Tribunal Administratif de Nice — Décision N° TA06-2001790

Vu la procédure suivante :

Par une requête enregistrée le 20 avril 2020, la société à responsabilité limitée Miami Beach, représentée par Me Ciaudo, demande au tribunal :

1°) de prononcer la décharge, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés, des rappels de taxe sur la valeur ajoutée et de l'amende pour distributions occultes d'un montant total de 193 772 euros au titre des années 2010 à 2012 ;

2°) de mettre à la charge de l'Etat une somme de 3 000 euros au titre des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.

Elle soutient que :

- la procédure d'imposition est irrégulière car elle n'a pas été informée du maintien de la séance de la commission départementale des impôts alors qu'elle s'était désistée de sa saisine et n'a pu, par suite, s'y faire représenter ; le principe du contradictoire ayant été méconnu, cet avis ne lui est pas opposable ;

- la comptabilité qu'elle tenait est régulière de sorte que l'administration fiscale ne pouvait l'écarter ;

- la méthodologie retenue par l'administration fiscale de reconstitution des recettes n'est pas pertinente dès lors qu'elle ne reflète pas, de façon sincère et loyale la réalité économique des conditions d'exploitation de l'entreprise ;

- l'administration n'apporte pas la preuve du manquement délibéré, elle a ainsi porté atteinte à la présomption d'innocence et méconnu les dispositions de l'article 6 §2 de la convention européenne des droits de l'homme (CEDH) ;

- l'application de l'amende prévue par les dispositions combinées des articles 117 et 1759 du code général des impôts ne sont pas fondées.

Par un mémoire en défense enregistré le 28 juillet 2020, le directeur départemental des finances publiques conclut au rejet de la requête.

Il fait valoir que les moyens de la requête ne sont pas fondés.

Vu les autres pièces du dossier.

Vu :

- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

- le code de justice administrative.

Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.

Ont été entendus au cours de l'audience publique :

- le rapport de Mme Chevalier, première conseillère,

- et les conclusions de Mme Tatiana Perez, rapporteure publique.

Considérant ce qui suit :

1. La SARL Miami Beach qui exerçait une activité de restauration et plagiste sur la promenade des anglais à Nice, a fait l'objet d'une vérification de comptabilité portant sur la période allant du 1er janvier 2010 au 31 décembre 2012. A l'issue de cette vérification, le service a, dans le cadre de la procédure de rectification contradictoire, rejeté sa comptabilité comme irrégulière au titre des exercices vérifiés, reconstitué ses recettes pour ces trois exercices et notifié en conséquence des cotisations supplémentaires d'impôts sur les sociétés et des rappels de taxe sur la valeur ajoutée pour la période vérifiée qui ont été assortis d'une majoration de 40% pour manquement délibéré et d'une amende pour distributions occultes concernant l'année 2012. Sa réclamation contentieuse ayant été implicitement rejetée, la société sollicite la décharge, en droits et pénalités, des impositions supplémentaires mises à sa charge.

Sur les conclusions à fin de décharge :

En ce qui concerne la régularité de la procédure d'imposition :

2. Aux termes de l'article L. 59 du livre des procédures fiscales : " Lorsque le désaccord persiste sur les rectifications notifiées, l'administration, si le contribuable le demande, soumet le litige à l'avis soit de la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires prévue à l'article 1651 du code général des impôts, soit de la Commission nationale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires prévue à l'article 1651 H du même code, soit de la commission départementale de conciliation prévue à l'article 667 du même code ./ Les commissions peuvent également être saisies à l'initiative de l'administration ".

