Cour administrative d'appel de Versailles — Décision N° CAA78-21VE02082

Vu la procédure suivante :

Procédure contentieuse antérieure :

La SARL Certas a demandé au tribunal administratif de Cergy-Pontoise de prononcer la décharge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée qui lui ont été réclamés pour la période du 1er août 2008 au 30 juin 2012 et des pénalités correspondantes.

Par un jugement n° 1807729 du 20 mai 2021, le tribunal administratif de Cergy-Pontoise a rejeté sa demande.

Procédure devant la cour :

Par une requête enregistrée le 16 juillet 2021, la SARL Certas, représentée par Me Marchand, avocat, demande à la cour :

1°) d'annuler ce jugement ;

2°) de prononcer la décharge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée mis à sa charge au titre des années 2009 à 2012, ainsi que des intérêts de retard et des pénalités correspondantes ;

3°) de mettre à la charge de l'Etat le versement de la somme de 5 000 euros sur le fondement de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ;

4°) de condamner l'Etat aux entiers dépens.

Elle soutient que :

- conformément aux dispositions de l'article L. 52 du livre des procédures fiscales, la vérification de comptabilité, qui a débuté le 7 septembre 2012, ne pouvait pas s'étendre au-delà du 6 décembre 2012 ; or, une réunion a été organisée le 7 décembre 2012 avec le service vérificateur pour examiner les documents comptables ; le service ne pouvait pas prolonger le délai de vérification à six mois ; en effet, les sommes portées au compte 763200 ne sont pas des encaissements mais des engagements, ils ne constituent donc pas des revenus à intégrer dans le chiffre d'affaires imposable ; le rejet de comptabilité n'était pas justifié ; les flux avec les clients étaient aisément identifiables ; le service s'appuie d'ailleurs maintenant sur une comptabilité qu'il a rejetée et la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires a reconnu l'analyse erronée du service sur ce point ; la vérification ayant duré plus de trois mois, la procédure d'imposition est irrégulière ;

- dans la proposition de rectification, le service aurait dû motiver les rappels de taxe sur la valeur ajoutée mois par mois dès lors qu'elle dépose des déclarations CA3 mensuelles ; cela était aisément réalisable avec les livres journaux et les fichiers d'écritures comptables ; la proposition de rectification ne contient aucune annexe pour la période du 1er août 2011 au 30 juin 2012 ; les développements excessivement sommaires du service rendent la proposition de rectification insuffisamment motivée au regard des dispositions de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales ;

- l'administration fonde les rappels de TVA sur les inscriptions dans le compte 763200 ; or, elle est soumise à une comptabilité d'engagement et la TVA est exigible au moment du paiement des prestations ; l'administration ne justifiant pas des encaissements susceptibles de rendre exigible la TVA correspondant aux produits, la procédure est irrégulière ;

- elle a mis fin à son ancienne relation contractuelle avec la société Locam en mars 2008 ; depuis, en l'absence de restitution du matériel que cette société louait à d'autres clients, et en l'absence de nouveau contrat de location contracté directement avec ces clients, les sommes qu'elle prélève auprès de ces clients sont des indemnités d'immobilisation ; il ne s'agit pas de prestations de location imposables à la TVA ; les contrats de location conclus entre Locam et les clients ne lui ont jamais été transférés ; les matériels loués ne figurent d'ailleurs pas à son actif ;

- ces indemnités perçues ont pour seul objet de réparer son préjudice né de l'abstention des clients finaux de restituer le matériel qui leur avait été loué ; elles ne constituent pas la rémunération d'une prestation de service imposable à la TVA ; elle est en droit de réclamer ces sommes jusqu'à restitution du matériel ;

- à défaut, ces sommes pourraient constituer des encaissements pour le compte de la société Locam, à qui elles reviendraient de droit puisqu'elle est la véritable propriétaire du matériel ; ces sommes sont donc reçues sans contrepartie par elle et ne peuvent pas être soumises à TVA ; l'administration ne démontre d'ailleurs ni l'existence d'une telle contrepartie ni l'équivalence entre ces sommes et la contrepartie fournie aux clients ;

- le service a relevé une discordance de 3 037 euros entre le chiffre d'affaires soumis à TVA déclaré et celui constaté lors du contrôle pour la période du 1er août 2011 au 30 juin 2012 ; or, elle avait déjà régularisé cette discordance dans sa déclaration de TVA de janvier 2013 ; de même, elle avait procédé à la régularisation de la TVA déductible de 4 414 euros sur le sous-traitant Ceratec.

