Texte intégral
Vu la procédure suivante :
RÉPUBLIQUE FRANÇAISE
AU NOM DU PEUPLE FRANÇAIS
Le tribunal administratif de la Guadeloupe
(2ème Chambre)
Par une requête et un mémoire, enregistrés le 15 juin 2023 et le 2 août 2024, la société par actions simplifiée (SAS) B... climatisation, représentée par M. B... et en dernier lieu par Me Dumoulin en sa qualité de liquidateur judiciaire, demande au tribunal, dans le dernier état de ses écritures :
1°) de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d’impôt sur les sociétés mises à sa charge au titre des années 2019 et 2020 ainsi que les pénalités correspondantes ;
2°) de mettre à la charge de l’Etat la somme de 2 500 euros à verser à Me Dumoulin en sa qualité de liquidateur judiciaire, sur le fondement de l’article L. 761-1 du code de justice administrative.
Elle soutient que :
contrairement à ce qu’a considéré le service vérificateur, la prime pour économie d’énergie qui lui est versée par EDF n’est pas une subvention « complément de prix » ;
elle n’a pas minoré son chiffre d’affaires imposable à la TVA ; c’est donc à tort que l’administration dénonce le chiffre d’affaires omis entre les opérations de ventes de climatiseurs exonérées et les opérations d’installation imposables ;
elle a le droit de bénéficier de l’abattement zone franche d’activité nouvelle génération (ZFANG) dès lors que son activité principale est l’installation de climatiseur qui n’est pas une activité relevant du secteur du commerce.
Par un mémoire en défense enregistré le 22 décembre 2023, la direction du contrôle fiscal sud-est outre-mer conclut au rejet de la requête. Elle fait valoir à titre principal, l’irrecevabilité de la requête faute de contenir l’exposé de moyens.
Vu les autres pièces du dossier.
Vu :
- le livre des procédures fiscales ;
- le code général des impôts ;
- le code de justice administrative.
Les parties ont été régulièrement averties du jour de l’audience.
Ont été entendus au cours de l’audience publique :
- le rapport de Mme Biodore,
- les conclusions de M. Sabatier-Raffin rapporteur public ;
- et les observations de Me Gouranton, substituant Me Demoulin, pour la SAS A... Climatisation.
Le directeur régional des finances publiques de la Guadeloupe n’était ni présent, ni représenté.
Considérant ce qui suit :
La SAS A... Climatisation, dont M. A... est le gérant, a fait l’objet d’une vérification de comptabilité du 30 mars 2021 au 20 juillet 2021 pour la période du 1er janvier 2018 au 31 décembre 2019 pour l’ensemble des déclarations et opérations susceptibles d’être examinées et jusqu’au 31 décembre 2020 pour la taxe sur la valeur ajoutée (TVA). A l’issue de ce contrôle, une proposition de rectification lui a été adressée le 21 juillet 2021. M. A... a formé des observations par courrier du 4 octobre 2021 auxquels l’administration fiscale a répondu le 2 décembre 2021. Par courrier du 24 janvier 2022, la SAS A... Climatisation a demandé la saisine de la commission des impôts et taxes sur le chiffre d’affaires. A l’issue de la séance du 21 juin 2022, elle a émis l’avis de maintenir le rehaussement proposé au titre de l’année 2019 d’un montant de 104 568 euros. Par un avis de mise en recouvrement du 24 août 2022, l’administration fiscale a mis à la charge de la société requérante la somme de 151 525 euros au titre d’impositions supplémentaires sur l’impôt sur les sociétés et la TVA. La réclamation préalable formée le 15 septembre 2022 par la société requérante a été partiellement acceptée par décision du 3 avril 2023, l’administration lui accordant un dégrèvement de la somme de 18 867 euros à titre de droits et pénalités. Par la présente requête, la SAS A... Climatisation demande au tribunal de prononcer la décharge des impositions supplémentaires restant à sa charge. Postérieurement à l’introduction de la présente requête, le tribunal mixte de commerce de Pointe-à-Pitre a ouvert une procédure de liquidation judiciaire de la SAS A... Climatisation et a désigné Me Dumoulin en qualité de liquidateur judiciaire.