3. Aux termes de l'article R. 60-1 du livre des procédures fiscales : " Lorsque le litige est soumis à la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires, en application de l'article 59 A (), le contribuable est convoqué trente jours au moins avant la date de la réunion () ". Le défaut de convocation régulière devant la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires d'un contribuable, qui a demandé la saisine de cet organisme, prive ce dernier des garanties attachées à la procédure contradictoire et vicie en conséquence la procédure d'imposition ;

4. Il n'est pas contesté que la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires avait été saisie tant par la société requérante que par l'administration elle-même. Dans ces conditions, quand bien même la société requérante s'est ultérieurement désistée de sa saisine, la commission pouvait régulièrement se tenir à la date indiquée dans le courrier de convocation dès lors qu'elle demeurait saisie par l'administration. Par suite, la société requérante n'est pas fondée à soutenir que le maintien de la séance est irrégulier et que l'avis rendu à cette occasion ne lui est pas opposable.

En ce qui concerne le bien-fondé des impositions supplémentaire en litige :

S'agissant du rejet de la comptabilité :

5. Aux termes de l'article 54 du code général des impôts : " Les contribuables mentionnés à l'article 53 A sont tenus de représenter à toute réquisition de l'administration tous documents comptables, inventaires, copies de lettres, pièces de recettes et de dépenses de nature à justifier l'exactitude des résultats indiqués dans leur déclaration () ". Aux termes du IV de l'article L. 13 du livre des procédures fiscales : " Lorsque la comptabilité est tenue au moyen de systèmes informatisés, le contrôle porte sur l'ensemble des informations, données et traitements informatiques qui concourent directement ou indirectement à la formation des résultats comptables ou fiscaux et à l'élaboration des déclarations rendues obligatoires par le code général des impôts ainsi que sur la documentation relative aux analyses, à la programmation et à l'exécution des traitements ". Aux termes de l'article L. 47 A du même livre, dans sa version applicable au présent litige : " I.- Lorsque la comptabilité est tenue au moyen de systèmes informatisés, le contribuable satisfait à l'obligation de représentation des documents comptables mentionnés au premier alinéa de l'article 54 du code général des impôts en remettant au début des opérations de contrôle, sous forme dématérialisée répondant à des normes fixées par arrêté du ministre chargé du budget, une copie des fichiers des écritures comptables définies aux articles 420-1 et suivants du plan comptable général. / () / II.- En présence d'une comptabilité tenue au moyen de systèmes informatisés et lorsqu'ils envisagent des traitements informatiques, les agents de l'administration fiscale indiquent par écrit au contribuable la nature des investigations souhaitées. Le contribuable formalise par écrit son choix parmi l'une des options suivantes : / () / c) Le contribuable peut également demander que le contrôle ne soit pas effectué sur le matériel de l'entreprise. Il met alors à la disposition de l'administration les copies des documents, données et traitements soumis à contrôle. Ces copies sont produites sur tous supports informatiques, répondant à des normes fixées par arrêté du ministre chargé du budget. L'administration restitue au contribuable avant la mise en recouvrement les copies des fichiers et n'en conserve pas de double. L'administration communique au contribuable, sous forme dématérialisée ou non au choix du contribuable, le résultat des traitements informatiques qui donnent lieu à des rehaussements au plus tard lors de l'envoi de la proposition de rectification mentionnée à l'article L. 57. / () ". Aux termes de l'article A 47 A-1 de ce livre, dans sa rédaction applicable : " I.-Les copies mentionnées au I et aux b et c du II de l'article L. 47 A présentent des fichiers à plat, à organisation séquentielle et structure zonée remplissant les critères suivants : () ". Enfin, aux termes de l'article L. 102 B du livre des procédures fiscales : " I. - Les livres, registres, documents ou pièces sur lesquels peuvent s'exercer les droits de communication, d'enquête et de contrôle de l'administration doivent être conservés pendant un délai de six ans à compter de la date de la dernière opération mentionnée sur les livres ou registres ou de la date à laquelle les documents ou pièces ont été établis () ".