Par un mémoire en défense enregistré le 15 décembre 2021, le ministre de l'économie, des finances et de la relance conclut au rejet de la requête.

Il fait valoir que les moyens soulevés ne sont pas fondés.

Vu les autres pièces du dossier.

Vu :

- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

- le code de justice administrative.

Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.

Ont été entendus au cours de l'audience publique :

- le rapport de Mme Liogier,

- et les conclusions de M. Illouz, rapporteur public.

Considérant ce qui suit :

1. La société à responsabilité limitée (SARL) Certas a fait l'objet d'une vérification de comptabilité à l'issue de laquelle l'administration fiscale lui a, notamment, notifié des rappels de taxe sur la valeur ajoutée pour la période du 1er août 2008 au 30 juin 2012 à raison de produits comptabilisés mais non soumis à TVA par la société. Celle-ci fait appel du jugement du 20 mai 2021 par lequel le tribunal administratif de Cergy-Pontoise a rejeté sa demande de décharge des impositions ainsi mises à sa charge.

Sur la procédure :

2. En premier lieu, aux termes de l'article L. 52 du livre des procédures fiscales, dans sa rédaction applicable au litige : " I. - Sous peine de nullité de l'imposition, la vérification sur place des livres ou documents comptables ne peut s'étendre sur une durée supérieure à trois mois en ce qui concerne : 1° Les entreprises industrielles et commerciales ou les contribuables se livrant à une activité non commerciale dont le chiffre d'affaires ou le montant annuel des recettes brutes n'excède pas les limites prévues au I de l'article 302 septies A du code général des impôts ; () II. - Par dérogation au I, l'expiration du délai de trois mois n'est pas opposable à l'administration : () 4° En cas de graves irrégularités privant de valeur probante la comptabilité. Dans ce cas, la vérification sur place ne peut s'étendre sur une durée supérieure à six mois. () ".

3. La SARL Certas fait valoir que la vérification de comptabilité dont elle a fait l'objet s'est déroulée du 7 septembre 2012 au 7 décembre 2012, ainsi que cela est mentionné dans la proposition de rectification en date du 20 décembre 2012, soit au-delà de la durée de trois mois prévue par les dispositions précitées de l'article L. 52 du livre des procédures fiscales. Elle se prévaut également de ce que la réunion de synthèse, qui s'est tenue le 7 décembre 2012 dans les locaux du service vérificateur à la demande de celui-ci, a été l'occasion pour l'administration fiscale de poursuivre les opérations de vérification, notamment en procédant à un examen critique des pièces lui ayant été communiquées lors de cette réunion. Or, il résulte de l'instruction, notamment des mentions de la proposition de rectification du 20 décembre 2012, que la société a encaissé, mensuellement ou trimestriellement, des sommes en provenance de clients pour des montants, significatifs, entre 207 000 euros et 267 000 euros par an sur la période vérifiée, qu'elle a comptabilisé ces sommes à un compte de produits de manière globalisée en fin d'exercice et qu'elle n'a justifié de ces sommes et de leur nature que par des " états de versements " dont les mentions ne correspondaient pas aux sommes comptabilisées. Dans ces conditions, en l'absence de tout justificatif de recettes pour ces sommes importantes, et quand bien même le client ayant versé la somme aurait été identifiable par la contrepartie à un compte client n°411 nominatif, ces anomalies constituaient des graves irrégularités entachant la comptabilité de la société requérante, de manière répétée et systématique sur l'ensemble de la période vérifiée. Dès lors, l'administration fiscale était en droit de prolonger, en application des dispositions précitées du 4° du II de l'article L. 52 du livre des procédures fiscales, la durée de la vérification de comptabilité au-delà de trois mois, dans une limite, respectée par le service, de trois mois supplémentaires. Dès lors, à supposer même que la réunion du 7 décembre 2012 puisse être regardée comme s'inscrivant dans le cadre des opérations de vérification de comptabilité de la société requérante, l'administration fiscale n'a pas méconnu les délais de durée de la vérification de comptabilité tels qu'ils sont prévus par les dispositions précitées de l'article L. 52 du livre des procédures fiscales. Par suite, le moyen tiré de l'irrégularité de la procédure d'imposition à raison de la durée excessive des opérations de vérification de comptabilité doit être écarté.

4. En second lieu, aux termes de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales : " L'administration adresse au contribuable une proposition de rectification qui doit être motivée de manière à lui permettre de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation () ". Il résulte de ces dispositions que, pour être régulière, une proposition de rectification doit comporter la désignation de l'impôt concerné, de l'année d'imposition et de la base d'imposition, et énoncer les motifs sur lesquels l'administration entend se fonder pour justifier les redressements envisagés, de façon à permettre au contribuable de formuler ses observations de façon entièrement utile. En revanche, sa régularité ne dépend pas du bien-fondé de ces motifs.

