme ayant la nature d'avantages occultes imposables au sein du foyer fiscal de M. B, qui les a effectivement appréhendées, sur le fondement du c de l'article 111 du code général des impôts, sans qu'il soit besoin d'examiner si l'intéressé était le seul maître de l'affaire ;

- en dépit de la demande de justifications qui lui a été adressée, à l'issue de l'examen contradictoire de situation fiscale personnelle dont son foyer fiscal a fait l'objet, sur le fondement de l'article L. 16 du livre des procédures fiscales, M. B n'a pas justifié de la nature et de l'origine des crédits identifiés sur un compte bancaire personnel à hauteur des montants de 30 004 euros au titre de l'année 2015 et de 30 985 euros au titre de l'année 2016, de sorte que le service était fondé à taxer d'office les sommes correspondantes, sur le fondement de l'article L. 69 du même livre ; M. B, qui supporte la charge de la preuve, en application de l'article L. 192 de ce livre, n'apporte aucun élément probant au soutien de ses allégations selon lesquelles ces sommes correspondraient au produit de la vente de véhicules personnels auprès de particuliers ;

- en retenant, d'une part, qu'en sa qualité de gérant de D, M. B ne pouvait ignorer l'absence de réalité des achats comptabilisés par cette société au titre de l'exercice clos en 2015 et qui ont conduit à une importante majoration de charges, ni la carence déclarative de cette société au titre de l'exercice suivant, clos en 2016, ni, enfin, que les sommes distribuées par cette société procuraient, à son foyer fiscal, un revenu atteignant le double de ses revenus déclarés, d'autre part, que M. B ne pouvait pas plus ignorer avoir indûment encaissé des chèques établis, sans cause juridique, par la SARL Negopal, enfin, que le foyer fiscal de l'intéressé a perçu, au titre des années 2015 et 2016, des revenus d'origine indéterminée représentant la moitié de ses revenus déclarés, l'administration a établi l'intention d'éluder l'impôt qui a animé M. B et, par suite, le bien-fondé de la majoration de 40 %, prévue, en cas de manquement délibéré, au a de l'article 1729 du code général des impôts, appliquée aux suppléments d'impôt et de prélèvements sociaux en litige.

Vu les autres pièces du dossier.

Vu :

- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

- le code de justice administrative.

Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.

Ont été entendus au cours de l'audience publique :

- le rapport de M. Jean-François Papin, premier conseiller,

- les conclusions de M. Jean-Philippe Arruebo-Mannier, rapporteur public ;

- et les observations de Me Bleux, représentant M. B.

Considérant ce qui suit :

Sur l'objet du litige :

1. La société à responsabilité limitée (SARL) Valenciennes Palettes, qui exerce une activité de négoce de palettes et dont M. B était l'associé et le gérant, a fait l'objet d'une vérification de comptabilité portant sur la période s'étendant du 1er janvier 2015 au 12 juin 2017. Par ailleurs, M. B détenait 48 % des parts de la SARL Negopal, qui exerce la même activité et qui, elle aussi, a fait l'objet d'une vérification de comptabilité portant sur la période allant du 1er juin 2015 au 31 décembre 2016. Parallèlement, M. et Mme B ont fait l'objet d'un examen contradictoire de situation fiscale personnelle portant sur la période correspondant aux années 2015 et 2016.

2. Au terme de ces contrôles, l'administration a estimé que M. B avait bénéficié, au titre des années 2015 et 2016, de revenus distribués par ces deux sociétés et qu'ils avaient, par ailleurs, perçu des revenus d'origine indéterminée. Elle a fait connaître son analyse à M. et Mme B par une proposition de rectification qu'elle leur a adressée le 24 juillet 2018. Les observations formulées par les intéressés n'ont convaincu l'administration de réduire les rehaussements contestés que dans une moindre mesure, en ce qui concerne certains des revenus jusqu'alors regardés comme d'origine indéterminée. Les suppléments d'impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux résultant des rehaussements maintenus ont, dans ces conditions, été mis en recouvrement le 31 janvier 2019 à hauteur d'un montant total de 352 198 euros pénalités incluses.