6. Pour écarter la comptabilité de la société Miami Beach au titre des exercices 2010 à 2012 comme dépourvue de caractère probant, le service a, tout d'abord, relevé que le logiciel informatique utilisé par la société pour gérer ses caisses enregistreuses générant les documents comptables communiqués ne permettait pas d'appréhender l'intégralité du schéma d'enregistrement des données et leur structure. En dépit de demandes formulées en ce sens par l'administration fiscale, l'absence de communication de documentation technique ne permet pas notamment de déterminer avec certitude ce qu'enregistrent certains champs comme, à titre d'exemple, le champ " vte_heure_commande ". Cette absence de ressource documentaire n'a pas plus permis de déterminer une clé de lecture commune aux fichiers journal de vente (JV) et journal des règlements (JR) rendant impossible toute vérification de la cohérence de la relation existant entre la facturation et les règlements, ni d'expliquer de façon probante certaines anomalies dans la chronologie des heures des commandes et discordances entre les fichiers remis et les documents papiers qu'ils sont censés retranscrire.

7. Le service a, dans un deuxième temps, constaté un écart entre le chiffre d'affaires HT enregistré dans les fichiers analysés et celui effectivement comptabilisé. Si la société requérante a expliqué cet écart par les avantages en nature concédés au personnel et la facturation manuscrite de prestations réalisées au profit de l'hôpital Lenval, il résulte de l'instruction que tant les enregistrements conservés dans la caisse personnel que les factures manuscrites n'étaient pas suffisamment précis dès lors qu'ils ne contiennent pas d'information sur la nature des prestations fournies.

8. Dans un troisième temps, le service a notamment observé que les encaissements apparaissent horodatés et que les commandes ne font l'objet d'aucun historique de sorte qu'il n'est pas possible de retracer l'activité réelle de l'établissement. Il a en outre notamment relevé que la société n'a pas produit la table des articles vendus au cours des exercices vérifiés ne permettant pas de contrôler l'exactitude des données reportées sur les fichiers JV et JR, et qu'elle a effectué une extraction sélective des données de son système automatisé. Le service a considéré que l'ensemble de ces éléments, non justifiés par la société requérante, ne permettait pas la validation du chemin de révision comptable.

9. Dans un quatrième temps, le service a observé une absence de stocks pour les exercices 2010 et 2011 qui ne saurait être justifiée par le seul fait que l'activité de la société soit saisonnière dès lors qu'en 2012, un inventaire du stock, bien qu'incomplet a été présenté.

10. Dans un cinquième temps, le service a observé que l'enregistrement des recettes au compte caisse n'était pas assorti des justifications suffisantes permettant au service de s'assurer de l'exhaustivité des recettes déclarées. Enfin, dans un sixième temps, le service a relevé que les coefficients des bénéfices bruts dégagés par la société au titre des exercices vérifiés étaient insuffisants, ce qui n'est pas contesté par la société requérante.

11. La société soutient que ces éléments pris isolément ne sont pas de nature à remettre en cause le caractère probant de sa comptabilité. Toutefois, ces incohérences, anomalies et lacunes prises dans leur ensemble permettent d'apporter la preuve du caractère non probant et insincère de la comptabilité de la société Miami Beach. Par suite, c'est donc à bon droit que l'administration fiscale a rejeté sa comptabilité pour les exercices 2010, 2011 et 2012.

S'agissant de la charge de la preuve :

12. Aux termes de l'article L. 192 du livre des procédures fiscales : " Lorsque l'une des commissions ou le comité mentionnés à l'article L. 59 est saisi d'un litige ou d'une rectification, l'administration supporte la charge de la preuve en cas de réclamation, quel que soit l'avis rendu par la commission ou le comité. / Toutefois, la charge de la preuve incombe au contribuable lorsque la comptabilité comporte de graves irrégularités et que l'imposition a été établie conformément à l'avis de la commission ou du comité. La charge de la preuve des graves irrégularités invoquées par l'administration incombe, en tout état de cause, à cette dernière lorsque le litige ou la rectification est soumis au juge. / Elle incombe également au contribuable à défaut de comptabilité ou de pièces en tenant lieu, comme en cas de taxation d'office à l'issue d'un examen contradictoire de la situation fiscale personnelle en application des dispositions des articles L. 16 et L. 69".

