Cour administrative d'appel de Versailles — Décision N° CAA78-22VE00575

Vu la procédure suivante :

Procédure contentieuse antérieure :

L'entreprise unipersonnelle à responsabilité limitée (EURL) Crisjade a demandé au tribunal administratif d'Orléans de prononcer la décharge, en droits et pénalités, des rappels de taxe sur la valeur ajoutée auxquels elle a été assujettie au titre des périodes allant du 1er janvier au 31 décembre 2015 et du 1er janvier au 30 septembre 2016.

Par un jugement n°s 1904437, 1904441 du 14 janvier 2022, le tribunal administratif d'Orléans a prononcé la décharge de la majoration de 40 % pour manquement délibéré à laquelle a été assujettie l'EURL Crisjade au titre des périodes allant du 1er janvier au 31 décembre 2015 et du 1er janvier au 30 septembre 2016 et a rejeté le surplus de sa demande.

Procédure devant la cour :

Par une requête enregistrée le 10 mars 2022, l'EURL Crisajde, représentée par Me Berthelot, avocat, demande à la cour :

1°) d'annuler ce jugement en tant qu'il a rejeté le surplus de sa demande ;

2°) de prononcer la décharge, en droits et pénalités, des rappels de taxe sur la valeur ajoutée auxquels elle a été assujettie au titre des périodes allant du 1er janvier au 31 décembre 2015 et du 1er janvier au 30 septembre 2016 ;

3°) de mettre à la charge de l'Etat le versement de la somme de 5 000 euros sur le fondement de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.

L'EURL Crisajde soutient que :

- les motifs invoqués par le service pour rejeter la comptabilité ne sont pas fondés :

- la caisse enregistreuse utilisée ne faisant pas partie de son système de comptabilité informatisée, les griefs formulés tenant à l'absence de conservation sur un support informatique des données de la caisse en violation de l'article L. 47 A du livre des procédures fiscales sont infondés ; l'obligation de conservation imposée par le I de l'article 102 B du même livre ne s'applique que lorsque les livres, registres, documents ou pièces comptables sont établis ou reçus sur support informatique, or la caisse enregistreuse utilisée n'est pas informatisée ;

- le fait qu'il manque quelques tickets Z journaliers ne prive pas sa comptabilité de sa valeur probante dès lors qu'elle produit le ticket Z annuel de l'année 2015, les tickets mensuels et les doubles de tickets remis aux clients comportant l'intégralité des données enregistrées dans sa comptabilité ; ce ticket Z annuel comprend nécessairement toutes les recettes de l'année dès lors que son édition implique l'écrasement des tickets Z mensuels dont l'édition implique également l'efficacement des tickets Z journaliers antérieurs ; sa pratique est conforme aux exigences mentionnées au paragraphe 250 de la doctrine administrative référencée BOI-TVA-DECLA-30-10-10, lorsque l'établissement d'une facture n'est pas obligatoire, le contribuable doit à l'appui de sa comptabilité conserver toutes pièces justificatives de ses recettes ;

- ainsi, les anomalies constatées par le service ne présentent pas un caractère de gravité indiscutable de nature à remettre en cause le caractère probant de sa comptabilité ; le service ne l'a d'ailleurs informé de ces irrégularités que dans la réponse aux observations du contribuable ; en conséquence, le service ne pouvait pas proroger le délai de vérification de comptabilité de trois à six mois en vertu de l'article L. 52 du livre des procédures fiscales ;

- la reconstitution du chiffre d'affaires est entachée des erreurs suivantes qui démontrent qu'elle est excessivement sommaire :

- sur les alcools utilisés en cuisine, le chiffre de six bouteilles de vin retenu par l'administration pour 2015 n'est pas cohérent avec le volume et l'activité du restaurant et le fait de n'avoir retenu aucune consommation de vin blanc en cuisine au titre de l'année 2016, au seul motif qu'elle n'aurait pas précisé quel vin elle aurait utilisé, révèle le caractère sommaire et expéditif de la reconstitution ;

- sur les boissons offertes aux clients, seul a été retenu un nombre de bières sans justification du chiffrage alors que, conformément aux usages de la profession, elle offre aussi des verres de vin, de pétillants ou des cafés ;

- sur les pertes diverses concernant le vin vendu au verre, les quantités retenues sont très insuffisantes compte tenu du nombre très important de vins proposés et de l'impossibilité, une fois passé un délai de 24 heures, de proposer une bouteille ouverte à la consommation ; de même, le nombre retenu de bouteilles bouchonnées est très inférieur à la réalité ;

- le panier moyen résultant de son ticket Z annuel s'élève à 33,15 euros ce qui est cohérent au regard des résultats déclarés par des établissements similaires dont il ressort que le panier moyen est de 27 euros ;

- le chiffre d'affaires ainsi reconstitué révèlerait une progression impossible de 50 % par rapport à celui de 2014, le restaurant n'ayant pas modifié ses conditions d'exploitation.