3. La réclamation formée pour son foyer fiscal ayant été rejetée, M. B a porté le litige devant le tribunal administratif de Lille en lui demandant, d'une part, de prononcer la décharge, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux auxquelles ils ont été assujettis au titre des années 2015 et 2016, d'autre part, de mettre à la charge de l'Etat la somme de 4 000 euros en application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ainsi que les dépens de l'instance.

4. Par un jugement du 30 juin 2023, le tribunal administratif de Lille, d'une part, a constaté qu'il n'y avait pas lieu de statuer, à concurrence du dégrèvement de 49 166 euros en pénalités, en matière d'impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux, sur les conclusions de la demande de M. B tendant à la décharge, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux auxquelles son foyer fiscal a été assujetti au titre des années 2015 et 2016, d'autre part, a rejeté le surplus des conclusions de cette demande. M. B relève appel de ce jugement en tant qu'il ne lui donne pas entière satisfaction.

Sur la régularité de la procédure d'imposition :

5. En raison du principe d'indépendance des procédures de rectification menées à l'encontre, d'une part, d'une société de capitaux, et, d'autre part, de ses associés, les irrégularités de la procédure de redressement suivie à l'encontre de la société, à les supposer même établies, sont sans incidence sur l'imposition personnelle des associés à raison des revenus distribués entre leurs mains, sur le fondement des dispositions de l'article 111 du code général des impôts, comme d'ailleurs sur celui du 1° du 1 de l'article 109 du code général des impôts.

6. Il suit de là que M. B, alors associé unique de D, société de capitaux, ne peut utilement invoquer au soutien de ses conclusions tendant à la décharge des suppléments d'impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux auxquels son foyer fiscal a été assujetti, en tout état de cause, l'irrégularité ayant affecté, à ses yeux, la procédure de taxation d'office mise en œuvre à l'égard de D, sur le fondement des dispositions de l'article L. 66 du livre des procédures fiscales, pour n'avoir pas été précédée de la mise en demeure préalable visée à l'article L. 68 de ce livre.

Sur le bien-fondé des suppléments d'impôt sur le revenu en litige :

En ce qui concerne les revenus réputés distribués :

S'agissant des revenus distribués par D :

Quant à l'année 2015 :

7. Aux termes de l'article 111 du code général des impôts : " Sont notamment considérés comme revenus distribués : / () / c. Les rémunérations et avantages occultes ; / () ".

8. Au cours de la vérification de comptabilité dont elle a fait l'objet, D a seulement produit, au soutien des écritures de charges inscrites dans sa comptabilité de l'exercice clos en 2015 et portant sur des achats de palettes effectués, pour l'essentiel, en espèces et s'étant élevés à un montant total de 601 351 euros, un grand nombre de factures établies dans le cadre du régime de l'auto-facturation, au nom et pour le compte des fournisseurs assujettis à la taxe sur la valeur ajoutée, mais dont le vérificateur a constaté l'absence de l'acceptation expresse par les fournisseurs concernés, prévue par le 2 du I de l'article 289 du code général des impôts. En outre, s'agissant de ceux des achats de palettes comptabilisés qui avaient été effectués auprès de particuliers, D n'a pu fournir au vérificateur aucune justification de la livraison effective des biens correspondants, ni aucun justificatif d'un paiement.

9. En outre, ayant exercé son droit de communication auprès de 156 fournisseurs de D, dans le cadre duquel une part de 63 % des particuliers contactés et une part de 60 % des professionnels interrogés ont répondu, le service vérificateur a constaté, après dépouillement des réponses, que certains des intéressés n'avaient réalisé aucune vente auprès de D durant l'exercice considéré, clos en 2015, ou n'avaient réalisé de telles ventes qu'à hauteur de montants très inférieurs à ceux figurant sur les factures produites et portées en comptabilité. Le service a tiré de ces constats la conclusion que la majeure partie des factures produites présentaient un caractère fictif et que la comptabilité présentée au titre de l'exercice en cause n'était pas sincère ni probante.

