Cour administrative d'appel de Versailles — Décision N° CAA78-22VE01086

Vu la procédure suivante :

Procédure contentieuse antérieure :

Me Lecaudey, agissant en qualité de liquidateur judiciaire de la SARL LVMA IJ Security, a demandé au tribunal administratif de Versailles de prononcer la décharge, en droits, intérêts et majorations, des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés auxquelles elle a été assujettie au titre des années 2013 et 2014 et des rappels de taxe sur la valeur ajoutée qui lui ont été réclamés pour la période du 1er janvier 2013 au 31 décembre 2014.

Dans une réclamation préalable adressée au directeur départemental des finances publiques des Yvelines, soumise d'office au tribunal administratif de Versailles en application de l'article R.199-1 du livre des procédures fiscales, M. A B a demandé de prononcer la décharge, en droits, intérêts et majorations, des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de cotisations sociales auxquelles il a été assujetti au titre des années 2013 et 2014.

Par un jugement commun n°s 1909965 - 2104277 du 8 mars 2022, le tribunal administratif de Versailles a rejeté leurs demandes.

Procédure devant la cour :

Par une requête et des mémoires enregistrés le 6 mai 2022 et les 14 mars et 21 décembre 2023, M. B, représenté par Me Le Guellec, avocat, demande à la cour :

1°) d'annuler ce jugement ;

2°) de prononcer la décharge, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de cotisations sociales auxquelles il a été assujetti au titre des années 2013 et 2014 ;

3°) de mettre à la charge de l'Etat le versement de la somme de 3 000 euros sur le fondement de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.

Il soutient que :

- la durée de la vérification de la SARL LVMA IJ SECURITY a dépassé le délai maximal prévu par les dispositions de l'article L. 52 du livre des procédures fiscales dès lors, qu'en l'absence de comptabilité informatisée, elle n'était pas tenue de remettre les fichiers des écritures comptables ; l'administration n'a pas rejeté la comptabilité de la société alors qu'elle soutient qu'elle n'était pas probante et le vérificateur a volontairement ignoré les flux bancaires de la société ; l'administration n'a pas adressé à la société sa réponse aux observations du contribuable dans le délai de soixante jours prévu par les dispositions de l'article L. 57 A du livre des procédures fiscales et a donc accepté tacitement les observations de la société ; pour l'ensemble de ces raisons, la procédure d'imposition menée à l'encontre de la SARL LVMA IJ SECURITY était irrégulière, ce qui est opérant pour son imposition personnelle ;

- la SARL LVMA IJ SECURITY est une société à capital variable ; son capital pouvait librement varier entre 2 600 euros et 250 000 euros, sans aucune formalité, de sorte que des remboursements d'apport pouvaient facilement être autorisés pour les associés ; l'administration ne démontre pas l'existence de revenus distribués ; les frais de déplacement qu'elle a considérés comme injustifiés dans la comptabilité de la SARL LVMA IJ SECURITY sont en réalité des remboursements d'apports effectués à son profit ; la présomption du 1 de l'article 109 du code général des impôts ne peut s'appliquer qu'en cas de sommes réellement décaissées ; cette présomption n'est opposable qu'à la société, et non aux associés ainsi que le rappelle la doctrine au paragraphe 220 du BOI-RPPM-RCM-10-20-10 opposable sur le fondement de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales ; la société n'a comptabilisé aucun chiffre d'affaires, il était impossible financièrement de payer des frais de déplacement ; l'administration ne démontre pas que les sommes ont été réellement désinvesties de la société ; la société ne disposait d'aucune réserve ; les retraits constituent donc, nécessairement, des remboursement d'apport non imposables ;

- les calculs de l'administration contiennent de nombreuses erreurs ; à titre d'exemple, la facture de 1 784 euros a été payée par sa conjointe directement et ne peut donc constituer un revenu distribué ; de même, l'écriture de 62,68 euros correspond au versement d'un salaire ;