Par un mémoire en défense, enregistré le 2 août 2022, le ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique conclut au rejet de la requête.

Il soutient que :

- la requête n'est pas recevable au regard des dispositions de l'article R. 411-1 du code de justice administrative, en l'absence de moyen d'appel ;

- les moyens soulevés ne sont pas fondés.

Vu les autres pièces du dossier ;

Vu :

- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

- le code de justice administrative.

Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.

Ont été entendus au cours de l'audience publique :

- le rapport de Mme Liogier

- et les conclusions de M. Illouz, rapporteur public.

Considérant ce qui suit :

1. L'EURL Crisjade, dont le gérant et unique associé est M. A, exploite depuis 2012 à Chanceaux-sur-Choisille, un restaurant spécialisé dans les viandes grillées au feu de bois sous l'enseigne " Le Grill d'Antan ". Elle a fait l'objet d'une vérification de comptabilité au titre des exercices clos en 2014 et 2015, période étendue au 30 septembre 2016 en matière de taxe sur la valeur ajoutée. A l'issue de ce contrôle, l'administration a, par une proposition de rectification du 14 novembre 2017, rejeté la comptabilité de la société, procédé à une reconstitution de son chiffre d'affaires et notifié, selon la procédure contradictoire, des rectifications en matière d'impôt sur les sociétés et de taxe sur la valeur ajoutée au titre des périodes allant du 1er janvier au 31 décembre 2015 et du 1er janvier au 30 septembre 2016, assorties d'une majoration de 40 % pour manquement délibéré en application de l'article 1729 du code général des impôts. L'EURL Crisjade relève appel du jugement du 14 janvier 2022 en tant que le tribunal administratif d'Orléans a rejeté le surplus de sa demande tendant à la décharge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée auxquels elle a ainsi été assujettie.

Sur la régularité de la procédure d'imposition :

2. Aux termes de l'article L. 52 du livre des procédures fiscales : " I. Sous peine de nullité de l'imposition, la vérification sur place des livres ou documents comptables ne peut s'étendre sur une durée supérieure à trois mois en ce qui concerne : / 1° Les entreprises industrielles et commerciales ou les contribuables se livrant à une activité non commerciale dont le chiffre d'affaires ou le montant annuel des recettes brutes n'excède pas les limites prévues au I de l'article 302 septies A du code général des impôts () / II. - Par dérogation au I, l'expiration du délai de trois mois n'est pas opposable à l'administration : () / 4° En cas de graves irrégularités privant de valeur probante la comptabilité. Dans ce cas, la vérification sur place ne peut s'étendre sur une durée supérieure à six mois () ".

3. Il est constant que la vérification de comptabilité de la société Crisjade a débuté le 23 décembre 2016 et s'est achevée le 21 juin 2017, au lieu du 23 mars 2017 comme initialement prévu, après que, par courrier du 28 mars 2017, le vérificateur a informé la société de la prorogation du délai d'intervention de trois mois à six mois pour défaut de présentation d'une comptabilité régulière et probante.

4. La société appelante soutient que sa comptabilité ne pouvait pas être écartée comme non probante et que, dès lors, l'administration ne pouvait pas proroger le délai de vérification de trois à six mois. Toutefois, il résulte de l'instruction, notamment de la proposition de rectification