Sur l’étendue du litige :
Le litige porte sur les impositions restant à la charge de la société requérante après le dégrèvement du 3 avril 2023 soit la somme de 132 658 euros.
Sur les conclusions aux fins de décharge :
En ce qui concerne l’imposition des climatiseurs à la taxe sur la valeur ajoutée :
D’une part, aux termes de l’article 257 du code général des impôts : « Sont également soumis à la taxe sur la valeur ajoutée : (…) 7° Les opérations concourant à la production ou à la livraison d'immeubles. / Ces opérations sont imposables même lorsqu'elles revêtent un caractère civil. 1. Sont notamment visés : (…) c) Les livraisons à soi-même d'immeubles. Constituent notamment des livraisons à soi-même d'immeubles les travaux portant sur des immeubles existants qui consistent en une surélévation, ou qui rendent à l'état neuf : (…) 4° Soit l'ensemble des éléments de second œuvre tels qu'énumérés par décret en Conseil d'Etat, dans une proportion fixée par ce décret qui ne peut être inférieure à la moitié pour chacun d'entre eux. (…) » ; qu’aux termes de l’article 245 A de l’annexe II au même code : « I. Pour l'application du 4° du c du 1 du 7° de l'article 257 du code général des impôts, les éléments de second œuvre à prendre en compte sont les suivants : a. les planchers ne déterminant pas la résistance ou la rigidité de l'ouvrage ; b. les huisseries extérieures ; c. les cloisons
intérieures ; d. les installations sanitaires et de plomberie ; e. les installations électriques ; f. et, pour les opérations réalisées en métropole, le système de chauffage. (…». Aux termes du 1 de l’article 266 du même code : « La base d’imposition est constituée : a. Pour les livraisons de biens, les prestations de services et les acquisitions intracommunautaires, par toutes les sommes, valeurs, biens ou services reçus ou à recevoir par le fournisseur ou le prestataire en contrepartie de ces opérations, de la part de l'acheteur, du preneur ou d'un tiers, y compris les subventions directement liées au prix de ces opérations (…) ».
D’autre part, aux termes de l’article 295 du code général des impôts : « 1. Sont exonérés de la taxe sur la valeur ajoutée (TVA) : (…) 5° Dans les départements de la Guadeloupe, de la Martinique et de La Réunion : a. Les importations de matières premières et produits dont la liste est fixée par arrêtés conjoints du ministre de l'économie et des finances et du ministre chargé des départements d'outre-mer ; b. Les ventes et les livraisons à soi-même des produits de fabrication locale analogues à ceux dont l'importation dans les départements susvisés est exemptée en vertu des dispositions qui précèdent ; c. La livraison en l'état de biens importés en exonération de la taxe conformément au a ; (…) ». Aux termes de l’article 295 A du même code : « 1. Les livraisons ou importations en Guadeloupe, en Martinique ou à La Réunion de biens d'investissement neufs, exonérés de la taxe sur la valeur ajoutée en application du 5° du 1 de l'article 295, donnent lieu à une déduction calculée, selon le cas, sur le prix d'achat ou de revient, ou sur la valeur en douane des biens, lorsque le destinataire de la livraison ou l'importateur est un assujetti qui dispose dans ces départements d'un établissement stable et y réalise des activités ouvrant droit à déduction en application de l'article 271./2. Le 1 s'applique aux assujettis qui, disposant d'un établissement stable en Guadeloupe, en Martinique ou à La Réunion, y réalisent une activité exonérée en application du I de l'article 262 et des b et c du 5° du 1 de l'article 295. / (…)7. Les fournisseurs des biens d’investissements neufs exonérés de la taxe doivent indiquer sur leurs factures le montant de la taxe déterminée conformément au 1 et y porter la mention « TVA au taux de… non perçue ».
Enfin, aux termes de l’article 283 du même code : « (…) 4. Lorsque la facture ne correspond pas à la livraison d’une marchandise ou à l’exécution d’une prestation de services, ou fait état d’un prix qui ne doit pas être acquitté effectivement par l’acheteur, la taxe est due par la personne qui l’a facturée. ».