10. Cependant, alors qu'il aurait été fondé à remettre en cause l'ensemble des charges portées en déduction à concurrence des montants portés sur les factures identifiées comme fictives, pour retenir les seuls achats de palettes confirmés par les fournisseurs, à hauteur d'un montant de 214 663 euros, le service vérificateur, dans un souci de réalisme économique, a admis en déduction un montant de 413 782 euros à ce titre, résultant de l'application, au montant correspondant aux achats expressément confirmés par les fournisseurs, d'un taux de discordance tenant compte de la part des achats non confirmés sur le montant total des achats de palettes comptabilisés. Le service a, en conséquence, estimé que le surplus des achats de palettes portés en comptabilité au titre du même exercice, soit la somme de 187 568 euros, constituait un revenu distribué imposable, entre les mains de son bénéficiaire, en tant que rémunération occulte, sur le fondement des dispositions précitées du c de l'article 111 du code général des impôts.

11. Si M. B conteste la pertinence de la rectification ainsi appliquée par l'administration au résultat imposable de D au titre de l'exercice clos en 2015, il se borne à appuyer sa contestation sur des documents internes à l'entreprise, qu'il désigne comme des extraits d'une comptabilité matière et qui ne sont étayés par aucun document probant, de sorte qu'ils ne peuvent suffire à établir que, pour admettre, de façon purement gracieuse, une part de charges d'achats supérieure aux seuls justificatifs probants produits et regardée comme réaliste au regard de l'activité de l'entreprise, l'administration aurait minoré les charges d'achats effectivement exposées.

12. Il incombe, en principe, à l'administration d'apporter la preuve que le contribuable a effectivement disposé des sommes regardées par elle comme distribuées par une société. Toutefois, le contribuable qui, disposant seul des pouvoirs les plus étendus au sein de la société, est en mesure d'user sans contrôle de ses biens comme de biens qui lui sont propres et doit ainsi être regardé comme le seul maître de l'affaire, est présumé avoir appréhendé les distributions effectuées par la société qu'il contrôle.

13. L'administration a entendu, afin d'apporter la preuve, qui lui incombe, de l'appréhension de la somme de 187 568 euros regardée comme distribuée, se prévaloir, pour fonder les suppléments d'impôt et de prélèvements sociaux en litige, de la présomption d'appréhension attachée à la qualité de seul maître de l'affaire, après avoir estimé, à partir d'un faisceau d'indices, que cette qualité devait être attribuée à M. B.

14. Au nombre de ces indices, dont rend compte la proposition de rectification adressée au foyer fiscal de l'intéressé le 24 juillet 2018, figurent les faits que celui-ci était le gérant statutaire de D, dont il était l'un des deux associés, détenant 49 % des parts sociales, qu'il prenait effectivement part à la gestion administrative et comptable de l'entreprise et qu'il était l'interlocuteur de la société à l'égard des tiers. L'administration a retenu, en outre, que M. B détenait seul, au cours de l'année 2015 en litige, mais d'ailleurs également au cours de l'année 2016, la procuration lui permettant de mouvementer les comptes bancaires ouverts au nom de la société, de même que le pouvoir de recruter son personnel.

15. M. B ne conteste pas sérieusement la matérialité des indices, exposés au point précédent, retenus par l'administration, mais soutient que l'administration n'a pas rapporté la preuve, qui lui incombe, de ce que la somme de 187 568 euros regardée comme distribuée a effectivement été désinvestie par D.