du 14 novembre 2017, que l'administration a relevé l'absence d'inventaire détaillé des stocks au 31 décembre 2015, de nombreuses discontinuités dans la numérotation des tickets Z journaliers et mensuels qui lui ont été produits sous format papier, ainsi que l'absence de conservation des données de la caisse enregistreuse sur support informatique. Sur ce dernier point, ainsi que l'ont relevé à bon droit les premiers juges, les fonctions de la caisse utilisée par l'EURL Crisjade, qui n'était pas dotée d'un micro-processeur ou d'un système d'exploitation permettant de disposer des fonctionnalités de sauvegarde rendant possible une gestion et une analyse informatique des données, se trouvaient limitées à la gestion des prises de commandes et des encaissements et ne pouvaient, en conséquence, ainsi que le fait valoir la société requérante, être qualifiées de système informatisé au sens de l'article L. 47 A du livre des procédures fiscales, ce que le ministre ne conteste pas en appel. Pour autant, si la société soutient qu'elle a produit le ticket Z annuel, la plupart des tickets Z mensuels et les doubles des tickets remis aux clients, permettant de pallier l'absence des tickets Z journaliers manquants, l'administration fait valoir, ainsi qu'il ressort de la réponse aux observations du contribuable du 12 mars 2018, que ces documents restent insuffisants dès lors que ces tickets ne sont pas suffisamment détaillés pour distinguer les différents produits vendus, qu'ils ne sont pas fiables, en particulier s'agissant des espèces dès lors que le montant de celles-ci figurant dans les tickets Z mensuels ne correspond ni au montant figurant sur le ticket Z annuel, ni aux espèces enregistrées dans la comptabilité, et que la société avait reconnu, lors du contrôle, ne pas être certaine d'avoir tous les tickets clients, présentés en vrac au vérificateur. Dans ces conditions, et alors qu'il appartenait à la société de conserver l'ensemble des pièces justificatives de ses recettes, ces graves irrégularités suffisaient à priver la comptabilité de valeur probante et autorisaient l'administration à proroger le délai de vérification de comptabilité conformément aux dispositions précitées du 4° de l'article L. 52 du livre des procédures fiscales.

Sur le bien-fondé des impositions :

En ce qui concerne la charge de la preuve :

5. Aux termes de l'article L. 192 du livre des procédures fiscales dans sa version applicable au litige : " Lorsque l'une des commissions ou le comité mentionnés à l'article L. 59 est saisi d'un litige ou d'une rectification, l'administration supporte la charge de la preuve en cas de réclamation, quel que soit l'avis rendu par la commission ou le comité. / Toutefois, la charge de la preuve incombe au contribuable lorsque la comptabilité comporte de graves irrégularités et que l'imposition a été établie conformément à l'avis de la commission ou du comité. La charge de la preuve des graves irrégularités invoquées par l'administration incombe, en tout état de cause, à cette dernière lorsque le litige ou la rectification est soumis au juge. / Elle incombe également au contribuable à défaut de comptabilité ou de pièces en tenant lieu, comme en cas de taxation d'office à l'issue d'un examen contradictoire de la situation fiscale personnelle en application des dispositions des articles L. 16 et L. 69 ".

6. En l'espèce, les impositions supplémentaires, qui résultent de la reconstitution des recettes opérée par l'administration, ont été notifiées selon la procédure contradictoire et ont été régulièrement contestées par la société requérante. En l'absence de saisine de la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires, la charge de la preuve incombe à l'administration.

En ce qui concerne le rejet de la comptabilité :

7. Ainsi qu'il a été dit au point 4, la comptabilité de la société appelante était entachée de graves irrégularités la privant de valeur probante. Dans ces conditions, c'est à bon droit que l'administration a reconstitué les recettes et résultats de la société à l'aide d'une méthode extra- comptable.

En ce qui concerne la reconstitution des recettes de l'EURL Crisjade :

8. Il résulte de l'instruction que l'administration a reconstitué les recettes de l'EURL Crisjade selon la méthode dite des " liquides ". Ainsi, après avoir, d'une part, exercé son droit de communication auprès des fournisseurs du restaurant, d'autre part, déduit de la reconstitution, la part des liquides utilisés en cuisine, offerts, perdus et consommés par le personnel, et enfin évalué le volume servi à la consommation et les tarifs pratiqués, elle a déterminé la part que représentait la vente des boissons alcoolisées dans les chiffres d'affaires réalisés et évalué la minoration du chiffre d'affaires à 33,18 % pour l'année 2015 et à 20,99 % pour les neuf premiers mois de l'année 2016.

9. En premier lieu, la société requérante fait valoir que l'administration, qui n'a retenu que six bouteilles de vin blanc au titre des alcools utilisés pour la cuisine au titre de l'année 2015 et aucune consommation de vin blanc au titre de l'année 2016, révèle le caractère sommaire et expéditif de la reconstitution dès lors que ce chiffre n'est pas en adéquation avec le volume et l'activité du restaurant. Toutefois, il résulte de l'instruction que, pour 2015, l'administration a retranché du chiffre d'affaires non pas six bouteilles de vin blanc mais cent quatorze bouteilles de Saint-Véran ainsi que dix-huit bouteilles de divers autres alcools. Au titre de l'année 2016, elle a également déduit quinze bouteilles de divers alcools et, en l'absence de toute indication sur le vin blanc qui aurait été utilisé en cuisine et d'achat de vin blanc Saint-Véran auprès de ses fournisseurs, l'administration n'a pas extourné de bouteilles de vin blanc. En se bornant à soutenir qu'il s'agit d'une erreur de l'administration, sans apporter toutefois aucune précision sur le type de vin blanc et la quantité qu'elle aurait utilisés en cuisine, la société ne conteste pas sérieusement les calculs de l'administration sur ce point, fondés sur les achats relevés auprès de ses fournisseurs et les dires du gérant pendant le contrôle.