- si la qualification de frais de déplacement est retenue, les remboursements de ces frais au gérant majoritaire d'une SARL constituent, même en l'absence de justificatifs, des rémunérations imposables sur le fondement de l'article 62 du code général des impôts dans la catégorie des " traitements et salaires " dès lors que ces sommes ont été comptabilisées comme telles ;

- la présomption de distribution au maître de l'affaire ne joue qu'en cas de maître de l'affaire unique ; en cas de maîtrise par plusieurs personnes, l'administration doit déterminer qui a bénéficié de quel montant ;

- l'administration doit établir l'appréhension des sommes en cas de revenus taxés sur le fondement du 2° du 1 de l'article 109 du code général des impôts, ce qui est nécessairement le cas pour la SARL LVMA IJ SECURITY qui était déficitaire en 2013 et faiblement bénéficiaire en 2014 ;

- à titre subsidiaire, la majoration de 25 % de la base imposable aux prélèvement sociaux n'est pas applicable en vertu de la décision du Conseil constitutionnel du 7 juillet 2017 n°2017-643/650 QPC ;

- à compter de 2013, les dividendes et revenus assimilés sont soumis aux contributions sociales et non aux prélèvements sociaux, en vertu de l'article L. 131-6 du code de la sécurité sociale pour la fraction des revenus distribués et des intérêts de compte courant supérieure à 10 % du capital social, des primes d'émission et des sommes versées en compte courant ; l'administration ne pouvait donc pas légalement soumettre ces revenus aux contributions sociales dues au titre des revenus du patrimoine ;

- il peut bénéficier de la réduction d'impôt IR-PME prévue à l'article 199 terdecies 0-A du code général des impôts dès lors que la SARL IJ SECURITY comptait bien deux salariés sur la période en litige ;

- en conséquence, les pénalités ne sont pas fondées.

Par des mémoires en défense enregistrés les 17 janvier et 14 septembre 2023, le ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique conclut au rejet de la requête.

Il fait valoir que les moyens soulevés ne sont pas fondés.

Vu les autres pièces du dossier.

Vu :

- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

- le code de justice administrative.

Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.

Ont été entendus au cours de l'audience publique :

- le rapport de Mme Liogier,

- les conclusions de M. Illouz, rapporteur public,

- et les observations de M. B.

Une note en délibéré a été enregistrée au greffe pour M. B le 4 octobre 2024.

Considérant ce qui suit :

1. La SARL LVMA IJ Security, prestataire de services en matière de sécurité informatique, dont M. B était gérant et associé, a fait l'objet d'une vérification de comptabilité, portant sur ses exercices clos en 2013 et 2014, au cours de laquelle l'administration a notamment constaté des prélèvements et des dépenses prises en charge au profit de M. B et de sa compagne. Dans le cadre d'un contrôle sur pièces du dossier de M. B, ces sommes ont été considérées comme des revenus réputés distribués par l'administration, qui les a taxées entre ses mains dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers au titre des années 2013 et 2014. L'administration a également procédé à plusieurs rehaussements en matière d'impôt sur le revenu, notamment la remise en cause de la réduction d'impôt prévue par les dispositions de l'article 199 terdecies-0 A du code général des impôts. M. B fait appel du jugement du 8 mars 2022 du tribunal administratif de Versailles en tant qu'il a rejeté sa demande de décharge des impositions personnelles mises à sa charge.

Sur la procédure d'imposition :

2. En vertu du principe d'indépendance des procédures, les moyens relatifs à la régularité de la procédure d'imposition suivie à l'encontre d'une société soumise au régime d'imposition des sociétés de capitaux sont sans influence sur les impositions personnelles mises à la charge des bénéficiaires des revenus de capitaux mobiliers distribués par cette société. M. B ne peut donc utilement soutenir que la durée de la vérification de comptabilité de la SARL LVMA IJ SECURITY a excédé les limites légales, que l'administration n'a pas rejeté, à tort, sa comptabilité, que le vérificateur a volontairement omis de tenir compte des flux bancaires et que l'administration n'a pas répondu aux observations de la société à la proposition de rectification dans le délai de soixante jours qui lui était légalement imparti. Par suite, l'ensemble des moyens tendant à soutenir que la procédure de contrôle menée à l'encontre de la SARL LVMA IJ SECURITY était irrégulière ne peuvent qu'être écartés.

