COUR ADMINISTRATIVE D'APPEL DE LYON — Décision N° CAA69-23LY03968

Vu la procédure suivante :

Procédure contentieuse antérieure

M. C D a demandé au tribunal administratif de Dijon de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux auxquels il a été assujetti au titre de l'année 2018, et des pénalités correspondantes.

Par un jugement n° 2201474 du 31 octobre 2023, le tribunal administratif de Dijon a rejeté sa demande.

Procédure devant la cour

Par une requête, enregistrée le 27 décembre 2023 et un mémoire enregistré le 17 septembre 2024, M. D, représenté par la SARL Cannet, Mignot, demande à la cour :

1°) d'annuler ce jugement ;

2°) de prononcer la décharge des impositions et pénalités en litige ;

3°) de mettre à la charge de l'Etat une somme de 5 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative et de le condamner aux entiers dépens.

Il soutient que :

- c'est à tort que l'administration a estimé qu'il ne peut prétendre au bénéfice de l'exonération prévue à l'article 238 quindecies du code général des impôts dans le cadre de la cession intervenue entre lui-même et sa fille, Mme B E ;

- l'opération par laquelle il a transmis une partie de son portefeuille d'assurances au profit d'une société en participation d'exercice conjoint constitue une cession, dès lors qu'un transfert de propriété a eu lieu, que des droits d'enregistrement ont été perçus sur cette cession et que l'administration a perçu l'impôt sur la plus-value réalisée ;

- il a procédé à la cession d'une branche complète d'activité, au sens de la documentation administrative référencée BOI-BIC-PVMV-40-20-50, dès lors qu'il a cédé à sa fille, directement ou indirectement par le biais de la société en participation d'exercice conjoint, les contrats de travail de deux salariés, la jouissance d'un local et une partie du matériel informatique, sans lesquels sa fille n'aurait pu exercer son activité d'agent général d'assurances.

Par un mémoire, enregistré le 10 juillet 2024 le ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique conclut au rejet de la requête.

Il soutient que les moyens invoqués ne sont pas fondés.

Par une ordonnance du 5 septembre 2024, la clôture d'instruction a été reportée et fixée en dernier lieu le 14 octobre 2024.

Vu les autres pièces du dossier ;

Vu :

- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

- le code de justice administrative ;

Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ;

Après avoir entendu au cours de l'audience publique :

- le rapport de M. Haïli, président-assesseur,

- les conclusions de M. Laval, rapporteur public ;

Considérant ce qui suit :

1. Par acte notarié du 21 décembre 2018, M. C D, qui exerçait une activité d'agent général d'assurances, a cédé à sa fille, Mme B E, la moitié de son portefeuille d'assurances de la société Axa. Il a placé la plus-value constatée à l'occasion de cette cession sous le régime d'exonération prévu au I de l'article 238 quindecies du code général des impôts. A l'issue d'un contrôle sur pièces, l'administration fiscale a estimé que la plus-value réalisée était imposable à l'impôt sur le revenu dans les conditions fixées par le 1 du I de l'article 39 quindecies du code général des impôts. En conséquence de la taxation de la plus-value, M. D a été assujetti, au titre de l'année 2018, à un complément d'impôt sur le revenu et aux prélèvements sociaux dont les montants ont été réduits à la suite de sa réclamation, l'administration ayant admis de prendre en compte, pour le calcul de la plus-value, la valeur d'acquisition du portefeuille d'assurances cédé. Par la présente requête, M. D relève appel du jugement susvisé du 31 octobre 2023 par lequel le tribunal administratif de Dijon a rejeté sa demande de décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et des prélèvements sociaux maintenus à sa charge.

Sur l'application de la loi fiscale :

2. Aux termes du I de l'article 238 quindecies du code général des impôts : " Les plus-values soumises au régime des articles 39 duodecies à 39 quindecies et réalisées dans le cadre d'une activité commerciale, industrielle, artisanale, libérale ou agricole à l'occasion de la transmission d'une entreprise individuelle ou d'une branche complète d'activité autres que celles mentionnées au V sont exonérées pour : / 1° La totalité de leur montant lorsque la valeur des éléments transmis servant d'assiette aux droits d'enregistrement mentionnés aux articles 719, 720 ou 724 ou des éléments similaires utilisés dans le cadre d'une exploitation agricole est inférieure ou égale à 300 000 € () ".

3. En cas de cession d'une branche complète d'activité, la plus-value n'est exonérée, en application de ces dispositions, que si la branche d'activité cédée est susceptible de faire l'objet d'une exploitation autonome chez la société cédante comme chez la société cessionnaire, sous réserve que cet apport opère un transfert complet des éléments essentiels de cette activité tels qu'ils existaient dans le patrimoine de la société cédante et dans des conditions permettant à la société cessionnaire de disposer durablement de tous ces éléments. Pour l'application de ces dispositions, la transmission d'une branche complète d'activité est, au regard de la finalité poursuivie par le législateur, subordonnée au transfert effectif du personnel nécessaire, eu égard à la nature de l'activité et à la spécificité des emplois requis qui lui sont affectés, à la poursuite d'une exploitation autonome de l'activité. La seule vente d'une clientèle et des contrats qui lui sont attachés, en l'absence de cession des moyens en matériel et, le cas échéant, en personnel nécessaire à l'exercice de la branche d'activité dont il est le support, ne peut être regardée comme la transmission d'une branche complète d'activité au sens des dispositions précitées, dès lors que la clientèle ainsi que les contrats qui lui sont attachés ne peuvent être regardés comme susceptibles d'avoir fait l'objet d'une exploitation autonome chez le cédant.