13. Les impositions en litige ont été établies conformément à l'avis rendu par la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires le 13 mai 2015. Par suite, la société requérante supporte la charge de la preuve de l'exagération des bases d'imposition en application des dispositions précitées de l'article L. 192 du livre des procédures fiscales.

S'agissant de la reconstitution du chiffre d'affaires :

14. Pour reconstituer les recettes de la société requérante, le service vérificateur s'est fondé sur la méthode dite " des liquides ". Cette méthode consiste à calculer la part des recettes provenant de la vente des boissons alcoolisées et non alcoolisées dans le chiffre d'affaires total de la société requérante. A la suite de l'examen du récapitulatif annuel des ventes, ces parts ont été fixées par le service à 25,54% en 2010, 25,94% en 2011 et 24,80% en 2012. Le service a ensuite appliqué aux quantités de liquides regardées comme revendues les prix de vente, en procédant préalablement à plusieurs décotes afin de tenir compte notamment de l'inclusion des boissons en cuisine, des offerts, des pertes ainsi que de la consommation du personnel. Enfin, le service a extrapolé à l'ensemble des produits vendus le chiffres d'affaires ainsi reconstitué en ce qui concerne les liquides, en y appliquant la proportion précédemment observée entre les solides et liquides dans les chiffres d'affaires.

15. En premier lieu, la société soutient que la reconstitution du chiffre d'affaires au titre des exercices 2010 et 2011 comporte des erreurs matérielles tant en sa faveur qu'en sa défaveur. Ainsi, à titre d'exemple, elle soutient au titre de l'année 2010 que 260 unités ont été oubliées dans le total des eaux. Toutefois, il résulte de l'instruction que les 260 unités d'eau représentent des sirops à l'eau servis à l'eau du robinet tenue au frais. Par suite, c'est à bon droit que l'administration ne les a pas prises en compte dans les quantités d'achats d'eau. De plus, si elle soutient que l'administration n'a pas tenu compte des pertes de marchandises liées à la tempête survenue le 4 mai 2010, elle ne produit aucun élément probant comme une déclaration de sinistre de nature à justifier cette perte de marchandise. Concernant l'erreur reconnue par le service affectant l'écart valorisé du vin qui a été omis, au demeurant favorable à la société requérante, elle ne saurait au regard de son montant, vicier à elle seule la reconstitution de recettes opérée au titre de l'exercice 2010. Concernant l'exercice 2011, si la société soutient que le nombre de bouteilles Perrier est de 600 au lieu de 696, elle n'assortit cette allégation d'aucune pièce justificative.

16. De la même façon, si la requérante reproche au service d'avoir retenu des quantités de vin par verre de 15 cl au lieu de 20 cl cette observation, qui ne correspond pas à celle exposée au cours du débat oral et contradictoire, n'est pas justifiée. Concernant le taux de perte de bière par fût si la société soutient qu'il a été sous-estimé par le service, la seule production d'un constat d'huissier portant sur la quantité extraite d'un unique fût de bière, ne saurait à lui seul remettre en cause la méthode retenue par le service pour reconstituer le chiffre d'affaires sur les trois exercices en litige.