16. Toutefois, dès lors que la rectification apportée au résultat de cette société au titre de l'exercice clos en 2015 consiste exclusivement en la remise en cause d'écritures de charges d'achats, lesquelles traduisent nécessairement des débours, la critique de M. B est dépourvue de pertinence. Par ailleurs, dès lors que l'administration a ainsi estimé que la somme de 187 568 euros correspondait à une distribution occulte de revenus imposables dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers, et non à des libéralités, il n'incombait pas à l'administration d'établir une intention libérale de D, ni une intention de M. B d'accepter une telle libéralité. Enfin, M. B ne peut, dans ces conditions, soutenir utilement qu'il n'aurait matériellement perçu aucun revenu distribué par D au titre de l'année 2015.

17. Dès lors et dans les conditions rappelées ci-dessus, c'est à bon droit que l'administration a imposé la somme en cause, en tant que rémunération occulte, au sein du foyer fiscal de M. B sur le fondement des dispositions précitées du c de l'article 111 du code général des impôts.

18. L'appelant n'est pas fondé à invoquer, à cet égard, les énonciations de la réponse apportée par le secrétaire d'Etat au budget à M. A, député, publiée au Journal officiel le 7 janvier 1954, selon lesquelles " les bénéfices correspondant aux redressements des bases d'imposition à l'impôt sur les sociétés n'ont le caractère de revenus mobiliers imposables que s'ils ont été distribués, et non s'ils sont demeurés investis dans la société ", qui, en tout état de cause, ne comportent pas d'interprétation formelle de la loi fiscale, au sens des dispositions de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales.

Quant à l'année 2016 :

19. Aux termes de l'article 109 du code général des impôts : " 1. Sont considérés comme revenus distribués : / 1° Tous les bénéfices ou produits qui ne sont pas mis en réserve ou incorporés au capital ; / () ".

20. Le ministre confirme devant la cour que, comme le précisait déjà la décision du 29 octobre 2020 rejetant la réclamation de M. et Mme B, l'administration a, dans le dernier état de ses écritures précontentieuses, entendu réintégrer, dans les revenus imposables de ce foyer fiscal, le résultat imposable de D se rapportant à l'exercice clos en 2016, reconstitué par le service dans le cadre de la vérification de comptabilité dont cette société a fait l'objet et regardé comme ayant constitué un revenu distribué pour M. B, en se plaçant sur le fondement des dispositions précitées du 1° du 1 de l'article 109 du code général des impôts, qu'il a entendu substituer à celles du c de l'article 111 de ce code, sur lesquelles le service s'était initialement fondé.

21. Si le directeur régional des finances publiques fait également référence, pour la première fois dans cette décision du 29 octobre 2020, aux dispositions du e de l'article 111 du code général des impôts, qui se rapportent à des dépenses dont la déduction en tant que charge, par la société, est légalement proscrite, le ministre précise, en appel, que cette référence surabondante résulte d'une erreur et qu'il n'entend pas invoquer ce fondement devant la cour.

22. Il résulte de l'instruction et notamment des mentions de la proposition de rectification adressée le 24 juillet 2018 à M. et Mme B, que, D n'ayant souscrit aucune déclaration de résultat au titre de l'exercice clos en 2016 et n'ayant pu présenter aucune comptabilité se rapportant à cet exercice au cours du contrôle dont elle a fait l'objet, le vérificateur s'est livré à une reconstitution de ce résultat, à partir des factures de vente de palettes qui lui ont été fournies et des justificatifs de charges qui ont pu lui être produites. Au terme de la mise en œuvre de cette méthode, le service a évalué le résultat imposable de cet exercice à la somme, bénéficiaire, de 106 480 euros et a estimé que cette somme avait constitué, pour M. B, qu'elle a regardé comme le seul maître de l'affaire, un revenu distribué.

