Tribunal Administratif de Grenoble — Décision N° TA38-2101594

Vu la procédure suivante :

Par une requête et un mémoire, enregistrés le 11 mars 2021 et le 27 septembre 2021, M. C A, représenté par la Selarl Brocard avocats , demande au tribunal :

1°) de prononcer la décharge des cotisations d'impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux auxquels il a été assujetti au titre des années 2014, 2015 et 2016 ;

2°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 5 000 euros en application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.

Il soutient que :

- la proposition de rectification est incomplète ;

- l'origine et la nature du crédit figurant à son compte courant d'associé sont déterminés ;

- le rejet de la comptabilité n'est pas probant et la méthode de reconstitution retenue par l'administration fiscale pour établir l'existence et le montant de revenus distribués est manifestement exagérée, de sorte que les revenus distribués ne sont pas justifiés.

Par des mémoires en défense, enregistrés le 20 juillet 2021 et le 2 novembre 2021, le directeur départemental des finances publiques de l'Isère conclut au rejet de la requête.

Il soutient que les moyens soulevés par M. A ne sont pas fondés

Par ordonnance du 19 avril 2023, la clôture d'instruction a été fixée au 4 mai 2023.

Vu les autres pièces du dossier ;

Vu :

- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

- le code de justice administrative.

Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.

Ont été entendus au cours de l'audience publique :

- le rapport de Mme Bourion, première conseillère,

- les conclusions de M. Heintz, rapporteur public,

Considérant ce qui suit :

1. La SARL Rim Autos qui exerce une activité d'achat et de revente de véhicules automobiles d'occasion et dont M. A est gérant et associé unique a fait l'objet d'une vérification de comptabilité portant sur les exercices clos les 30 juin 2014, 2015 et 2016. A l'issue des rehaussements prononcés à l'encontre de la société, et consécutivement à la désignation de M. A en qualité de bénéficiaire de revenus réputés distribués, l'administration fiscale a imposé ce dernier à l'impôt sur le revenu dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers, en application des dispositions des articles 109, 1-1° et 109, 1-2° du code général des impôts, sur des distributions d'un montant de 93 619 euros, 150 778 euros et 20 111 euros reçues respectivement au titre des années 2014, 2015 et 2016. M. A, qui n'a formulé aucune observation suite aux rectifications qui lui ont été notifiées par l'administration fiscale, demande au tribunal la décharge totale des cotisations d'impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux auxquels il a été assujetti au titre de ces années.

Sur la régularité de la procédure d'imposition :

2. M. A se prévaut, tant sur le fondement de la loi fiscale que sur celui de la doctrine, de l'incomplétude de la proposition de rectification adressée à la société Rim Autos en conséquence de laquelle il a été imposé à l'impôt sur le revenu dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers et de la méconnaissance du paragraphe n° 190 de la documentation administrative référencée BOI-CF-IOR-10-20 et du paragraphe n° 90 de la documentation administrative référencée BOI-CF-IOR-10-40.

3. Toutefois, en raison du principe de l'indépendance des procédures de redressement menées à l'encontre de la société, d'une part, et de son dirigeant, d'autre part, les moyens tirés de l'irrégularité dans la procédure de vérification de ladite société soumise à l'impôt sur les sociétés sont, en tout état de cause, sans aucune incidence sur la validité des suppléments d'imposition correspondant aux distributions présumées, mis à la charge de M. A.

Sur la charge de la preuve :

4. Aux termes de l'article R. 194-1 du livre des procédures fiscales : " " Lorsque, ayant donné son accord à la rectification ou s'étant abstenu de répondre dans le délai légal à la proposition de rectification, le contribuable présente cependant une réclamation faisant suite à une procédure contradictoire de rectification, il peut obtenir la décharge ou la réduction de l'imposition, en démontrant son caractère exagéré ".

5. M. A ayant accepté tacitement les rectifications mises à sa charge faute d'avoir répondu à la proposition de rectification n° 2120 qui lui a été adressée le 17 août 2017 (pli avisé non réclamé), la charge de la preuve du caractère exagéré des bases d'imposition lui incombe.