10. En deuxième lieu, la société requérante fait valoir que le nombre retenu de bières offertes aux clients ne résulte pas d'un chiffrage précis et que n'ont pas été pris en compte, conformément aux usages de la profession, les verres de vin, de pétillants ou de cafés offerts. Cependant, il résulte de l'instruction que l'administration a, d'une part, conformément à ce qui lui a été indiqué par le gérant, précisément chiffré le nombre de bières offertes à deux cents quarante bouteilles au titre de l'année 2015 et cent quatre-vingt bouteilles pour l'année 2016 et, d'autre part, retenu un nombre de vingt bouteilles de vin offertes au titre de l'année 2015 et quinze bouteilles de vin offertes en 2016. En outre, si la société requérante reproche à l'administration de ne pas avoir tenu compte des cafés, cette circonstance est sans incidence dès lors que la méthode de reconstitution repose sur la vente de boissons alcoolisées. Enfin, s'agissant des pétillants, la société ne donne aucune précision sur les types de vins ou la quantité qu'elle aurait offerts, ne permettant pas au juge d'apprécier le bien-fondé de cette critique.

11. En troisième lieu, la société requérante soutient que les quantités de pertes concernant les bouteilles bouchonnées et le vin vendu au verre sont insuffisantes. Toutefois, il résulte de l'instruction que l'administration, se fondant sur les déclarations du gérant et après avoir constaté le faible volume de retour aux fournisseurs s'agissant des bouteilles bouchonnées, a retenu un taux

forfaitaire de pertes de 10 % sur l'ensemble des alcools vendus. En se bornant à affirmer que les pertes ont été sous-évaluées, la société requérante ne critique pas sérieusement ce taux raisonnable.

12. En quatrième lieu, si la société requérante fait valoir que le chiffre d'affaires ressortant de son ticket Z annuel de 2015 aboutit à un panier moyen de 33,15 euros, montant qui serait cohérent au panier moyen des établissements similaires, de 27 euros, elle n'apporte aucun élément au soutien de cette allégation.

13. En dernier lieu, la société appelante fait valoir que le chiffre d'affaires reconstitué constitue une augmentation de plus de 50 % du chiffre d'affaires par rapport à celui de 2014 alors que le restaurant n'a pas modifié ses conditions d'exploitation. Toutefois, elle n'apporte aucune donnée relative au chiffre d'affaires et au bénéfice dégagé pour l'exercice clos en 2014, ne permettant pas d'établir que les conditions d'exploitation de cet exercice seraient similaires à celles de l'exercice sur lequel portent les rectifications litigieuses, alors, au demeurant, qu'il résulte de l'instruction qu'une procédure de redressement judiciaire a été ouverte à son encontre le 4 novembre 2014 et que la proposition de rectification du 14 novembre 2017 fait état de l'ouverture partielle du restaurant les samedis midis, circonstance propre à 2015. En conséquence, quand bien même l'administration n'aurait pas procédé au contrôle de l'exercice clos en 2014, il ne résulte pas de l'instruction que cet exercice puisse servir de référence.

14. Il résulte de ce qui précède que la société n'est pas fondée à soutenir que la méthode retenue par l'administration, dont elle ne conteste pas le principe, serait excessivement sommaire ni que les résultats reconstitués par l'administration seraient exagérés.

15. Il résulte de ce qui précède, sans qu'il soit besoin de statuer sur la fin de non-recevoir opposée en défense, que l'EURL Crisajde n'est pas fondée à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif d'Orléans a rejeté le surplus de sa demande de décharge. Par voie de conséquence, ses conclusions présentées sur le fondement de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ne peuvent qu'être rejetées.

DÉCIDE :

Article 1er : La requête de l'EURL Crisjade est rejetée.

Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à l'EURL Crisjade et au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique.

Délibéré après l'audience du 2 juillet 2024, à laquelle siégeaient :

Mme Besson-Ledey, présidente,

Mme Danielian, présidente assesseure,

Mme Liogier, première conseillère.

Rendu public par mise à disposition au greffe le 11 juillet 2024.

La rapporteure,

C. LiogierLa présidente,

L. Besson-Ledey

La greffière,

T. TollimLa République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision.

Pour expédition conforme

La greffière,