23. Si M. B critique la pertinence de la méthode de reconstitution ainsi mise en œuvre par le vérificateur et s'il propose d'y substituer une méthode appuyée sur l'exploitation des données de son exploitation et consistant à rapprocher les achats de palettes de leurs ventes, selon les éléments repris dans la comptabilité matière de l'entreprise, d'une part, il est constant que, comme il a été dit, D n'a présenté, au cours du contrôle dont elle a fait l'objet, aucune comptabilité se rapportant à l'exercice clos en 2016 et, d'autre part, les tableaux que l'intéressé présente comme tirés de la comptabilité matière tenue par l'entreprise, en correspondance avec ses écritures comptables, ne sont, dans ce contexte dans lequel l'administration n'a pas eu accès à ces éléments pour la reconstitution du bénéfice imposable de cette société au titre de l'exercice en cause, appuyés par aucun justificatif probant.

24. Dans ces conditions et eu égard au peu d'éléments d'information dont disposait le vérificateur, la méthode mise en œuvre par le service pour reconstituer le bénéfice imposable de la société au titre de cet exercice ne peut être regardée comme radicalement viciée dans son principe. En outre, il n'y a pas lieu d'y substituer la méthode alternative proposée par M. B et celui-ci n'est pas fondé à soutenir que la reconstitution à laquelle s'est livrée l'administration aurait abouti à déterminer, pour cet exercice clos en 2016, un bénéfice excessif.

25. Dans un contexte dans lequel, comme il vient d'être dit, D n'a présenté au vérificateur aucune comptabilité se rapportant à l'exercice clos en 2016, M. B ne peut sérieusement soutenir, sans étayer son moyen par des données issues de l'exploitation de cette société et appuyées par des justificatifs probants, que l'administration aurait omis de déduire du bénéfice ainsi reconstitué, des sommes représentatives des dotations aux amortissements se rapportant à des immobilisations au sujet desquelles, d'ailleurs, il n'apporte aucune précision.

26. Enfin, il ne ressort d'aucune des mentions de la proposition de rectification adressée le 24 juillet 2018 à M. B, reprenant des éléments utiles de la proposition de rectification adressée à D, que le vérificateur aurait relevé des indices de nature à révéler que tout ou partie du bénéfice ainsi reconstitué au titre de l'exercice clos en 2016 aurait été mis en réserve par cette société ou incorporé à son capital.

27. Ainsi, ce bénéfice a été regardé à bon droit par l'administration comme ayant été entièrement désinvesti et comme ayant pu intégralement donner lieu à distribution dès la clôture de l'exercice comptable 2016, dès lors que, si M. B soutient que les associés de D disposaient d'un délai expirant le 30 avril 2017 pour se prononcer sur l'affectation du bénéfice comptablement constaté au titre de l'exercice clos en 2016, aucune comptabilité n'a été produite en ce qui concerne cet exercice et l'intéressé ne se prévaut d'aucune délibération des détenteurs des parts de cette société en ce sens, dont l'existence ne résulte pas de l'instruction.

28. Enfin, en se fondant sur les indices recueillis par le vérificateur, exposés ci-dessus et dont la matérialité n'est pas sérieusement contestée par M. B, l'administration était fondée à retenir que l'intéressé était, au cours de l'année 2016, le seul maître de l'affaire et à se prévaloir de la présomption d'appréhension attachée à cette qualité pour rapporter la preuve, qui lui incombe, de l'appréhension, par l'intéressé, de la somme correspondant au bénéfice reconstitué au titre de l'exercice clos cette année.

29. Dans ces conditions, l'administration était fondée à considérer que cette somme avait, pour M. B, la nature de revenus distribués et elle a pu, par suite, à bon droit soumettre ces sommes à l'impôt sur le revenu et aux prélèvements sociaux au sein du foyer fiscal de l'intéressé sur le fondement des dispositions précitées du 1° du 1 de l'article 109 du code général des impôts. Par suite, M. B ne peut soutenir utilement qu'il n'aurait matériellement perçu aucune somme à ce titre de D.