Sur les revenus de capitaux mobiliers :

6. Aux termes du 1 de l'article 109 du code général des impôts : " Sont considérés comme revenus distribués : 1° tous les bénéfices ou produits qui ne sont pas mis en réserve ou incorporés au capital ; 2° toutes les sommes ou valeurs mises à la disposition des associés, actionnaires ou porteurs de parts et non prélevées sur les bénéfices. () ".

7. En premier lieu, à la suite de la vérification de comptabilité de la SARL Rim Autos, l'administration a regardé les versements en espèces opérés au titre de l'exercice clos en 2014 sur le compte courant d'associé libellé " avance A B " à hauteur de 21 000 euros comme des revenus distribués au bénéfice du requérant. Ces revenus, après application du coefficient multiplicateur prévu au 2° du 7 de l'article 158 du code général des impôts, ont été taxés sur le fondement du 1° du 1 de l'article 109 du code général des impôts à hauteur de 26 250 euros pour 2014.

8. L'administration demande au tribunal de substituer, aux dispositions du 1° du 1 de l'article 109 du code général des impôts les dispositions du 2° du 1 de l'article 109 du même code. L'administration, qui ne peut renoncer à appliquer la loi fiscale, est en droit, à tout moment de la procédure, de justifier l'impôt par un nouveau fondement légal, en vertu des dispositions de l'article L. 203 du livre des procédures fiscales, à condition de ne priver le contribuable d'aucune des garanties légales auxquelles il a droit. En l'espèce, la procédure de rectification reste la même, que les rectifications soient fondées sur le 1° ou le 2° de l'article 109-1 du code général des impôts. La substitution de base légale demandée par le service, motivée par le fait que le 2° du 1 de l'article 109 du code général des impôts appréhende les revenus distribués du point de vue du bénéficiaire, ne prive donc pas le contribuable des garanties de procédure prévues par la loi et peut dès lors être accueillie.

9. M. C A se prévaut de ce que son frère, M. B A lui a prêté plusieurs sommes en espèces d'un montant total de 25 000 euros au titre de l'année 2014. Toutefois, le requérant, qui se borne à produire une attestation sur l'honneur rédigée par M. B A, en date du 20 mars 2017, plus de trois ans après l'inscription des sommes en compte courant d'associé et postérieurement à l'ouverture des opérations de contrôle, ainsi qu'un extrait de compte bancaire sur lequel ont été encaissés des versements en espèces, le livre journal de la société retraçant ces versements et le compte courant d'associé, 45512000 libellé " avance A B " dans la société, récapitulant ces versements, n'établit pas l'origine de ces versements. En conséquence, c'est à bon droit que l'administration, au regard de la substitution de base légale opérée, a réintégré les sommes portées au crédit du compte courant d'associé, aux résultats de la société.

10. En deuxième lieu, après avoir rejeté la comptabilité de la SARL Rim Autos comme non probante, l'administration fiscale a procédé à une reconstitution des recettes de la société en procédant dans un premier temps à la détermination d'un coefficient de marge pour chaque exercice vérifié résultant du rapport entre d'une part, les prix de vente TTC réels obtenus dans le cadre de l'exercice du droit de communication auprès de clients de la SARL Rim Autos et d'autre part, les prix d'achat HT correspondants, puis dans un second temps à l'application de ces coefficients de marge aux achats revendus comptabilisés par la société afin de déterminer le nouveau chiffre d'affaires TTC sur lequel a été appliquée une décote de 10% afin de tenir compte du chiffre d'affaires correctement comptabilisé. La Sarl Rim Autos a désigné M. A comme maître de l'affaire et a imposé entre ses mains les recettes non déclarées et non comptabilisées de la SARL Rim Autos. M. A conteste le rejet de la comptabilité et la méthode de reconstitution retenue par l'administration fiscale pour établir l'existence et le montant de revenus distribués.