Il résulte de la combinaison de ces dispositions que le producteur ou l’importateur de matières premières et de produits relevant des dispositions susmentionnées de l’article 295, 1-5° qui en assure accessoirement l’installation ou le montage chez des clients ne doit en principe être assujetti à la taxe sur la valeur ajoutée que pour la fraction de son chiffre d’affaires qui se rapporte à la partie de son activité qui consiste dans l’exécution des travaux d’installation, mais qu’il en va autrement si l’installation de ces matières premières ou produits est au nombre des opérations qui concourent à l’édification d’un immeuble dont le prix comprend à la fois celui des matières et produits fournis et celui de leur mise en œuvre.
Pour l’application des dispositions précitées, doivent être regardées comme des travaux immobiliers toutes les opérations qui concourent directement à l’édification d’un bâtiment. Ces opérations peuvent consister notamment à intégrer dans la construction d’un bâtiment des matériaux, éléments ou équipements préalablement fabriqués. Il en va de même lorsqu’il s’agit non d’édifier un bâtiment nouveau mais de rénover un bâtiment ancien ou encore de le doter d’équipements complémentaires de la nature de ceux qui sont normalement réalisés lors de l’édification d’un bâtiment similaire.
En l’espèce, l’activité de la société requérante consiste en l’installation de climatiseurs avec fourniture d’équipement. L’installation des climatiseurs individuels, qui nécessite la mise en place de conduites d’alimentation, se fait par incorporation dans les bâtiments de sorte qu’une telle opération, bien qu’elle porte sur des équipements démontables et susceptibles d’être enlevés sans grave détérioration pour eux-mêmes ou pour l’immeuble, est au nombre de celles qui concourent directement à l'édification d'un bâtiment. Elle constitue de ce fait un travail immobilier dont le prix comprend à la fois celui des produits fournis et celui des travaux de pose assujetti à la taxe sur la valeur ajoutée.
En l’espèce, la société requérante considère qu’elle ne pouvait être taxée à la TVA dès lors qu’il s’agit d’aides octroyées pour la réalisation de travaux d’économie d’énergie ou des subventions compléments d’équipement. Pour maintenir les rappels de taxe sur la valeur ajoutée collectée au titre des années 2019 et 2020, l’administration fiscale, après avoir retenu que les primes versées par EDF à la société requérante constituent des subventions « complément de prix », a procédé à une substitution de motifs en considérant que les primes perçues minoraient le chiffre d’affaires imposable dès lors que ces primes ont été défalquées du montant du chiffre d’affaires réalisé.
Il résulte de l’instruction que la SAS A... Climatisation ne produit que trois factures et des éléments résumés de ses écritures comptables, qui font apparaître que la prestation de pose des climatiseurs est soumise à une taxe sur la valeur ajoutée de 8,5%. Toutefois, comme l’a relevé l’administration fiscale, les éléments sont insuffisants pour distinguer les opérations imposables (la pose) des opérations exonérées (la vente). Par suite, faute d’éléments justificatifs suffisants, c’est à bon droit que la direction régionale des finances publique a maintenu le rappel de TVA pour les années 2019 et 2020.
En ce qui concerne l’application du dispositif ZFANG :
Aux termes de l’article 44 quarterdecies du code général des impôts, dans sa version applicable au présent litige : « I.- Les bénéfices des entreprises provenant d'exploitations situées en Guadeloupe, en Guyane, en Martinique ou à La Réunion peuvent faire l'objet d'un abattement dans les conditions prévues aux II ou III lorsque ces entreprises respectent les conditions suivantes : (…) 2° L'activité principale de l'exploitation relève de l'un des secteurs d'activité éligibles à la réduction d'impôt prévue à l'article 199 undecies B (…) / Les conditions prévues aux 1° et 2° s'apprécient à la clôture de chaque exercice au titre duquel l'abattement prévu au premier alinéa est pratiqué. (…) / III.- La limite et le taux de l'abattement mentionné au II sont majorés dans les cas suivants : / (…) 3° Pour les bénéfices provenant d'exploitations situées en Guadeloupe, en Martinique ou à La Réunion et qui exercent leur activité principale dans l'un des secteurs suivants : (…) / f) Energies renouvelables ; (…) ». L’article 49 ZC du cl
code général des impôts, dans sa version en vigueur, dispose que : « (…) 6. Pour l'application du f du 3° du III de l'article 44 quaterdecies du code général des impôts, les activités suivantes relèvent du secteur des énergies renouvelables : (…) / 4° Production ou pose d'équipements ou d'installations destinés à réduire la consommation d'énergie ou à améliorer la performance énergétique de tout type de construction ainsi que l'installation d'équipements thermiques, lorsque ces équipements respectent des normes d'éco-conditionnalité fixées par arrêté ». Aux termes de l’article 199 undecies B de ce même code : « (…) Toutefois, n'ouvrent pas droit à la réduction d'impôt les investissements réalisés, dans les secteurs d'activité suivants : (…) a) les commerces ; (..) ».
