Texte intégral
Vu la procédure suivante :
Procédure contentieuse antérieure :
La société par actions simplifiée unipersonnelle (SASU) Phora Capital Advisers a demandé au tribunal administratif de Paris de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d’impôt sur les sociétés auxquelles elle a été assujettie au titre des exercices clos en 2014 et en 2015 et des rappels de taxe sur la valeur ajoutée mis à sa charge au titre de la période correspondante, ainsi que des majorations s’y rapportant, et de rétablir son droit au remboursement d’un crédit de taxe sur la valeur ajoutée d’un montant de 66 667 euros au titre de la période du 1er janvier au 31 octobre 2016.
Par un jugement n° 2115854 du 20 mars 2024, le tribunal administratif de Paris a rejeté la demande de la SASU Phora Capital Advisers.
Procédure devant la Cour :
Par une requête et un mémoire en réplique, enregistrés les 30 mai 2024 et 22 janvier 2025, la SASU Phora Capital Advisers, représentée par Me Bernigard, avocat, demande à la Cour :
1°) d’
annuler le jugement n° 2115854 du tribunal administratif de Paris en date du 20 mars 2024 ;
2°) de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d’impôt sur les sociétés auxquelles elle a été assujettie au titre des exercices clos en 2014 et en 2015 et des rappels de taxe sur la valeur ajoutée mis à sa charge au titre de la période correspondante, ainsi que des majorations s’y rapportant ;
3°) de prononcer le rétablissement du crédit de taxe sur la valeur ajoutée d’un montant de 66 667 euros au titre de la période du 1er janvier au 31 octobre 2016 ;
4°) de mettre à la charge de l’Etat la somme de 30 000 euros au titre de l’article L. 761-1 du code de justice administrative.
Elle soutient que :
- le jugement attaqué est entaché de dénaturations des faits en tant qu’il juge que son expert-comptable était habilité à recevoir tous les actes de la procédure d’imposition et à y répondre, que la proposition de rectification et la réponse aux observations du contribuable pouvaient être adressées à celui-ci mais que l’avis de mise en recouvrement pouvait lui être adressé directement, qu’elle n’a produit aucun élément de nature à établir la nature, la consistance et l’importance des prestations de services facturées, que la rémunération perçue à ce titre est une redevance et que la proposition de rectification n’est pas fondée sur l’acte emporté par le service ;
- le jugement attaqué est irrégulier dès lors que le tribunal a omis de répondre au moyen tiré de ce que le mandat ne comportait aucune habilitation permettant de recevoir l’ensemble des actes de la procédure d’imposition et d’y répondre ;
- le jugement attaqué est irrégulier dès lors que le tribunal a omis de répondre au moyen tiré de l’absence d’alternance entre périodes d’examen matériel des documents comptables hors du siège de l’entreprise et périodes d’examen sur place ;
- le jugement attaqué est entaché d’erreurs de droit et de fait ;
- la proposition de rectification et la réponse aux observations du contribuable ne pouvaient pas être régulièrement notifiées à son expert-comptable, en l’absence de mandat l’habilitant à les recevoir et à y répondre, en méconnaissance de l’article L. 57 du livre des procédures fiscales ;
- l’avis de mise en recouvrement du 29 juin 2018 ne pouvait pas lui être régulièrement notifié en présence d’un mandat valant élection de domicile chez son expert-comptable, en méconnaissance de l’article R. 256-6 du livre des procédures fiscales ;
- la proposition de rectification est insuffisamment motivée, en méconnaissance de l’article L. 57 du livre des procédures fiscales ; elle est par ailleurs déloyale dès lors qu’elle présente un projet non signé comme étant un contrat conclu et opposable, ce qui l’a induite en erreur ;
- le service vérificateur ne lui a adressé aucune demande de justification de la réalité des prestations de conseil et a ainsi agi de manière déloyale ;
- pour la période du 19 février au 31 octobre 2016, le service ne pouvait pas remettre en cause la déduction de la taxe sur la valeur ajoutée facturée par la société FB Services sans motiver ce rejet, alors qu’il admettait que M. A... n’était plus son président et qu’il n’avait conclu aucun contrat de travail avec elle ;
- les fonctions techniques de M. A... pouvaient être externalisées à compter du 19 février 2016 puisqu’il n’était plus son mandataire social ;
- le service a emporté des documents comptables et extra-comptables, dont le seul exemplaire du projet de contrat de prestations de services, pièce justificative de la comptabilité, sans demande écrite préalable de sa part, sans remise d’un reçu détaillé des pièces emportées et sans restitution de ces pièces avant la clôture de la procédure de contrôle, de sorte qu’aucun débat contradictoire n’a pu être mené loyalement et qu’elle a été privée de l’exercice effectif des droits de la défense ; le vérificateur a refusé de restituer l’exemplaire du projet de contrat de prestations de services après la notification de la proposition de rectification ;