En ce qui concerne le rejet de la comptabilité de la SARL Rim Autos :

11. Il résulte de la proposition de rectification que pour rejeter la comptabilité des exercices clos les 30 juin 2014, 2015 et 2016, l'administration s'est fondée sur le fait que la SARL Rim Autos n'a pas présenté les documents prévus à l'article 54 du code général des impôts à l'occasion de la vérification de comptabilité, ce qui l'a conduite à établir, pour les périodes du 1er novembre 2014 au 31 octobre 2015 et du 10 janvier 2016 au 30 juin 2016, un procès-verbal de défaut de présentation de comptabilité que M. A, en sa qualité de gérant, a contresigné sans formuler d'observation. Par ailleurs, pour rejeter comme non probante la comptabilité de la SARL Rim autos, l'administration fiscale a relevé, d'une part, que cette dernière n'avait pas, sauf de manière marginale, individualisé les comptes clients, de sorte qu'il n'a pas été possible d'affecter les encaissements à chaque client concerné et d'autre part, que les prix indiqués sur les factures de ventes ne correspondaient pas systématiquement aux montants communiqués par les entreprises clientes et par les particuliers clients de sorte que 56 % du chiffre d'affaires des ventes réalisées par la SARL avait été minoré sur les trois années en litige.

12. Il résulte ainsi de l'ensemble de ces éléments que, contrairement à ce que soutient M. A, le rejet de la comptabilité de la société Rim Autos au titre de l'exercice clos au 30 juin 2014 n'est pas fondé exclusivement sur le défaut d'individualisation de l'ensemble des clients en comptabilité, dans la mesure où, ainsi qu'il a été dit précédemment, l'administration s'est également fondée sur les anomalies constatées sur les factures de vente, dont 55 sur 98 font état soit d'un prix payé par les clients, supérieur à celui comptabilisé par la société, soit de noms de clients différents de ceux figurant sur le livre de police. En tout état de cause, la globalisation des compte clients au débit du compte " clients ventes véhicules " qui s'élève à un montant total de 484 860 euros, et qui n'a pas permis d'affecter les encaissements à chaque client concerné, à l'exception de cinq d'entre eux pour montant total de 34 272 euros est un motif justifiant à lui seul que la comptabilité puisse être écartée comme non probante. Dans ces conditions, les éléments précités privaient de valeur probante la comptabilité de la SARL Rim Autos et justifiaient ainsi son rejet.

En ce qui concerne la reconstitution du chiffre d'affaires :

S'agissant de la détermination des coefficients de marge (vente TTC/achats HT) :

13. Il résulte de l'instruction que l'administration fiscale a demandé aux sociétés IS Autos et Auto Clean, sociétés clientes de la SARL Rim Autos le relevé des achats qu'elles avaient effectués auprès de la société Rim Autos et aux clients particuliers des renseignements sur les prix auxquels ils avaient acquis leur véhicule, et au vu de ces éléments a déterminé les coefficients de marge.

14. M. A conteste cette méthode au motif que l'échantillon de factures retenu par l'administration ne serait pas représentatif de son activité, le nombre de factures retenues étant limité à 26 au titre de l'exercice clos au 30 juin 2014, à 18 au titre de l'exercice 2015 et à 13 pour l'exercice 2016. Il ajoute que certaines factures retenues pour déterminer le taux de marge correspondent en réalité à des véhicules partis à la casse. Toutefois, contrairement à ce que soutient le requérant, l'administration a retenu un nombre plus significatif de factures, respectivement au titre des années en litige, 53 factures, 36 factures et 17 factures, réparties entre les sociétés clientes, les particuliers et les véhicules partis à la casse. Par ailleurs, la circonstance que l'administration ait retenu dans l'échantillon des véhicules partant à la casse pour le calcul des coefficients de marge, est sans incidence sur le résultat de la méthode de reconstitution, dès lors que la valeur de cession nulle diminue de fait le coefficient de marge obtenu et donc le chiffre d'affaires reconstitué. Enfin, si M. A soutient que la Sarl Rim Autos réalise des ventes à destination des marchés d'Europe de l'Est et africains, il ne présente aucun document en attestant. En outre, s'il conteste la pertinence des coefficients de marge retenus par l'administration qui seraient supérieurs aux marges pratiquées par 147 entreprises de la région Rhône-Alpes exerçant la même activité que la société Rim autos, il n'apporte pas la preuve qui lui incombe d'un taux de marge pertinent qui serait applicable à la société en se référant à un document statistique régional, qui fait état de taux de marges très disparates variant de 0,10 % à 100 %. Dans ces conditions, M. A n'apporte pas d'éléments suffisamment probants pour contester la représentativité des coefficients de marge retenus par l'administration.