S'agissant des sommes regardées comme distribuées par la SARL Negopal :

30. Dans le cadre de la vérification de comptabilité dont a fait l'objet la SARL Negopal, le vérificateur a identifié, dans la comptabilité présentée par cette société au titre des exercices clos en 2015 et en 2016, des achats de palettes effectués auprès de particuliers et enregistrés en tant que charges. Le vérificateur a cependant constaté que les chèques émis par cette société en paiement de certains de ces achats, à concurrence des montants de 4 400 euros au titre de l'année 2015 et de 13 629 euros au titre de l'année 2016, avaient été établis à l'ordre de M. B.

31. La SARL Negopal n'ayant, au cours du contrôle dont elle a ainsi fait l'objet, produit aucune pièce probante de nature à justifier d'une contrepartie à ces versements, l'administration a estimé que ceux-ci constituaient, pour M. B, des avantages occultes imposables, au sein de son foyer fiscal, sur le fondement des dispositions du c de l'article 111 du code général des impôts.

32. En identifiant ainsi des versements effectifs, matérialisés par la remise, à M. B, qui ne le conteste pas, de chèques émis à son ordre par la SARL Negopal, l'administration a apporté des éléments suffisants à établir, comme il lui incombe, l'appréhension des sommes correspondantes par l'intéressé.

33. Dès lors, l'administration n'a aucunement retenu, ce qui ne lui était pas nécessaire pour étayer son analyse, que M. B aurait pu être le seul maître de l'affaire.

34. Dans ces conditions, le moyen tiré par l'intéressé de ce que, détenant seulement 48 % des parts de cette société, dont il n'était pas le gérant statutaire, et ne disposant d'aucun pouvoir permettant d'engager celle-ci à l'égard des tiers, ni d'aucune procuration bancaire, il n'était pas en situation de pouvoir disposer sans contrôle des fonds sociaux doit être écarté.

35. Si M. B soutient qu'une partie des sommes regardées comme distribuées entre ses mains par la SARL Negopal correspondait, en réalité, à de véritables achats de palettes et s'il produit, au soutien de cette allégation, quatre factures établies, au cours de l'année 2016, par la SARL Negopal dans le cadre du régime d'auto-facturation, au nom de personnes se présentant comme des fournisseurs de palettes, il n'en demeure pas moins que, sans qu'il soit même besoin de suivre l'administration, qui a regardé ces factures comme fictives, les règlements de ces factures ont tous été effectués au moyen de chèques établis, par la SARL Negopal, au nom de M. B, qui n'apporte aucun commencement d'explication tangible à cette situation, de sorte que ces factures ne peuvent appuyer utilement les décaissements ainsi opérés par cette société au bénéfice de l'intéressé et qui doivent être regardés comme sans contrepartie identifiable.

36. A cet égard, l'attestation établie, le 4 janvier 2018, c'est-à-dire plus d'un an après la fin de l'année d'imposition 2016 en cause, par le fournisseur désigné par l'une de ces factures, d'un montant de 6 000 euros, attestation selon laquelle l'intéressé a remis à M. B, au demeurant à une date non précisée, un chèque de 6 000 euros, suite à une vente de bois effectuée à la SARL Negopal, dès lors que M. B lui avait précédemment avancé de l'argent à plusieurs reprises, ne peut davantage être regardée, eu égard notamment à sa date d'émission et à son imprécision, comme un justificatif probant.

37. Ainsi et dans ces conditions, l'administration était fondée à regarder les sommes mentionnées en cause, figurant sur les chèques établis par la SARL Negopal à l'ordre de M. B au cours des années 2015 et 2016, comme ayant constitué, pour ce dernier, des avantages occultes imposables, au sein de son foyer fiscal, sur le fondement du c de l'article 111 du code général des impôts.