- elle entend se prévaloir, sur le fondement de l’article L. 80 A du livre des procédures fiscales, des énonciations du paragraphe n° 200 des commentaires publiés au bulletin officiel des finances publiques - impôts sous la référence BOI-CF-PGR-20-20 ;
- elle a été privée d’un débat oral et contradictoire sur place sur le document irrégulièrement emporté, les périodes d’examen matériel des documents comptables hors du cabinet comptable n’ayant pas été alternées avec des interventions effectives du vérificateur sur place, lesquelles ont été limitées et antérieures ;
- l’administration a méconnu les articles 21 et 26 de la Charte des droits fondamentaux de l’Union européenne, ainsi que le principe des droits de la défense, le droit à un procès équitable garanti par l’article 16 de la Déclaration des droits de l’homme et du citoyen, le principe d’égalité des armes et la liberté professionnelle et d’entreprendre en refusant de tenir compte du handicap de M. A... dans l’exercice de son activité, dans la matérialité de cette activité et dans les moyens de preuve exigés ; ce faisant, elle a également porté atteinte à ses biens et a opéré une différence de traitement indirectement fondée sur le handicap, contraire au droit de l’Union ;
- les sommes correspondant aux factures établies par la société FB Services sont déductibles des résultats imposables à l’impôt sur les sociétés dès lors qu’elles ont pour contrepartie des prestations de conseil réalisées en qualité de sous-traitant, qui sont en lien avec son activité, qui ont été réalisées dans son intérêt et qui sont distinctes du mandat social de président ; la rémunération de ces prestations, qu’elle a effectivement supportée, n’est pas excessive ; la facturation par la société FB Services, à un tarif normal, des prestations de conseil qu’elle a rendues en sous-traitance ne constitue pas un acte anormal de gestion ;
- conformément à l’article 271 du code général des impôts, la taxe sur la valeur ajoutée correspondant aux opérations facturées par la société FB Services est déductible ; elle l’est en tout état de cause pour la période postérieure au 19 février 2016, date à laquelle M. A... a cessé d’être son mandataire social ;
- les pénalités pour manquement délibéré ne sont pas motivées, en méconnaissance de l’article L. 80 D du livre des procédures fiscales ;
- les pénalités pour manquement délibéré ne sont en tout état de cause pas justifiées, en l’absence d’intention délibérée d’échapper à l’impôt.
Par un mémoire en défense, enregistré le 26 novembre 2024, le ministre de l’économie, des finances et de l’industrie conclut au rejet de la requête.
Il soutient que :
- la requête est tardive et, par suite, irrecevable ;
- en tout état de cause, les moyens soulevés par la SASU Phora Capital Advisers ne sont pas fondés.
Vu les autres pièces du dossier.
Vu :
- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;
- le code de justice administrative.
Les parties ont été régulièrement averties du jour de l’audience.
Ont été entendus au cours de l’audience publique :
- le rapport de M. Lemaire,
- les conclusions de M. Sibilli, rapporteur public,
- et les observations de Me Bernigard, avocat de la SASU Phora Capital Advisers.
Considérant ce qui suit :
1. La SASU Phora Capital Advisers (« PCA »), qui exerce une activité de conseil dans le domaine des télécommunications et dont les parts étaient intégralement détenues par la SARL FB Services (« FBS »), a fait l’objet d’une vérification de comptabilité portant sur les exercices clos en 2014 et 2015 et étendue jusqu’au 31 octobre 2016 en matière de taxe sur la valeur ajoutée. A l’issue de ce contrôle, le service a remis en cause la déduction, au titre des charges des résultats imposables à l’impôt sur les sociétés des exercices vérifiés, de la somme totale de 400 000 euros par exercice facturée par la SARL FBS, dont le capital était détenu par M. A..., son gérant, par ailleurs président de la SASU PCA jusqu’au 19 février 2016, ainsi que par son épouse. A l’issue du contrôle, le service a également remis en cause la déduction de la taxe sur la valeur ajoutée correspondante, ainsi que la déduction de la taxe d’un montant total de 66 667 euros se rapportant aux sommes facturées par la SARL FBS entre le 1er janvier et le 31 octobre 2016. En conséquence de ces rectifications, la SASU PCA a été assujettie à des cotisations supplémentaires d’impôt sur les sociétés au titre des exercices clos en 2014 et en 2015 et à des rappels de taxe sur la valeur ajoutée au titre de la période correspondante, ces impositions ayant été majorées des intérêts de retard et de pénalités pour manquement délibéré de 40 % sur le fondement de l’article 1729 du code général des impôts. Le service a également remis en cause le crédit de taxe sur la valeur ajoutée de 66 667 euros déclaré au titre des mois de janvier à octobre 2016. La SASU PCA relève régulièrement appel du jugement en date du 20 mars 2024 par lequel le tribunal administratif de Paris a rejeté sa demande tendant à la décharge des impositions et majorations ainsi mises à sa charge, ainsi qu’à la restitution du crédit de taxe sur la valeur ajoutée déclaré au titre des mois de janvier à octobre 2016.