Sur le bien-fondé des impositions :

En ce qui concerne la charge de la preuve :

3. Il est constant que les rectifications litigieuses ont été notifiées à M. B selon la procédure de rectification contradictoire et que M. B a présenté des observations à la proposition de rectification du 3 juin 2016. Par suite, l'administration supporte la charge de la preuve du bien-fondé des impositions en litige.

En ce qui concerne l'existence, le montant et l'appréhension des revenus distribués :

4. Aux tenues de l'article 109 du code général des impôts : " 1. Sont considérés comme revenus distribués : () 2° Toutes les sommes ou valeurs mises à la disposition des associés, actionnaires ou porteurs de parts et non prélevées sur les bénéfices ". Aux termes de l'article 111 du même code : " Sont notamment considérés comme revenus distribués : () c. Les rémunérations et avantages occultes () ".

5. Il résulte de l'instruction que, lors de la vérification de la SARL LVMA IJ SECURITY, l'administration a, d'une part, constaté que la société avait comptabilisé au débit du compte n° 625100 " voyages et déplacements " des dépenses à raison de frais exposés par M. B pour un montant de 34 838,86 euros en 2013 et de 8 494,94 euros en 2014, sommes portées au crédit de son compte courant d'associé dans la société. D'autre part, l'administration a relevé que M. B avait encaissé un chèque de 2 500 euros sur son compte bancaire personnel, en lieu et place de la société, qui a comptabilisé cette opération par le débit du compte n°472 " compte d'attente " le 31 mars 2014, non soldé à la clôture de l'exercice. L'ensemble de ces sommes a été taxé entre les mains de M. B sur le fondement des dispositions du 2° du 1 de l'article 109 du code général des impôts. Enfin, l'administration a remis en cause la déduction de dépenses de réception d'un montant de 11 351,73 euros relatives à une réception organisée au bénéfice personnel de M. B et de sa compagne. La moitié de cette somme, soit 5 675,87 euros, a été taxée entre les mains de M. B sur le fondement du c de l'article 111 du code général des impôts.

6. En premier lieu, M. B soutient que les remboursements de frais de déplacements mentionnés par l'administration constituent en réalité le remboursement de ses apports en capital, la SARL LVMA IJ SECURITY étant une société à capital variable dont les augmentations et réductions de capital peuvent se faire sans formalité particulière. Toutefois, cette explication contredit à la fois celle fournie pendant et après le contrôle à l'administration et la comptabilisation retenue par la société au débit d'un compte de charges. En outre, les documents fournis par la société, notamment les déclarations fiscales, les écritures comptables présentées, les procès-verbaux d'assemblée générale et les états individuels de souscription établis par la société au profit de M. B, sur le montant et la composition de son capital sont contradictoires, ainsi que le relève l'administration dans son mémoire en défense, ce que ne contredit pas l'appelant. La circonstance que M. B ait procédé à plusieurs apports, ainsi qu'il ressort des virements bancaires qu'il produit dans la présente instance ne peut, à cet égard, suffire à prouver que les sommes prélevées dans la société correspondaient à un remboursement de ces apports. Par ailleurs, il résulte de la reconstitution des comptes courants à laquelle a procédé l'administration au vu des écritures comptables et des documents présentés par la société pendant le contrôle, que le compte courant d'associé de M. B était débiteur à la clôture des deux exercices en litige, contredisant l'allégation du requérant selon laquelle ces sommes ne constituaient que le remboursement de sommes versées à la société. La circonstance que la société ne disposait pas de réserves n'a aucune incidence sur cette analyse dès lors que le requérant ne conteste pas que les sommes ont été constatées au crédit de son compte courant d'associé, dont il pouvait disposer. M. B n'est donc pas fondé à soutenir que ces sommes n'étaient pas imposables dès lors qu'elles ne constituaient qu'un remboursement de ces apports, dont il ne justifie ni de la persistance ni de l'ampleur à la clôture des deux exercices en litige. L'administration apporte ainsi la preuve qui lui incombe de ce que ces sommes constituaient des revenus distribués.