5. Il résulte de l'instruction que la proposition de rectification en date du 20 décembre 2012 adressée à la SARL Certas indique l'impôt concerné, la période d'imposition, les articles du code général des impôts fondant les rappels litigieux, détaille les faits sur lesquels l'administration s'est fondée et précise le montant des rappels pour chacune des périodes concernées. Si la société soutient qu'aucune annexe n'est jointe à la proposition de rectification pour les rappels concernant la période du 1er août 2011 au 30 juin 2012, cette circonstance ne l'empêchait pas de présenter ses observations sur ces rappels et de les contester utilement, eu égard aux autres mentions de la proposition de rectification qui précisent que les rappels portent sur les sommes comptabilisées au crédit du compte 763 200 " Revenus Certas ex Locam " et en précisent le montant, les annexes jointes relatives aux trois autres périodes vérifiées se bornant d'ailleurs à détailler les inscriptions constatées sur ce compte durant chacune de ces périodes. Cette proposition de rectification comporte donc l'énoncé des considérations de droit et de fait suffisantes pour permettre au contribuable de faire connaître son acceptation ou de formuler utilement ses observations, ce que la SARL Certas a d'ailleurs fait le 15 février 2013. Les circonstances que l'administration aurait, à tort, calculé les rappels sur une base annuelle alors que la SARL Certas déposait des déclarations mensuelles de TVA, ou que l'administration aurait confondu les règles d'exigibilité de la TVA sur les prestations, au moment de l'encaissement, et celles de la comptabilité d'engagement, qui régit les produits imposables à l'impôt sur les sociétés, relèvent du bien-fondé du raisonnement conduit dans la proposition de rectification et n'ont absolument aucune incidence sur le caractère suffisant de sa motivation. Par suite, le moyen tiré de la méconnaissance des dispositions de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales doit être écarté.

Sur le bien-fondé des impositions :

En ce qui concerne l'assujettissement à la taxe sur la valeur ajoutée des produits de location :

6. Aux termes de l'article 256 du code général des impôts, dans sa rédaction applicable au litige : " I. - Sont soumises à la taxe sur la valeur ajoutée les livraisons de biens et les prestations de services effectuées à titre onéreux par un assujetti agissant en tant que tel. () ".