Sur la recevabilité de la requête d’appel :
2. Aux termes de l’article R. 811-2 du code de justice administrative : « Sauf disposition contraire, le délai d’appel est de deux mois. Il court contre toute partie à l’instance à compter du jour où la notification a été faite à cette partie dans les conditions prévues aux articles R. 751-3 à R. 751-4-1. / (…) ». Aux termes de l’article R. 751-3 de ce code : « Sauf disposition contraire, les décisions sont notifiées le même jour à toutes les parties en cause et adressées à leur domicile réel, par lettre recommandée avec demande d’avis de réception (…) ».
3. Il ressort des pièces du dossier que la SASU PCA a reçu notification du jugement attaqué le 2 avril 2024. Sa requête a été enregistrée au greffe de la Cour le 30 mai 2024, soit avant l’expiration du délai imparti par les dispositions précitées de l’article R. 811-2 du code de justice administrative. Elle n’a ainsi pas été présentée tardivement, sans qu’ait d’incidence la date de notification du jugement au conseil de la société requérante au moyen de l’application Télérecours. Par suite, la fin de non-recevoir opposée par le ministre de l’économie, des finances et de l’industrie doit être écartée.
Sur les conclusions à fins de décharge et de restitution :
4. D’une part, en vertu des dispositions combinées des articles 271, 272 et 283 du code général des impôts, un contribuable n’est pas en droit de déduire de la taxe sur la valeur ajoutée dont il est redevable à raison de ses propres opérations la taxe mentionnée sur une facture établie à son nom par une personne qui ne lui a fourni aucun bien ou aucune prestation de services. Dans le cas où l’auteur de la facture était régulièrement inscrit au registre du commerce et des sociétés et assujetti à la taxe sur la valeur ajoutée, il appartient à l’administration, si elle entend refuser à celui qui a reçu la facture le droit de déduire la taxe qui y était mentionnée, d’établir qu’il s’agissait d’une facture fictive ou d’une facture de complaisance. Si l’administration apporte des éléments suffisants permettant de penser que la facture ne correspond pas à une opération réelle, il appartient alors au contribuable d’apporter toutes justifications utiles sur la réalité de cette opération.
5. D’autre part, aux termes de l’article 39 du code général des impôts, rendu applicable à l’impôt sur les sociétés par l’article 209 de ce code : « 1. Le bénéfice net est établi sous déduction de toutes charges, celles-ci comprenant (...) notamment : / 1° Les frais généraux de toute nature (...) ».
6. Si, en vertu des règles gouvernant l’attribution de la charge de la preuve devant le juge administratif, applicables sauf loi contraire, il incombe, en principe, à chaque partie d’établir les faits qu’elle invoque au soutien de ses prétentions, les éléments de preuve qu’une partie est seule en mesure de détenir ne sauraient être réclamés qu’à celle-ci. Il appartient, dès lors, au contribuable, pour l’application des dispositions précitées de l’article 39 du code général des impôts, de justifier tant du montant des charges qu’il entend déduire du bénéfice net défini à l’article 38 de ce code, que de la correction de leur inscription en comptabilité, c’est-à-dire du principe même de leur déductibilité. Le contribuable apporte cette justification par la production de tous éléments suffisamment précis portant sur la nature de la charge en cause, ainsi que sur l’existence et la valeur de la contrepartie qu’il en a retirée. Dans l’hypothèse où le contribuable s’acquitte de cette obligation, il incombe ensuite au service, s’il s’y croit fondé, d’apporter la preuve de ce que la charge en cause n’est pas déductible par nature, qu’elle est dépourvue de contrepartie, qu’elle a une contrepartie dépourvue d’intérêt pour le contribuable ou que la rémunération de cette contrepartie est excessive. En vertu de ces principes, lorsqu’une entreprise a déduit en charges une dépense réellement supportée, conformément à une facture régulière relative à un achat de prestations ou de biens dont la déductibilité par nature n’est pas contestée par l’administration, celle-ci peut demander à l’entreprise qu’elle lui fournisse tous éléments d’information en sa possession susceptibles de justifier la réalité et la valeur des prestations ou biens ainsi acquis.