En ce qui concerne les revenus regardés comme d'origine indéterminée :

38. Dans le cadre de l'examen contradictoire de situation fiscale personnelle dont ont fait l'objet M. et Mme B, le service vérificateur a adressé, le 14 mars 2018, à ceux-ci, sur le fondement de l'article L. 16 du livre des procédures fiscales, une demande de justification portant sur la nature et l'origine de crédits bancaires inexpliqués identifiés sur les relevés de comptes bancaires ouverts à leurs noms et s'élevant aux montants totaux de 30 004 au titre de l'année 2015 et de 30 985 au titre de l'année 2016.

39. Les intéressés n'ayant apporté aucune réponse avant l'expiration du délai de soixante jours imparti par cette demande, ce que M. B ne conteste pas, l'administration a taxé d'office les sommes en cause à l'impôt sur le revenu, en tant que revenus d'origine indéterminée, sur le fondement de l'article L. 69 du livre des procédures fiscales.

40. En vertu du dernier alinéa de l'article L. 192 du livre des procédures fiscales, la charge de la preuve incombe au contribuable dont les revenus ont fait l'objet d'une taxation d'office à l'issue d'un examen contradictoire de la situation fiscale personnelle en application des dispositions des articles L. 16 et L. 69 de ce livre.

41. M. B ne conteste pas la régularité de la procédure de taxation d'office ainsi mise en œuvre par l'administration à ce titre, mais soutient cependant que les sommes en cause ont été regardées à tort comme des revenus d'origine indéterminée, alors qu'elles correspondaient, pour l'essentiel, au produit de la vente de plusieurs véhicules personnels leur appartenant.

42. Toutefois, les trois attestations, dont deux d'ailleurs ne sont pas datées, émises par des personnes se présentant comme ayant acquis trois véhicules auprès de M. ou Mme B et qui ne font pas mention, pour ceux-ci, de caractéristiques suffisamment précises pour permettre de les identifier, ne peuvent, même rapprochées d'une déclaration de cession de véhicule dont le dépôt auprès du service compétent ne peut d'ailleurs être tenu pour établi, et de la copie de trois certificats d'immatriculation établis au nom de Mme B, suffire à l'appelant à rapporter la preuve, qui lui incombe, ainsi qu'il a été dit au point précédent, de la réalité des transactions entre particuliers dont il est fait état.

43. Dès lors, ces éléments ne sont pas de nature à remettre en cause l'imposition, dans la catégorie des revenus d'origine indéterminée, des sommes en cause et que l'administration a identifiées avec une précision suffisante sur le compte bancaire de l'intéressé et de son épouse, sans avoir recours à une quelconque méthode de calcul.

44. M. B n'est pas fondé à invoquer, à cet égard, les prévisions des doctrines administratives publiées sous les références BOI-CTX-DG-20-20-20 et BOI-CTX-DG-20-20-40-12, qui, se rapportant à la procédure contentieuse devant le juge de l'impôt, ne peuvent être regardées comme comportant une interprétation formelle de la loi fiscale, au sens des dispositions de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales.

Sur les conclusions tendant à la décharge des suppléments de prélèvements sociaux :

45. Il résulte de l'ensemble de ce qui précède que les moyens que M. B présente au soutien de ses conclusions tendant à la décharge des droits supplémentaires d'impôt sur le revenu mis à la charge de son foyer fiscal au titre des années 2015 et 2016 doivent être écartés.

46. Il suit de là qu'il doit en être de même du moyen tiré de ce que les droits supplémentaires de prélèvements sociaux auxquels ce foyer fiscal a été assujetti au titre des mêmes années devraient être déchargés par voie de conséquence de la décharge de ces droits supplémentaires d'impôt sur le revenu.

Sur les pénalités :

47. Aux termes de l'article 1729 du code général des impôts : " Les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration ou un acte comportant l'indication d'éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt ainsi que la restitution d'une créance de nature fiscale dont le versement a été indûment obtenu de l'Etat entraînent l'application d'une majoration de : / a. 40 % en cas de manquement délibéré ; / () / c. 80 % en cas de manœuvres frauduleuses () ".