7. En deuxième lieu, M. B soutient que les revenus distribués mis à sa charge n'ont pas été désinvestis de la SARL LVMA IJ SECURITY. Toutefois, il résulte clairement de l'instruction que les sommes en litige sont constituées soit de la prise en charge de dépenses personnelles au profit de M. B et de sa compagne, soit de prélèvements directs à son bénéfice, par une inscription au crédit de son compte courant d'associé ou par l'encaissement d'un chèque sur son compte personnel. Par suite, en se bornant à soutenir que la présomption de distribution ne peut pas s'appliquer à sa situation, alors que cette présomption ne joue que pour des distributions fondées sur le 1° du 1 de l'article 109 du code général des impôts, ce qui n'est pas le cas en l'espèce, le requérant ne conteste pas sérieusement les constats relevés par l'administration.

8. En troisième lieu, le paragraphe 220 de la doctrine BOI-RPPM-RCM-10-20-10, dont le requérant se prévaut sur le fondement de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, traite des distributions fondées sur le 1° du 1 de l'article 109 du code général des impôts. M. B ne peut donc utilement s'en prévaloir.

9. En quatrième lieu, M. B soutient que la SARL LVMA IJ SECURITY ne pouvait pas financièrement lui payer de tels frais de déplacements. Toutefois, à supposer que M. B ait entendu soutenir que la trésorerie de la société ne lui permettait pas d'appréhender les sommes en cause, il ne l'établit pas, alors que les déclarations fiscales de la société, qui font état de chiffre d'affaires et de disponibilités, ne permettent pas d'en tirer une telle conclusion.

10. En cinquième lieu, M. B soutient que le calcul de l'administration est entaché d'erreurs matérielles. Toutefois, s'agissant de la somme de 62,68 euros, il n'apporte pas les précisions nécessaires permettant d'apprécier le bien-fondé de cette critique. Par ailleurs, s'il ressort des relevés bancaires de sa compagne qu'un chèque de 1 784 euros a été débité en 2014, il ne résulte pas de l'instruction que ce paiement correspondrait à la facture de frais de réception de 4 630 euros, qui a, en tout état de cause, été comptabilisée en charges pour le montant total de la facture par la SARL LVMA IJ SECURITY et remise en cause par l'administration. Par suite, ce moyen doit être écarté.

11. En sixième lieu, M. B soutient que la qualification de frais de déplacements devrait conduire l'administration à taxer ces sommes dans la catégorie des " traitements et salaires " en sa qualité de gérant majoritaire d'une SARL. Toutefois, l'administration a remis en cause les sommes comptabilisées par la SARL LVMA IJ SECURITY en relevant que l'existence, le montant et le caractère professionnel des frais de déplacements allégués par M. B n'étaient pas justifiés. Il ne peut donc se prévaloir d'une telle qualification pour que ces sommes soient taxées dans la catégorie des traitements et salaires.

12. En septième lieu, M. B conteste avoir appréhendé les sommes en litige. Toutefois, ainsi qu'il a été dit au point 7, les revenus distribués litigieux procèdent de prélèvements directs au profit de M. B, par chèque ou par inscription sur son compte courant d'associé, et de dépenses personnelles prises en charge au bénéfice de son couple. En conséquence, l'appréhension des sommes par M. B est établie, la présomption liée à la qualité du maître de l'affaire étant sans incidence en l'espèce.

En ce qui concerne les prélèvements sociaux :

13. Contrairement à ce que soutient le requérant, il résulte de l'instruction, notamment des avis d'imposition produits en appel, que la base retenue pour les prélèvements sociaux n'a pas été majorée de 25 %, à l'inverse de celle retenue pour la taxation à l'impôt sur le revenu. Par suite, le moyen tiré de l'inconstitutionnalité de cette majoration doit être écarté.