7. Il résulte de l'instruction que la SARL Certas a comptabilisé au crédit du compte 763 200, intitulé " Revenus Certas ex Locam ", les sommes de 245 326,63 euros, de 207 926,21 euros et de 267 537,07 euros, respectivement au titre des exercices clos en 2009, 2010 et 2011, et de 181 876,99 euros pour la période du 1er août 2011 au 30 juin 2012. Il résulte de l'instruction qu'aux termes de la convention de collaboration conclue le 1er août 1997 avec la société anonyme (SA) Locam, telle que modifiée par un avenant daté du même jour, la société requérante intervient comme apporteur d'affaires pour cette société et installe du matériel de vidéosurveillance chez des clients à qui elle fait signer les contrats de location au nom de la SA Locam, à qui elle vend ce même matériel. Il ressort des conditions générales de cette convention que les contrats contiennent une clause de tacite reconduction et qu'au terme de la période initiale de location, la SA Locam consent à la SARL Certas une promesse de vente du matériel loué à 100 euros hors taxes et lui cède le contrat de location reconduit, sous réserve de la reconduction du contrat par le locataire. Ainsi, il était contractuellement prévu qu'à l'issue de la période initiale de location, sauf opposition expresse du locataire final, le contrat de location soit automatiquement reconduit et cédé à la société requérante et se poursuive donc avec cette dernière, sans qu'il soit besoin, contrairement à ce qu'elle prétend, qu'un nouveau contrat soit conclu avec ces clients. En outre, la société ne justifie ni même n'allègue qu'elle n'aurait pas donné suite à ces promesses de vente qui lui revenaient de droit en vertu de la convention de 1997, alors qu'elle a elle-même indiqué dans ses observations à la proposition de rectification qu'elle s'était " retrouvée propriétaire des matériels " et soutient d'ailleurs, dans la présence instance, qu'elle a exigé la restitution des matériels aux clients, dont l'absence lui cause un préjudice indemnisable, impliquant nécessairement qu'elle était redevenue propriétaire des matériels, quand bien même elle ne les aurait pas inscrits à son actif. Par ailleurs, la société ne justifie pas, alors qu'elle est la seule à pouvoir le faire, de ce que les contrats conclus entre Locam et ses clients ne contenaient pas de clause de tacite reconduction, alors que la convention de 1997 le prévoyait expressément, les deux seuls contrats produits par l'administration aux débats ne figurant pas dans les clients mentionnés dans les extraits de livre-journal fournis par la société. De plus, il résulte de l'instruction qu'un certain nombre d'anciens locataires de Locam ont versé des sommes correspondant au loyer du matériel à la SARL Certas, qui les a nécessairement contactés en amont pour percevoir les sommes sur ses comptes bancaires, et les quelques mises en demeure de restituer le matériel que la SARL Certas produit ne contiennent aucune mention permettant de faire le lien avec un éventuel ancien contrat conclu avec la société Locam. Sur ce point, la société requérante ne justifie d'ailleurs ni du fondement contractuel de cette demande de restitution, ni de la possibilité contractuelle d'une indemnité d'immobilisation, en s'abstenant de produire tout exemple de contrat dans la présente instance. En outre, il résulte de l'instruction que la société requérante est en capacité de rendre une telle prestation de location de matériel de surveillance, qu'elle rend en direct à d'autres clients, ainsi qu'il ressort des litiges commerciaux qu'elle produit en appel. Enfin, si la société soutient que le tribunal de commerce de Nanterre et la cour d'appel de Versailles ont retenu que le matériel ne lui appartenait pas et qu'elle ne pouvait exiger aucune somme des locataires, les trois décisions judiciaires qu'elle produit ont trait à des configurations différentes, dans lesquelles la SARL Certas avait systématiquement signé un contrat directement avec le locataire. Eu égard à l'ensemble de ces éléments, la SARL Certas doit être regardée comme ayant reçu les sommes litigieuses en contrepartie de la mise à disposition de matériels loués, dont elle avait récupéré la propriété, aux clients ayant initialement souscrit un contrat de location avec la SA Locam. Cette mise à disposition a donc le caractère d'une prestation de services effectuée à titre onéreux, et non d'une indemnité d'immobilisation visant à réparer son préjudice ou à des sommes encaissées sans titre ou pour le compte de la SA Locam. Par suite, c'est à bon droit que l'administration fiscale a soumis ces prestations à la taxe sur la valeur ajoutée, en application des dispositions précitées de l'article 256 du code général des impôts.

En ce qui concerne les autres rappels de taxe sur la valeur ajoutée :

8. La société soutient que le rappel de taxe sur la valeur ajoutée collectée de 3 037 euros au titre de la période du 1er août 2011 au 30 juin 2012 et le rappel de TVA déductible de 4 414 euros au titre de la période du 1er août 2010 au 31 juillet 2011 n'avaient pas lieu d'être dès lors que ces erreurs avaient été régularisées dans sa déclaration de TVA de janvier 2013. Toutefois, elle ne conteste pas le bien-fondé de ces rappels, qu'elle a d'ailleurs expressément acceptés dans sa réponse du 15 février 2013 à la proposition de rectification. En outre, en se bornant à produire sa déclaration mensuelle de janvier 2013, faisant état d'une régularisation de 45 978 euros de TVA déductible, accompagnée de l'opération comptable correspondante, la société ne justifie pas de la régularisation des erreurs justifiant les rappels, régularisation qui, postérieure à la période d'imposition en litige, n'aurait, en tout état de cause, aucune incidence sur le bien-fondé des rappels. Par suite, ce moyen doit être écarté.

9. Il résulte de ce qui précède que la SARL Certas n'est pas fondée à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Cergy-Pontoise a rejeté sa demande de décharge. Par voie de conséquence, les conclusions présentées sur le fondement de l'article L. 761-1 du code de justice administrative et, en l'absence de dépens, celles tendant à la condamnation de l'Etat à leur paiement, ne peuvent qu'être rejetées.

DÉCIDE :

Article 1er : La requête de la SARL Certas est rejetée.

Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à la SARL Certas et au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique.

Délibéré après l'audience du 25 juin 2024, à laquelle siégeaient :

Mme Besson-Ledey, présidente,

Mme Danielian, présidente assesseure,

Mme Liogier, première conseillère.

Rendu public par mise à disposition au greffe le 11 juillet 2024.

La rapporteure,

C. LiogierLa présidente,

L. Besson-Ledey

La greffière,

T. TollimLa République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision.

Pour expédition conforme

La greffière,

N°21VE02082