48. L'administration a substitué, en cours de première instance, la majoration de 40 % prévue, en cas de manquement délibéré, par les dispositions précitées du a de l'article 1729 du code général des impôts à celle de 80 % prévue, en cas de manœuvres frauduleuses, par le c du même article, dont le service avait initialement entendu faire application aux suppléments d'impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux en litige.

49. Pour justifier, ainsi que la charge lui en incombe, l'application de la majoration pour manquement délibéré à ces impositions et contributions supplémentaires, le ministre fait valoir, d'une part, qu'en sa qualité de gérant de D, M. B ne pouvait ignorer l'absence de réalité des achats comptabilisés par cette société au titre de l'exercice clos en 2015 et qui ont conduit à une importante majoration de charges, ni la carence déclarative de cette société au titre de l'exercice suivant, clos en 2016, ni, enfin, que les sommes distribuées par cette société et que M. B a omis de reporter sur les déclarations de revenus souscrites pour son foyer fiscal, procuraient, à ce foyer, un revenu atteignant le double de ses revenus déclarés.

50. Le ministre fait valoir, d'autre part, que M. B ne pouvait pas ignorer avoir indûment encaissé des chèques établis, sans cause juridique, par la SARL Negopal, ni que les sommes correspondantes constituaient des revenus imposables.

51. Le ministre fait valoir, enfin, que le foyer fiscal de l'intéressé a perçu, au titre des années 2015 et 2016, des revenus d'origine indéterminée atteignant la moitié de ses revenus déclarés et qui ont ainsi représenté une part importante de ses ressources.

52. Par ces considérations, le ministre doit être regardé comme apportant la preuve, qui lui incombe, de l'intention délibérée d'éluder l'impôt qui a animé M. B aux dates auxquelles il a souscrit les déclarations de revenus de son foyer fiscal, afférentes aux années 2015 et 2016, et, par suite, du bien-fondé de la majoration pour manquement délibéré dont ont été assortis, en application des dispositions du a de l'article 1729 du code général des impôts, les suppléments d'impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux en litige.

53. Il résulte de tout ce qui précède que M. B n'est pas fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Lille, après avoir constaté qu'il n'y avait pas lieu de statuer à concurrence du dégrèvement prononcé en cours d'instance sur les conclusions de sa demande tendant à la décharge, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux auxquelles son foyer fiscal a été assujettis au titre des années 2015 et 2016, a rejeté le surplus des conclusions de cette demande.

Sur les frais de procédure :

54. Par voie de conséquence de ce qui précède, les conclusions que M. B présente sur le fondement des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative doivent être rejetées.

DÉCIDE :

Article 1er : La requête de M. B est rejetée.

Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à M. C B et au ministre auprès du Premier ministre, chargé du budget et des comptes publics.

Copie en sera transmise à l'administratrice de l'Etat chargée de la direction spécialisée de contrôle fiscal Nord.

Délibéré après l'audience publique du 5 décembre 2024 à laquelle siégeaient :

- M. Marc Heinis, président de chambre,

- M. François-Xavier Pin, président-assesseur,

- M. Jean-François Papin, premier conseiller.

Rendu public par mise à disposition au greffe le 19 décembre 2024.

Le rapporteur,

Signé : J.-F. PapinLe président de chambre,

Signé : M. HeinisLe président de la formation de jugement,

F.-X. Pin

La greffière,

Signé : N. Diyas

La greffière,

E. Héléniak

La République mande et ordonne au ministre auprès du Premier ministre, chargé du budget et des comptes publics, en ce qui le concerne, ou à tous commissaires de justice à ce requis, en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution du présent arrêt.

Pour expédition conforme,

Pour la greffière en chef,

Par délégation,

La greffière,

Elisabeth Héléniak

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N°23DA0171