17. En deuxième lieu, la société soutient, concernant les exercices 2010 et 2011, que le service n'a pas tenu compte des boissons incluses dans certains menus. Toutefois, les pièces, consistant notamment en des copies de menus, qui n'ont été produites qu'au stade de la procédure contentieuse, ne sont pas, à elles seules, suffisantes pour corroborer la présence effective de boissons dans ces formules dont les prix, paraissent au surplus, économiquement décorrélés de ceux figurant sur la carte des boissons. Concernant l'utilisation du vin en cuisine, la société n'apporte aucun élément de preuve de nature à démontrer qu'elle a été sous-estimée par le service. Par ailleurs, si la société requérante conteste l'absence de prise en compte des sodas et jus de fruits utilisés par le service dans la réalisation des cocktails et divers alcools, elle ne produit aucun justificatif qui permettrait de déterminer et de vérifier la quantité que la société allègue utiliser. En outre, en l'absence de tout justificatif, la requérante n'établit pas, s'agissant des exercices 2010 et 2011 que les consommations de boissons par le personnel auraient été sous-évaluées. Enfin, elle n'établit pas plus que le taux de perte retenu par l'administration aurait été sous-évalué.

18. En troisième lieu concernant la reconstitution du chiffre d'affaires de l'exercice 2012, la société relève tout d'abord que le service a commis des erreurs matérielles. Toutefois, il résulte de l'instruction que, concernant la contenance des demi-bouteilles Miami qui est de 50 cl au lieu de 37,5 cl le service a reconnu l'erreur commise et prononcé un dégrèvement correspondant à cette erreur. En revanche, si la société soutient que la contenance des " verres piscines " serait de 15cl de champagne et non de 10cl, elle n'en apporte pas la preuve. Elle n'établit pas plus que les taux de perte par fût de bière et pour les autres boissons que les offerts, casse et coulage, retenu par le service et que la consommation du personnel auraient été sous-évalués. Enfin, si elle soutient que l'administration a omis de comptabiliser les jus de fruits dans les formules petit-déjeuner et apéritif ainsi que le vin et champagne compris dans le menu apéritif, elle n'assortit ses allégations d'aucun document probant.

19. En quatrième lieu, la société soutient que la reconstitution du chiffre d'affaires concernant l'activité de location de matelas sur la plage ne peut valablement reposer sur la méthode des liquides dès lors qu'elle ne présente aucun lien direct avec l'activité de restauration. Toutefois, il ne résulte pas de l'instruction que cette activité, qui selon les déclarations du gérant incluait le service de boissons et restauration, est indépendante de l'activité de restauration.

20. En cinquième et dernier lieu, la société requérante soutient que la méthode de reconstitution de recettes n'est pas vraisemblable dès lors qu'il existe une variation importante du coefficient de marge du chiffre d'affaires hors taxe/achats hors taxe entre les exercices vérifiés. Toutefois, elle ne conteste pas l'explication proposée par le service qui intègre la période de reprise d'activité de l'établissement après la réalisation de travaux par un gérant inexpérimenté, avant que la gérance ne soit confiée à une personne qui avait une expérience du secteur, ni ne démontre qu'un autre coefficient aurait dû être retenu pour ces exercices.

21. Il résulte de ce qui précède que le service vérificateur a utilisé une méthode de reconstitution de recettes, basée sur les conditions réelles d'exploitation de la société Miami Beach, qui n'est ni radicalement viciée ni excessivement sommaire, et que cette dernière n'apporte pas la preuve de l'exagération des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés et des rappels de TVA mis à sa charge.

En ce qui concerne les pénalités :

22. Aux termes de l'article 1729 du code général des impôts : " Les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration ou un acte comportant l'indication d'éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt ainsi que la restitution d'une créance de nature fiscale dont le versement a été indûment obtenu de l'Etat entraînent l'application d'une majoration de : / a. 40 % en cas de manquement délibéré ; () ".

23. Le service fait valoir que la société Miami Beach a omis de déclarer des recettes d'un montant important correspondant à un pourcentage de 21% du chiffre d'affaires en 2010, 54% en 2011 et 11% en 2012. Eu égard à l'importance de ces sommes, aux irrégularités entachant la comptabilité de ladite société, ainsi qu'au caractère répété des manquements en cause au cours de la période vérifiée, l'administration fiscale doit être regardée comme apportant la preuve, qui lui incombe, du bien-fondé de la pénalité 40 % prévue par les dispositions précitées. Par suite, les moyens tirés de l'absence de preuve de l'intention délibérée de la société requérante d'éluder l'impôt et de la méconnaissance de l'article 6§2 de la convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales doivent être écartés.