7. Il résulte de l’instruction, et notamment de la proposition de rectification du 20 juillet 2017, que, pour remettre en cause la déduction des sommes facturées à la SASU PCA, soit 33 333,33 euros hors taxes par mois, ainsi que de la taxe sur la valeur ajoutée correspondante, le service vérificateur a considéré qu’aucune prestation n’avait été réalisée par la SARL FBS en se fondant sur le caractère succinct et imprécis du libellé des factures, qui faisaient seulement état d’« honoraires pour des prestations de services », ainsi que sur le caractère forfaitaire des sommes facturées et l’absence de justificatifs autres qu’une convention du 1er janvier 2014, non signée et non enregistrée, prévoyant des prestations de gestion, de conseil et d’assistance dans les domaines administratif et financier, dont la réalité n’avait pas été justifiée.
8. Il est toutefois constant que la SASU PCA exerce une activité de conseil en stratégie, finance, restructuration et investissement dans le domaine des télécommunications, pour une clientèle composée de fonds d’investissement publics ou privés et des entreprises majeures du secteur des télécommunications, des médias et des services numériques. M. A..., expert reconnu dans ce domaine d’activité, était le gérant et l’associé unique de cette société. Cette société lui a versé une rémunération nette de charges sociales s’élevant à 100 000 euros en 2011 et 150 000 euros en 2012. Par un acte du 2 décembre 2013, M. A... a apporté à la SARL FBS, lors de sa constitution, l’intégralité des titres de la SASU PCA. Il a présidé la SASU PCA jusqu’au 19 février 2016, sans être rémunéré pour l’exercice de ces fonctions. La SARL FBS, qui exerce la même activité que la SASU PCA et ne dispose d’aucun salarié, est présidée par M. A..., qui en est le gérant et qui en détient l’intégralité des parts avec son épouse. A compter du 19 février 2016, la SASU PCA a été présidée par la SARL FBS. Il n’est pas contesté qu’au cours des exercices en litige, la SASU PCA ne disposait que de deux salariés analystes à temps complet, chargés de la consolidation des données financières et opérationnelles, des recherches sur les marchés et du travail préparatoire à l’analyse et à la définition des stratégies opérationnelles et financières proposées à ses clients. Il n’est pas davantage contesté que la SASU PCA avait recours à un cabinet d’expertise comptable et employait l’épouse de M. A..., à temps partiel, pour la réalisation des tâches administratives, comptables, juridiques, fiscales et sociales, dont l’ampleur était très limitée compte tenu du faible nombre de salariés, de clients et de fournisseurs, ainsi que pour l’assistance de M. A..., qui est atteint de cécité, lors de ses déplacements à l’étranger.
9. Il résulte de l’instruction que les prestations de services de conseil confiées à la SASU PCA par ses clients ont été réalisées principalement par M. A..., consultant réputé dans le secteur des télécommunications, qui n’était pas rémunéré par cette société pour la réalisation de ces prestations au cours des exercices en litige et n’a perçu directement aucune somme de cette société, le mandat qu’il détenait jusqu’au 19 février 2016 ne représentant qu’une activité estimée à moins d’une journée par mois et n’étant pas rémunéré, ainsi qu’il a été indiqué au point précédent. M. A... était en revanche rémunéré par la SARL FBS, dont l’activité était la même que celle de la SASU PCA, laquelle était son unique client. Il n’est pas contesté que cette rémunération était équivalente à celle que M. A... percevait de la SASU PCA avant la constitution de la SARL FBS et l’apport à celle-ci des parts de cette société. La SASU PCA soutient sans être sérieusement contestée par l’administration, qui ne remet pas en cause la réalité des prestations de M. A..., qu’au cours des exercices en litige, la SARL FBS a supporté cette rémunération, majorée des charges sociales, ainsi que les charges se rapportant à l’exercice par M. A... de son activité de conseil pour le compte de son unique cliente, telles que les frais de voyage, de déplacement, de mission et de réception, pour des montants totaux de 37 826 euros en 2014, 53 875 euros en 2015 et 37 314 euros en 2016. Elle se prévaut également, sans être contredite, de ce que cette rémunération est compatible avec le chiffre d’affaires qu’elle a dégagé, au cours des exercices en litige, au titre de son activité de prestataire de services.