14. D'une part, aux termes de l'article L. 613-1 du code de sécurité sociale : " Sont obligatoirement affiliés au régime d'assurance maladie et d'assurance maternité des travailleurs indépendants des professions non agricoles : 1°) les travailleurs indépendants relevant des groupes de professions mentionnés aux 1°, 2° et 3° de l'article L. 621-3 et ceux qui relèvent de la caisse nationale des barreaux français, mentionnée à l'article L. 723-1, soit : a. le groupe des professions artisanales ; / b. le groupe des professions industrielles et commerciales, y compris les débitants de tabacs ; / c. le groupe des professions libérales, y compris les avocats () ". Aux termes de l'article L. 311-2 du même code : " Sont affiliées obligatoirement aux assurances sociales du régime général, quel que soit leur âge et même si elles sont titulaires d'une pension, toutes les personnes quelle que soit leur nationalité, de l'un ou de l'autre sexe, salariées ou travaillant à quelque titre ou en quelque lieu que ce soit, pour un ou plusieurs employeurs et quels que soient le montant et la nature de leur rémunération, la forme, la nature ou la validité de leur contrat ". L'article L.311-3 du même code ajoute que : " Sont notamment compris parmi les personnes auxquelles s'impose l'obligation prévue à l'article L. 311-2, même s'ils ne sont pas occupés dans l'établissement de l'employeur ou du chef d'entreprise, même s'ils possèdent tout ou partie de l'outillage nécessaire à leur travail et même s'ils sont rétribués en totalité ou en partie à l'aide de pourboires : () 11°) Les gérants de sociétés à responsabilité limitée et de sociétés d'exercice libéral à responsabilité limitée à condition que lesdits gérants ne possèdent pas ensemble plus de la moitié du capital social, étant entendu que les parts appartenant, en toute propriété ou en usufruit, au conjoint, au partenaire lié par un pacte civil de solidarité et aux enfants mineurs non émancipés d'un gérant sont considérées comme possédées par ce dernier ; () ". D'autre part, aux termes de l'article L. 131-6 du code de sécurité sociale, applicable aux années en litige : " Les cotisations d'assurance maladie et maternité, d'allocations familiales et d'assurance vieillesse des travailleurs indépendants non agricoles sont assises sur leur revenu d'activité non salarié. () / Ce revenu est celui retenu pour le calcul de l'impôt sur le revenu, sans qu'il soit tenu compte des plus-values et moins-values professionnelles à long terme, des reports déficitaires, des exonérations, du coefficient multiplicateur mentionné au 7 de l'article 158 du code général des impôts et des déductions à effectuer du chef des frais professionnels et des frais, droits et intérêts d'emprunt prévues aux deuxième et dernier alinéas du 3° de l'article 83 du même code. En outre, les cotisations versées aux régimes facultatifs mentionnées au second alinéa du I de l'article 154 bis du même code ne sont admises en déduction que pour les assurés ayant adhéré aux régimes en cause avant le 13 février 1994. / Est également prise en compte, dans les conditions prévues au deuxième alinéa, la part des revenus mentionnés aux articles 108 à 115 du code général des impôts perçus par le travailleur non salarié non agricole, son conjoint ou le partenaire auquel il est lié par un pacte civil de solidarité ou leurs enfants mineurs non émancipés et des revenus visés au 4° de l'article 124 du même code qui est supérieure à 10 % du capital social et des primes d'émission et des sommes versées en compte courant détenus en toute propriété ou en usufruit par ces mêmes personnes () ".

15. M. B soutient qu'en sa qualité de gérant majoritaire de SARL, il relevait du régime social des indépendants et que l'administration fiscale n'avait donc plus compétence pour soumettre ses revenus aux prélèvements sociaux. Toutefois, il ne résulte pas de l'instruction que M. B aurait été affilié au régime social des indépendants lors des années en litige. En outre, ainsi qu'il a été dit au point 6, les documents produits sur la composition du capital sont contradictoires et ne permettent en tout état de cause pas d'établir que M. B et sa compagne détenaient une part majoritaire du capital au vu, notamment, des écritures figurant dans les fichiers d'écritures comptables produits dans l'instance. Par suite, en l'absence d'élément qui permette de justifier qu'il relevait du régime des indépendants, ou même qu'il aurait pu en relever, M. B n'est pas fondé à soutenir que l'administration fiscale ne pouvait pas légalement soumettre les revenus en litige aux prélèvements sociaux.