Il résulte de la combinaison des dispositions précitées des articles 44 quaterdecies et 199 undecies B que, pour bénéficier du régime d’abattement défini à l’article 44 quaterdecies, une entreprise doit exercer à titre principal une activité agricole, industrielle, commerciale ou artisanale relevant de l’article 34 du code général des impôts, et que cette activité ne doit pas relever de l’un des secteurs d’activité que le I de l’article 199 undecies B exclut du régime de réduction d’impôt qu’il prévoit. La liste des secteurs ainsi exclus a été établie à partir de la nomenclature des activités françaises (NAF) dans sa version en vigueur lors de l’adoption de cette loi.
Le juge de l’impôt se prononce sur l’éligibilité des investissements à la réduction d’impôt prévue par les dispositions de l’article 199 undecies B du code général des impôts au regard des éléments avancés par l’une et l’autre partie, et les éléments de preuve qu’une partie est seule en mesure de détenir ne sauraient être réclamés qu’à celle-ci.
En l’espèce, l’administration soutient que l’activité principale de la société requérante est une activité mixte qui comprend à la fois des ventes et des prestations de service. Dès lors, elle relève du secteur du commerce et n’est pas éligible au régime de faveur défini à l’article 44 quaterdecies. A l’inverse, la société requérante fait valoir que son activité principale consiste à installer du matériel de climatisation avec la fourniture des équipements correspondants. Son code APE est le 4322 ce qui correspond à la catégorie des travaux d’installation, d’équipements thermiques et de climatisation.
Il résulte de l’instruction que même s’il ressort du code NAF de la SAS A... Climatisation qu’elle ne relève pas du secteur du commerce (secteur G) mais du secteur « Production et distribution d’électricité, de gaz, de vapeur et d’air conditionné » (secteur D), l’administration a retenu pour exclure l’abattement fiscal que l’activité des ventes de climatiseurs au titre de l’exercice 2019 a représenté 72% du chiffres d’affaires de la SAS A... climatisation. La société requérante n’apporte aucun élément de nature à contredire cette analyse. Par suite, la SAS A... Climatisation n’est pas fondée à demander la décharge du rehaussement de 104 568 euros qui lui a été notifié au titre de la non éligibilité de l’abattement prévu à l’article 44 quaterdecies du code général des impôts.
Il résulte de tout ce qui précède que les conclusions de la société requérante aux fins de décharge et celles tendant à l’application de l’article L. 761-1 du code de justice administrative sont rejetées.
D E C I D E :
Article 1er : La requête de la SAS A... Climatisation est rejetée.
Article 2 : Le présent jugement sera notifié à la SAS A... Climatisation, à Me Demoulin et au directeur régional des finances publiques de Guadeloupe.
Délibéré après l’audience du 25 septembre 2025, à laquelle siégeaient :
M. Santoni, président,
Mme Biodore, conseillère,
Mme Sollier, conseillère.
Rendu public par mise à disposition au greffe le 9 octobre 2025.
La rapporteure,
Signé
V. BIODORE
Le président,
Signé
J.L SANTONI
La greffière,
Signé
L. LUBINO
La République mande et ordonne au ministre de l’économie, des finances et de la relance en ce qui le concerne ou à tous huissiers de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l’exécution de la présente décision.
Pour expédition conforme
La greffière
Signé
L. LUBINO