10. S’il est vrai qu’ainsi que le fait valoir le ministre, l’expert-comptable de la SASU PCA a communiqué au vérificateur, au cours des opérations de contrôle, une convention avec la SARL FBS, d’ailleurs non signée et non enregistrée, ne mentionnant que des prestations de gestion et d’ordre administratif et financier, il résulte de l’instruction que les prestations de services facturées par la SARL FBS correspondent aux prestations techniques et opérationnelles de conseil et d’expertise réalisées auprès des clients de la SASU PCA par M. A... pour le compte de cette société, qui ne le rémunérait pas par ailleurs et qui refacturait elle-même à ses propres clients les sommes correspondantes avec une marge. Les factures, qui font état de prestations de services et mentionnent M. A... comme « responsable », sont à cet égard suffisamment précises, même si elles n’indiquent pas le détail des prestations réalisées chaque mois par M. A.... La circonstance que les sommes facturées soient forfaitaires est par elle-même dépourvue de toute incidence, alors que le ministre ne soutient pas qu’elles sont excessives au regard des prestations réalisées par M. A....
11. Il résulte de tout ce qui précède que la SASU PCA est fondée à soutenir que les sommes qu’elle a versées à la SARL FBS au cours des exercices en litige, correspondant à des prestations de conseil réalisées par M. A..., n’étaient pas dépourvues de contrepartie et, par suite, qu’elles étaient déductibles de ses résultats imposables à l’impôt sur les sociétés, ainsi que la taxe sur la valeur ajoutée correspondante. Par suite, et sans qu’il soit besoin d’examiner les autres moyens de la requête, la SASU PCA est fondée à soutenir que c’est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Paris a rejeté sa demande tendant, d’une part, à la décharge des cotisations supplémentaires d’impôt sur les sociétés auxquelles elle a été assujettie au titre des exercices clos en 2014 et en 2015 et des rappels de taxe sur la valeur ajoutée mis à sa charge au titre de la période correspondante, ainsi que des majorations s’y rapportant, et, d’autre part, à la restitution d’un crédit de taxe sur la valeur ajoutée d’un montant de 66 667 euros au titre de la période du 1er janvier au 31 octobre 2016.
Sur les conclusions présentées au titre de l’article L. 761-1 du code de justice administrative :
12. Il y a lieu, dans les circonstances de l’espèce, de mettre à la charge de l’Etat le versement à la SASU PCA d’une somme de 2 000 euros au titre de l’article L. 761-1 du code de justice administrative.
D E C I D E :
Article 1er : Le jugement n° 2115854 du tribunal administratif de Paris en date du 20 mars 2024 est annulé.
Article 2 : La SASU PCA est déchargée des cotisations supplémentaires d’impôt sur les sociétés auxquelles elle a été assujettie au titre des exercices clos en 2014 et en 2015 et des rappels de taxe sur la valeur ajoutée mis à sa charge au titre de la période correspondante, ainsi que des majorations s’y rapportant.
Article 3 : Il est accordé à la SASU PCA la restitution d’un crédit de taxe sur la valeur ajoutée d’un montant de 66 667 euros au titre de la période du 1er janvier au 31 octobre 2016.
Article 4 : L’Etat versera à la SASU PCA une somme de 2 000 euros au titre de l’article L. 761-1 du code de justice administrative.
Article 5 : Le présent arrêt sera notifié à la société par actions simplifiée unipersonnelle Phora Capital Advisers et au ministre de l’économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique.
Copie en sera adressée à l’administrateur des finances publiques chargé de la direction régionale des finances publiques d’Île-de-France et de Paris (service du contentieux d’appel déconcentré - SCAD).
Délibéré après l’audience du 16 mai 2025, à laquelle siégeaient :
- M. Carrère, président,
- M. Lemaire, président assesseur,
- Mme Boizot, première conseillère.
Rendu public par mise à disposition au greffe de la Cour le 6 juin 2025.
Le rapporteur,
O. LEMAIRE
Le président,
S. CARRERE
La greffière,
E. LUCE
La République mande et ordonne au ministre de l’économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne et à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l’exécution de la présente décision.