S'agissant des données retenues pour déterminer les résultats des exercices clos en 2014 et 2015 :

15. La circonstance que l'administration fiscale a retenu, pour la reconstitution du chiffre d'affaires, un prix d'achat d'un véhicule Renault Laguna à 50 euros en lieu et place d'un montant de 10 euros figurant dans la proposition de rectification est sans incidence sur le rehaussement prononcé au titre de l'exercice 2014. Par suite, M. A n'est pas fondé à contester les données retenues par l'administration fiscale pour déterminer les résultats des exercices clos en 2014 et 2015.

S'agissant de l'application de la décote de 10 % :

16. Il résulte de la proposition de rectification que l'administration fiscale a appliqué aux chiffres d'affaires reconstitués de chaque exercice vérifié une décote de 10% libellée " dans un souci de réalisme économique " afin de tenir compte des ventes correctement comptabilisées. M. A conteste cette décote dans son montant et son principe au motif qu'elle n'est fondée sur aucune étude de marché, et n'est pas justifiée par une quelconque prise en compte des modalités d'exploitation de l'activité. Il ajoute que l'administration n'a pas justifié que cette décote ne soit pas appliquée à la vente de 4 véhicules dont l'acquisition n'a pas été enregistrée en comptabilité.

17. Toutefois, en se bornant à soutenir que l'administration n'a pas valablement justifié la décote de 10 % qu'elle a appliquée sur le chiffre d'affaires reconstitué, M. A, à qui incombe la charge d'établir l'exagération des impositions, ne contredit valablement cette décote ni dans son montant ni dans son principe, étant en outre établi que cette décote ne pouvait être appliquée aux cessions de véhicules qui n'avaient pas été comptabilisées par la société.

S'agissant de la prise en compte des frais de remise en état des véhicules :

18. M.A ne saurait soutenir que les frais de remise en état des véhicules et les éventuels frais de contrôle technique n'auraient pas été pris en compte dans la détermination des résultats fiscaux déclarés dès lors que la société Rim Autos a elle-même comptabilisé ces charges au poste " autres achats et charges externes ".

S'agissant de la cession du véhicule Toyota Corolla :

19. Si M. A soutient qu'en raison du principe de l'annualité de l'impôt, le revenu distribué d'un montant de 709 euros, consécutif à la cession non comptabilisée du véhicule Toyota Corolla intervenue le 5 septembre 2013 ne saurait être réintégrée aux résultats imposables de la Sarl Rim Autos de l'exercice clos le 30 juin 2014, il n'apporte toutefois aucun élément de nature à établir qu'un versement serait intervenu en 2013.

20. Il résulte de tout ce qui précède que les conclusions aux fins de décharge présentées par M. A doivent être rejetées.

Sur les frais liés au litige :

21. Les dispositions de l'article L.761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que soit mise à la charge de l'Etat, qui n'est pas dans la présente instance la partie perdante, la somme que M. A demande au titre des frais exposés par lui et non compris dans les dépens.

D E C I D E :

Article 1er : La requête de M. A est rejetée.

Article 2: Le présent jugement sera notifié à M. C A et au directeur départemental des finances publiques de l'Isère.

Délibéré après l'audience du 15 mars 2024, à laquelle siégeaient :

M. Wyss, président,

Mme Bourion, première conseillère,

M. Ruocco-Nardo, premier conseiller,

Rendu public par mise à disposition au greffe le 29 mars 2024.

La rapporteure,

I. BOURION

Le président,

J-P. WYSSLa greffière,

L. ROUYER

La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision.