Texte intégral
Vu la procédure suivante :
Procédure contentieuse antérieure
M. et Mme C... et G... F... ont demandé au tribunal administratif de Grenoble de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d’impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux auxquelles ils ont été assujettis au titre des années 2014, 2015 et 2016 ainsi que des pénalités correspondantes.
Par un jugement n° 2106206 du 9 novembre 2023, le tribunal administratif de Grenoble a rejeté leur demande.
Procédure devant la cour
Par une requête enregistrée le 29 décembre 2023 et un mémoire enregistré le 30 août 2024, M. et Mme F..., représentés par la SELARL Arbor, Tournoud et associés, agissant par Me Tournoud, demandent à la cour :
1°) d’annuler ou de réformer ce jugement ;
2°) de prononcer la décharge des impositions en litige ;
3°) de mettre à la charge de l’Etat une somme de 2 400 euros au titre de l’article L. 761-1 du code de justice administrative.
Ils soutiennent que :
– la procédure d’imposition méconnaît l’article L. 76 B du livre des procédures faute d’avoir été informés de la teneur exacte des documents obtenus de l’établissement bancaire ;
– les dispositions de l’article 111 c du code général des impôts ne sont pas opérantes au soutien des rappels mis à leur charge s’agissant de bénéfices reconstitués d’une société ;
– l’administration n’établit pas le montant des revenus distribués sur le fondement du 1° de l’article 109-1 du code général des impôts compte tenu du caractère radicalement vicié de la méthode de reconstitution des chiffres d’affaires pour les exercices 2014 et 2015, reposant sur les encaissements de l’année et non pas au vu des créances acquises au terme de l’exercice ;
– l’administration n’apporte pas la preuve de l’identité du maître de l’affaire, le gérant de droit, associé non majoritaire, n’étant pas titulaire de la signature bancaire et par suite l’appréhension exclusive des revenus distribués en 2014, 2015 et 2016.
Par un mémoire, enregistré le 12 juillet 2024, le ministre de l’économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique conclut au rejet de la requête.
Il soutient que les moyens de la requête ne sont pas fondés.
Par ordonnance du 20 août 2024, la clôture d'instruction a été fixée le 9 septembre 2024.
Vu les autres pièces du dossier ;
Vu :
– le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;
– le code de justice administrative.
Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l’audience ;
Après entendu au cours de l’audience publique :
– le rapport de M. Haïli, président-assesseur,
– et les conclusions de M. Laval, rapporteur public ;
Considérant ce qui suit :
H..., ayant son siège social à Grenoble, qui a eu pour activité, jusqu’à sa liquidation judiciaire en mai 2018, les travaux d’étanchéité et d’isolation dans le secteur du bâtiment, et dont M. C... F..., son gérant, détenait la moitié des parts, le reste des parts étant détenu par M. E... F... et M. A... B..., a fait l’objet, en 2017, d’une vérification de comptabilité portant sur les exercices clos en 2014, 2015 et 2016 à l’issue de laquelle le vérificateur, après avoir écarté sa comptabilité comme non sincère et non probante, a procédé à la reconstitution de ses chiffres d’affaires et de ses résultats en rehaussant les produits d’exploitation du montant des sommes encaissées sur ses comptes bancaires qui ont été regardées comme des recettes omises. En conséquence de ce contrôle et d’un contrôle sur pièces, M. et Mme F... ont été assujettis, suivant la procédure contradictoire, à des suppléments d’impôts sur le revenu au titre des années 2014, 2015 et 2016 résultant de l’inclusion dans leurs revenus imposables des suppléments de bénéfices correspondants en tant que revenus distribués imposables entre les mains de M. C... F... sur le double fondement du 1° de l'article 109-1 et de l’article 111 c. du code général des impôts. Ces suppléments d’impôts sur le revenu et les contributions sociales mises à la charge de M. et Mme F..., majorés du coefficient de 1,25 prévu au 2° de l'article 158-7 du code général des impôts, ont été assortis des intérêts de retard et de la majoration pour manquement délibéré de 40 % prévue au a. de l'article 1729 du code. Par la présente requête, M. et Mme F... relèvent appel du jugement du 9 novembre 2023 par lequel le tribunal administratif de Grenoble a rejeté leur demande de décharge de ces impositions et des pénalités correspondantes.
Sur la régularité de la procédure d’imposition :
Aux termes de l’article L. 76 B du livre des procédures fiscales : « L’administration est tenue d’informer le contribuable de la teneur et de l’origine des renseignements et documents obtenus de tiers sur lesquels elle s’est fondée pour établir l’imposition faisant l’objet de la proposition prévue au premier alinéa de l’article L. 57 ou de la notification prévue à l’article L. 76. Elle communique, avant la mise en recouvrement, une copie des documents susmentionnés au contribuable qui en fait la demande. ».
L’obligation faite à l’administration fiscale, qui découle de la première phrase de cet article, d’informer le contribuable de l’origine et de la teneur des renseignements qu’elle a utilisés pour procéder à des rectifications a pour objet de permettre à celui-ci, notamment, de discuter utilement leur provenance ou de demander que les documents qui, le cas échéant, contiennent ces renseignement, soient mis à sa disposition avant la mise en recouvrement des impositions qui en procèdent, afin qu’il puisse vérifier l’authenticité de ces documents et en discuter la teneur ou la portée. La méconnaissance par l’administration de ces dispositions, qui constituent une garantie pour l’intéressé, demeure sans conséquence sur le bien-fondé de l’imposition s’il est établi qu’eu égard à la teneur du renseignement, nécessairement connu du contribuable, celui-ci n’a pas été privé, du seul fait de l’absence d’information sur l’origine du renseignement, de cette garantie.
Il résulte de ces dispositions qu’il incombe à l’administration, quelle que soit la procédure d’imposition mise en œuvre, et au plus tard avant la mise en recouvrement, d’informer le contribuable dont elle envisage soit de rehausser, soit d’arrêter d’office les bases d’imposition, de l’origine et de la teneur des documents et renseignements obtenus auprès de tiers, qu’elle a utilisés pour fonder les impositions, avec une précision suffisante pour mettre à même l’intéressé d’y avoir accès avant la mise en recouvrement des impositions qui en procèdent. Lorsque le contribuable lui en fait la demande, l’administration est, en principe, tenue de lui communiquer, alors même qu’il en aurait eu connaissance, les renseignements, documents ou copies de documents obtenus auprès de tiers qui lui sont opposés, afin de lui permettre d’en vérifier l’authenticité ou d’en discuter la teneur ou la portée. Il en va autrement s’agissant des documents et renseignements qui, à la date de la demande de communication, sont directement et effectivement accessibles au contribuable dans les mêmes conditions qu’à l’administration. Dans cette dernière hypothèse, si le contribuable établit qu’il ne peut avoir effectivement accès aux mêmes documents et renseignements que ceux détenus par l’administration, celle-ci est alors tenue de les lui communiquer.
Les appelants soutiennent qu’ils ont été induits en erreur sur la teneur exacte des documents obtenus de la Banque Populaire des Alpes en ce que la pièce émanant de l’établissement bancaire produites par l’administration fiscale devant les premiers juges, soit un courriel du 4 décembre 2017 de ladite banque versé au titre du droit de communication exercé lors des opérations de contrôle, n’indique pas que son nom ne figurait pas parmi les signataires de la convention de compte, mais se limite à mentionner qu’« aucune procuration et convention de compte sont disponibles pour cette relation. ».
Il résulte toutefois des termes des propositions de rectification des 13 décembre 2017 et 4 mai 2018 adressées à H..., qui étaient jointes aux propositions de rectifications notifiées aux mêmes dates aux époux F..., que lors des opérations de contrôle de cette société, l’administration fiscale a exercé des droits de communication auprès de la banque en charge du compte bancaire de H... conformément aux dispositions des articles L. 81, L. 83 et L. 85 du livre des procédures fiscales et que, selon les informations communiquées par l’établissement bancaire, M. F... était le seul titulaire du droit de signature sur les comptes de la société. En outre, il résulte de l’instruction que les propositions de rectifications des 13 décembre 2017 et 4 mai 2018 adressées à M. et Mme F... mentionnent que les rectifications nettes de bénéfice constituent des rémunérations occultes et sont distribuées au sens des articles 109-1 1° et 111 c du code général des impôts pour M. C... F..., lequel peut être qualifié du maître de l’affaire et que selon les informations bancaires communiquées par l’établissement bancaire de la société, il n’existe pas de procuration relative à ce compte et qu’en conséquence il est le seul détenteur des moyens afférents à ce compte bancaire. Ainsi, ces éléments étaient suffisants pour permettre à M. et Mme F... de comprendre l’origine et la teneur des renseignements en provenance de tiers utilisés par l’administration fiscale pour fonder les rectifications et les mettre à même, le cas échéant, de demander communication des documents contenant ces informations, pour en discuter la teneur et la portée avant la mise en recouvrement.
Par ailleurs, la circonstance qu’au cours de l’instance devant le tribunal administratif, l’administration fiscale a produit une convention de compte courant signée par le représentant légal de H..., M. C... F..., le jour de la création de la société, transmise par la Banque Populaire le 6 septembre 2022 dans le cadre d’un droit de communication exercé par ses services le 1er septembre 2022, soit ultérieurement à la date de mise en recouvrement des impositions en litige et sur la base de laquelle l’administration fiscale ne s'est pas fondée pour établir les impositions en litige, est sans incidence sur la régularité de la procédure d’imposition.
Dans ces conditions, M. et Mme F... ne sont pas fondés à soutenir qu’ils auraient été privés des garanties prévues à l’article L. 76 B du livre des procédures fiscales.
Sur le bien-fondé des impositions :
Le ministre intimé fait valoir, sans être contesté, que les requérants n’ont pas présenté d’observations en réponse à la proposition de rectification du 13 décembre 2017 relative à l’année 2014 qui leur a été régulièrement notifiée, et qu’ils n’ont présenté des observations que sur la seule majoration pour manquement délibéré et sur leur situation financière en réponse à la proposition de rectification du 4 mai 2018 relative aux années 2015 et 2016. Par suite, en vertu de l’article R. 194-1 du livre des procédures fiscales, il appartient aux requérants de démontrer le caractère exagéré des impositions contestées.
En ce qui concerne la méthode de reconstitution des chiffres d’affaires :
Aux termes de l’article 38 du code général des impôts : « 1. (…) le bénéfice imposable est le bénéfice net, déterminé d'après les résultats d'ensemble des opérations de toute nature effectuées par les entreprises, y compris notamment les cessions d'éléments quelconques de l'actif, soit en cours, soit en fin d'exploitation. / 2. Le bénéfice net est constitué par la différence entre les valeurs de l'actif net à la clôture et à l'ouverture de la période dont les résultats doivent servir de base à l'impôt diminuée des suppléments d'apport et augmentée des prélèvements effectués au cours de cette période par l'exploitant ou par les associés. L'actif net s'entend de l'excédent des valeurs d'actif sur le total formé au passif par les créances des tiers, les amortissements et les provisions justifiés. / 2 bis. Pour l'application des 1 et 2, les produits correspondant à des créances sur la clientèle ou à des versements reçus à l'avance en paiement du prix sont rattachés à l'exercice au cours duquel intervient la livraison des biens pour les ventes ou opérations assimilées et l'achèvement des prestations pour les fournitures de services.».
Il résulte de l’instruction que, pour reconstituer le chiffre d’affaires des exercices clos en 2014 et 2015, le vérificateur a pris en compte, d’une part, la discordance constatée et non justifiée entre le montant des facturations comptabilisées et présentées au cours du contrôle et, d’autre part, le montant global des sommes encaissées sur les comptes bancaires de H.... Il a retenu les charges comptabilisées et déclarées, donnant lieu à un rehaussement en base de 76 162 euros au titre de l’exercice clos en 2014 et de 2 823 euros au titre de l’exercice clos en 2015. S’il est constant que l'administration fiscale a retenu, pour évaluer le bénéfice imposable, les encaissements constatés sur ses relevés bancaires alors que la société relève du régime de comptabilisation des créances acquises, il résulte de l’instruction que l'administration fiscale ne disposait d'aucune comptabilité probante compte tenu de l’irrégularité du processus de saisie des pièces comptables et il n’est établi ni même allégué que les encaissements sur le compte bancaire de l'entreprise ne correspondraient pas à des prestations de services dont l'achèvement était intervenu au cours des exercices vérifiés soit à une date à laquelle la créance peut être regardée comme acquise dans son principe et son montant. Par conséquent, les requérants, qui ne fournissent pas davantage en appel d’explication sur l’origine des écarts de recettes constatés par l’administration fiscale et ne proposent aucune méthode permettant de calculer ses bénéfices, ne sont pas fondés à soutenir que la méthode appliquée par le service vérificateur serait radicalement viciée dans son principe au titre desdites années en litige.