4. Par un acte notarié du 21 décembre 2018 prenant effet au 1er janvier 2019, M. D a cédé à sa fille, Mme E, la moitié de ses cinq portefeuilles d'assurances de la société Axa qu'il détenait en sa qualité d'agent général d'assurances pour un prix de 161 551 euros. M. D a placé la plus-value réalisée à l'occasion de cette cession sous le régime d'exonération prévu par le I de l'article 238 quindecies du code général des impôts. L'administration fiscale a remis en cause cette exonération au motif que cette cession ne portait pas sur une branche complète d'activité.

5. Si l'appelant soutient que la cession de la moitié de ses portefeuilles d'assurances à sa fille constitue la cession d'une branche complète d'activité, il ne résulte pas de l'instruction que M. D aurait cédé des moyens d'exploitation, matériels et humains dédiés à cette activité. Par ailleurs, il résulte de l'instruction que M. D et Mme E ont constitué concomitamment à cette cession, à effet au 1er janvier 2019, une société en participation d'exercice conjoint réalisant, pour le compte de ses associés, la mise en commun des moyens d'exploitation tant en personnel qu'en matériel nécessaires à la gestion des portefeuilles d'assurances des associés, qui selon ses statuts " demeurent individuellement et personnellement titulaires des mandats qui leur sont conférés par les entreprises d'assurances qu'ils représentent ", de sorte que M. D a conservé, par l'intermédiaire de la maîtrise des moyens d'exploitation dont il disposait antérieurement pour l'exploitation des portefeuilles d'assurances cédés pour moitié. Enfin, si l'appelant fait valoir que la cession de l'autre moitié de ses portefeuilles d'assurances à un tiers par un " courrier Axa du 23 août 2022 " démontre que la cession en litige permettait à sa fille, cessionnaire de l'autre moitié, d'exploiter une branche autonome d'activité, il ne résulte pas davantage de l'instruction que la cession de la moitié de la clientèle répartie en divers portefeuilles d'assurance Axa, non clairement individualisés et constitutif d'un ensemble d'éléments d'actifs isolés, était susceptible de faire l'objet d'une exploitation autonome chez le cédant alors qu'il n'est pas établi ni même allégué que les résultats dégagés au titre de cette activité auraient été distingués en comptabilité par portefeuilles d'assurances dont ceux cédés. Par suite, et dans ces conditions, la cession de la moitié de la clientèle répartie en divers portefeuilles d'assurance de M. D ne peut être regardée comme ayant porté sur une branche complète d'activité au sens de l'article 238 quindecies du code général des impôts et ne pouvait en conséquence bénéficier de l'exonération prévue par les dispositions précitées.

En ce qui concerne l'interprétation administrative de la loi fiscale :

6. Aux termes de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales : " Il ne sera procédé à aucun rehaussement d'impositions antérieures si la cause du rehaussement poursuivi par l'administration est un différend sur l'interprétation par le redevable de bonne foi du texte fiscal et s'il est démontré que l'interprétation sur laquelle est fondée la première décision a été, à l'époque, formellement admise par l'administration. () ".

7. Aux termes du paragraphe n° 180 de la documentation administrative référencée BOI-BIC-PVMV-40-20-50 : " Les professionnels, libéraux notamment, peuvent exercer leur activité en regroupant des moyens matériels ou humains au sein de sociétés civiles de moyens ou de groupement d'intérêt économique permettant de réduire les charges d'exploitation. / Dès lors que l'activité de ces structures n'est pas l'exploitation en commun d'une clientèle, peut être assimilée à une cession de branche complète d'activité la cession de sa clientèle par un associé ou un membre concomitamment à celle de l'intégralité de ses parts ou droits dans la structure de moyens si ces droits ou parts constituent un élément de son actif professionnel. ".

8. Il résulte de l'instruction que M. D n'ayant pas cédé, concomitamment à la cession de la moitié de son portefeuille clientèle, l'intégralité des parts qu'il détient dans la société en participation d'exercice conjoint qu'il a constituée avec sa fille, l'appelant ne peut utilement se prévaloir des énonciations de la doctrine administrative dans les prévisions desquelles il ne rentre pas.

9. Il résulte de tout ce qui précède que l'appelant n'est pas fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Dijon a rejeté sa demande. Par voie de conséquence, ses conclusions au titre de L. 761-1 du code de justice administrative et en tout état de cause au titre des entiers dépens ne peuvent être qu'écartés.

DÉCIDE :

Article 1er : La requête de M. D est rejetée.

Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à M. C D et à la ministre chargée des comptes publics.

Délibéré après l'audience du 12 juin 2025, à laquelle siégeaient :

M. Pruvost, président de chambre,

M. Haïli, président-assesseur,

M. Porée, premier conseiller.

Rendu public par mise à disposition au greffe, le 2 juillet 2025.

Le rapporteur,

X. Haïli

Le président,

D. Pruvost

La greffière,

M. A

La République mande et ordonne à la ministre chargée des comptes publics en ce qui la concerne, ou à tous commissaires de justice à ce requis, en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision.

Pour expédition conforme,

La greffière,