En ce qui concerne l'amende pour distributions occultes :

24. Aux termes de l'article 117 du code général des impôts : " Au cas où la masse des revenus distribués excède le montant total des distributions tel qu'il résulte des déclarations de la personne morale visées à l'article 116, celle-ci est invitée à fournir à l'administration, dans un délai de trente jours, toutes indications complémentaires sur les bénéficiaires de l'excédent de distribution. En cas de refus ou à défaut de réponse dans ce délai, les sommes correspondantes donnent lieu à l'application de la pénalité prévue à l'article 1759 ". Aux termes de l'article 1759 du même code : " Les sociétés et les autres personnes morales passibles de l'impôt sur les sociétés qui versent ou distribuent, directement ou par l'intermédiaire de tiers, des revenus à des personnes dont, contrairement aux dispositions des articles 117 et 240, elles ne révèlent pas l'identité, sont soumises à une amende égale à 100 % des sommes versées ou distribuées. Lorsque l'entreprise a spontanément fait figurer dans sa déclaration de résultat le montant des sommes en cause, le taux de l'amende est ramené à 75 % ". Il résulte de ces dispositions qu'une société qui, bien que dûment informée de la sanction encourue, oppose un refus à la demande de l'administration tendant à ce que lui soit révélée l'identité des personnes bénéficiaires de sommes versées ou distribuées, est redevable d'une amende égale au montant de ces mêmes sommes. Le montant de cette amende est ramené aux trois quarts de ces sommes lorsque l'entreprise a spontanément fait figurer dans sa déclaration de résultat leur montant.

25. Il résulte de l'instruction et en particulier des termes de la proposition de rectification en date du 16 décembre 2013 que l'administration, a considéré que les recettes reconstituées au titre de l'exercice clos en 2012 constituent un avantage consenti par la société à des tiers qui n'ont pas été identifiés et constaté que la société requérante en dépit d'une demande en ce sens n'a pas procédé à leur désignation.

26. Dès lors qu'il résulte de ce qui précède que c'est à bon droit que l'administration a établi les rehaussements en litige au titre de l'exercice 2012, le moyen tiré de l'absence de bien- fondé de l'amende en litige en raison de l'absence de bien-fondé des impositions supplémentaires ayant donné lieu aux distributions doit être écarté.

27. Il résulte de tout ce qui précède que la société Miami Beach n'est pas fondée à demander la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés et des rappels de TVA auxquelles elle a été assujettie au titre des années 2010 à 2012, de la pénalité pour manquement délibéré et de l'amende prévue par les dispositions combinées des articles 117 et 1759 du code général des impôts.

Sur les frais liés au litige :

28. Les dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que soit mise à la charge de l'Etat, qui n'est pas la partie perdante dans la présente instance, la somme que la société Miami Beach demande au titre des frais exposés par elle et non compris dans les dépens.

D E C I D E :

Article 1er : La requête de la société à responsabilité limitée Miami Beach est rejetée.

Article 2 : Le présent jugement sera notifié à la société à responsabilité limitée Miami Beach et au directeur départemental des finances publiques des Alpes-Maritimes.

Délibéré après l'audience du 11 avril 2024, à laquelle siégeaient :

Mme Chevalier-Aubert, présidente,

Mme Chevalier, première conseillère,

Mme Kolf, première conseillère.

Rendu public par mise à disposition au greffe le 2 mai 2024.

La rapporteure,

signé

C. Chevalier

La présidente,

signé

V. Chevalier-AubertLa greffière,

signé

C. Sussen

La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances, de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun, contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision.

Pour expédition conforme,

Pour le greffier en chef,

ou par délégation la greffière,