En ce qui concerne la base légale des distributions :
Aux termes du 1. de l’article 109 du code général des impôts : « Sont considérés comme revenus distribués : / 1° Tous les bénéfices ou produits qui ne sont pas mis en réserve ou incorporés au capital. / (…) ». Aux termes de l’article 111 du même code : « Sont notamment considérés comme revenus distribués : / (…) c. Les rémunérations et avantages occultes ». En vertu du c de l’article 111 du code précité, l’administration est réputée apporter la preuve que des distributions occultes ont été appréhendées par la personne qui est, dans la société dont des revenus ont été regardés comme distribués, le maître de l’affaire.
Ainsi qu’il a été dit, les impositions supplémentaires établies au titre des années 2014, 2015 et 2016 dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers, qui font suite à la vérification de comptabilité de H... à l’issue de laquelle l’administration fiscale a réintégré à ses résultats imposables des exercices clos en 2014, 2015 et 2016 les sommes de 91 394 euros, 3 388 euros et 64 794 euros, correspondant à des recettes dissimulées, procèdent de l’inclusion dans le revenu imposable de M. et Mme F... des montants correspondants regardés comme des revenus distribués imposables entre les mains de M. F... en tant que maître de l’affaire sur le double fondement du c de l’article 111 et de l’article 109, 1-1° du code général des impôts avec application du coefficient de 1,25 prévu au 2° de l'article 158-7 du code général des impôts.
Si les appelants contestent la première base légale retenue par l’administration fiscale pour imposer ledit revenu distribué, la circonstance que les distributions en litige procèdent de la reconstitution des recettes de H... ne fait pas, en soi, obstacle à l’application du c. de l’article 111 du code général des impôts et à l’imposition des distributions sur le fondement de ce texte.
En ce qui concerne l’appréhension des distributions :
En vertu des dispositions précitées de l’article 111-c du code général des impôts, l’administration fiscale est réputée apporter la preuve que des distributions occultes ont été appréhendées par la personne qui est, dans la société dont des revenus ont été regardés comme distribués, le maître de l’affaire.
L’administration fiscale a relevé que M. F... est associé, à hauteur de 50 %, et gérant statutaire de la société disposant à ce titre de la signature du compte bancaire. Les appelants n’apportent pas la preuve contraire en se bornant à se prévaloir de la convention de compte courant de la Banque populaire du 17 janvier 2004, dont le volet « compte ouvert à une société en formation » est partiellement rempli des noms des associés fondateurs MM. A... B... et E... F..., sans autre case renseignée, signée par le seul représentant légal, M. C... F..., et ne prévoyant aucune procuration sur le compte bancaire ouvert auprès de cette banque, ce qu’au reste a confirmé la réponse du 7 décembre 2017 du service réquisitions et recherches de la Banque Populaire, au droit de communication exercé par l’administration fiscale, indiquant qu’aucune procuration ou convention de compte n’est disponible pour cette relation. Par suite, l’administration fiscale établit l’appréhension des distributions de H... imposées entre les mains de M. F... sur le fondement du c. de l’article 111 du code général des impôts.
Il résulte de l’ensemble de ce qui précède M. et Mme F... ne sont pas fondés à soutenir que c’est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Grenoble a rejeté leur demande. Par voie de conséquence, leurs conclusions tendant à l’application de l’article L. 761-1 du code de justice administrative et au titre des entiers dépens, en tout état de cause, doivent également être rejetées.
DÉCIDE :
Article 1er : La requête de M. et Mme F... est rejetée.
Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à M. C... et G... F... et à la ministre chargée des comptes publics.
Délibéré après l'audience du 12 juin 2025, à laquelle siégeaient :
M. Pruvost, président de chambre,
M. Haïli, président-assesseur,
M. Porée, premier conseiller.
Rendu public par mise à disposition au greffe, le 2 juillet 2025.
Le rapporteur,
X. Haïli
Le président,
D. Pruvost
La greffière,
M. D...
La République mande et ordonne à la ministre chargée des comptes publics en ce qui la concerne, ou à tous commissaires de justice à ce requis, en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l’exécution de la présente décision.
Pour expédition conforme,
La greffière,