En ce qui concerne la réduction d'impôt IR-PME :

16. Aux termes de l'article 199 terdecies-0 A du code général des impôts, dans sa version applicable au litige : " I. 1° Les contribuables domiciliés fiscalement en France peuvent bénéficier d'une réduction de leur impôt sur le revenu égale à 18 % des versements effectués au titre de souscriptions en numéraire au capital initial ou aux augmentations de capital de sociétés. / 2° Le bénéfice de l'avantage fiscal prévu au 1° est subordonné au respect, par la société bénéficiaire de la souscription, des conditions suivantes : () c bis) La société compte au moins deux salariés à la clôture de l'exercice qui suit la souscription ayant ouvert droit à la présente réduction ou un salarié si elle est soumise à l'obligation de s'inscrire à la chambre de métiers et de l'artisanat ; () ".

17. Il résulte de l'instruction, au vu notamment des rectifications abandonnées dans la réponse aux observations du contribuable du 18 juin 2018, que l'administration a remis en cause la réduction d'impôt dont s'est prévalu M. B en 2013 et 2014 au titre d'apports en capital effectués au profit de la SARL LVMA IJ SECURITY en 2012 pour 10 500 euros et en 2013 pour 40 500 euros. L'appelant soutient que la société respectait la condition fixée au c bis du 2° du I de l'article 199 terdecies-0 A du code général des impôts, à savoir la présence de deux salariés au moins, au 31 décembre 2013 et 31 décembre 2014. Or, s'agissant de l'exercice clos en 2013, si M. B a produit, postérieurement au contrôle, des bulletins de paie pour sa compagne et sa fille employées quelques heures le 31 décembre 2013, aucune pièce ne permet de corroborer l'existence d'un tel emploi, qui n'a fait l'objet d'aucune déclaration préalable à l'embauche à cette date, et les sommes figurant dans les bulletins de paie produits ne correspondent pas à la somme de 120 euros comptabilisée dans les charges de la SARL LVMA IJ SECURITY. S'agissant de l'exercice clos en 2014, il résulte de l'instruction qu'aucun salaire n'a été comptabilisé par la société, qu'aucun contrat n'a été signé, que les bulletins de paie ont été produits après le contrôle et que les déclarations préalables à l'embauche ont été transmises aux services compétents de l'URSSAF après la réception de la proposition de rectification du 3 juin 2016. Par suite, l'administration a pu à bon droit remettre en cause la réduction d'impôt dont a bénéficié M. B sur le fondement des dispositions de l'article 199 terdecies-0 A du code général des impôts.

Sur les pénalités :

18. Il résulte de ce qui précède que M. B n'est pas fondé à demander la décharge des impositions auxquelles il a été assujetti. Par suite, il n'est pas non plus fondé à demander la décharge des pénalités mises à sa charge, qu'il ne conteste que par voie de conséquence.

19. Il résulte de ce qui précède que M. B n'est pas fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Versailles a rejeté sa demande de décharge. Par voie de conséquence, les conclusions présentées sur le fondement de l'article L. 761- 1 du code de justice administrative ne peuvent qu'être rejetées.

DÉCIDE :

Article 1er : La requête de M. B est rejetée.

Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à M. A B et au ministre de l'économie, des finances et de l'industrie.

Délibéré après l'audience du 1er octobre 2024, à laquelle siégeaient :

Mme Besson-Ledey, présidente,

M. de Miguel, premier conseiller,

Mme Liogier, première conseillère.

Rendu public par mise à disposition au greffe le 17 octobre 2024.

La rapporteure,

C. LiogierLa présidente,

L. Besson-Ledey

La greffière,

T. TollimLa République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de l'industrie en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision.

Pour expédition conforme

La greffière,