Tribunal Administratif de Toulon — Décision N° TA83-2103275

Vu la procédure suivante :

Par une requête et des mémoires enregistrés les 6 décembre 2021, 23 mai et 22 juillet 2022, M. B A, représenté par Me Lacombe, demande au tribunal :

1°) de prononcer la décharge de l'amende infligée à la société Upper Class Europe au titre des exercices 2010 à 2013 sur le fondement de l'article 1759 du code général des impôts et mise à sa charge en qualité de débiteur solidaire de cette société par l'avis de mise en recouvrement émis le 14 avril 2021 en application du 3 du V de l'article 1754 du même code ;

2°) de mettre à la charge de l'Etat une somme de 5 000 euros en application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.

Il soutient que :

- l'amende mise à sa charge n'a pas été motivée dans un document porté à sa connaissance après l'expiration du délai de trente jours prévu à l'article 117 du code général des impôts, en méconnaissance de l'article 1er de la loi n° 79-587 du 11 juillet 1979 et de l'article L. 80 D du livre des procédures fiscales ;

- le principe général des droits de la défense a été méconnu car l'administration n'a pas répondu à sa demande, présentée dans le cadre de la réclamation contentieuse, tendant à la communication d'une copie de tous documents utiles à la contestation de la régularité de la procédure, du bien-fondé et de l'exigibilité de l'amende ;

- la prescription quadriennale est acquise en matière d'assiette et de contrôle en application de l'article L. 188 du livre des procédures fiscales ; elle l'est également en matière d'action en recouvrement en application de l'article L. 274 du même livre ;

- il n'a pas qualité pour se voir réclamer le paiement solidaire des pénalités mises à la charge de la société Upper Class Europe, en application du 3 du V de l'article 1754 du code général des impôts ; il a été relaxé de toutes charges pénales dans une décision ayant autorité de la chose jugée, qui affirme qu'il n'était pas gérant de cette société.

Par des mémoires en défense enregistrés les 21 avril et 13 juillet 2022, le directeur départemental des finances publiques du Var conclut au rejet de la requête.

Il fait valoir que les moyens soulevés par le requérant ne sont pas fondés.

Vu les autres pièces du dossier.

Vu :

- la convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales ;

- le code civil ;

- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

- le code de justice administrative.

Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.

Ont été entendus au cours de l'audience publique du 11 mars 2024 :

- le rapport de M. Cros ;

- et les conclusions de Mme Duran-Gottschalk, rapporteure publique.

Considérant ce qui suit :

1. La société de droit roumain Upper Class Europe, créée le 1er septembre 2010 par enregistrement au registre du commerce roumain, a exercé en France une activité d'achat-revente de véhicules automobiles de 2010 à 2013. Elle a fait l'objet d'une vérification de comptabilité au titre de la période du 1er septembre 2010 au 31 décembre 2013, à l'issue de laquelle le service, par une proposition de rectification du 27 avril 2015, a estimé que le siège de direction effective de la société se situait en France et non en Roumanie où elle disposait d'une simple adresse de domiciliation sans aucun moyen humain ou matériel, que son activité réalisée en France revêtait un caractère occulte faute d'avoir été régulièrement déclarée, qu'elle n'avait présenté aucune comptabilité ni déposé aucune déclaration fiscale relative à l'impôt sur les sociétés ou à la taxe sur la valeur ajoutée pendant la période contrôlée, et qu'elle avait frauduleusement transféré ses profits en Roumanie afin d'échapper à l'impôt en France. Par conséquent, après avoir procédé à une reconstitution de son résultat imposable, le service a assujetti la société Upper Class Europe à des cotisations primitives d'impôt sur les sociétés au titre des exercices clos de 2010 à 2013 et des droits de taxe sur la valeur ajoutée au titre de la période du 1er septembre 2010 au 4 mars 2013, établis selon la procédure de taxation d'office. En outre, le service a estimé que l'ensemble des bénéfices soumis à l'impôt sur les sociétés devaient être regardés comme des revenus distribués au sens des dispositions des 1° et 2° du 1 de l'article 109 du code général des impôts et invité la société à révéler l'identité du ou des bénéficiaires de ces distributions, en application des dispositions de l'article 117 du même code. A la suite des observations formulées par la société Upper Class Europe par courrier du 27 mai 2015, le service a estimé, par lettre de réponse aux observations du contribuable du 30 juin suivant, que la réponse faite par la société à la demande de désignation du bénéficiaire des distributions était " évasive et ambiguë " et devait être assimilée à un défaut de réponse, et lui a, en conséquence, infligé l'amende égale à 100 % des sommes distribuées prévue à l'article 1759 du code général des impôts, venant s'ajouter aux conséquences financières du contrôle déjà notifiées dans la proposition de rectification du 27 avril 2015. Le 16 novembre 2015, le comptable public chargé du recouvrement a établi à l'encontre de la société un avis de mise en recouvrement portant notamment sur cette amende, pour des montants de 29 785 euros, 333 686 euros, 629 031 euros et 6 717 euros au titre respectivement des exercices clos de 2010 à 2013, soit une somme totale de 999 219 euros. La société Upper Class Europe n'ayant pas payé la somme ainsi réclamée, M. A a été recherché en paiement solidaire de cette amende en qualité de gérant de la société, sur le fondement des dispositions du 3 du V de l'article 1754 du code général des impôts. Par un avis de mise en recouvrement émis le 14 avril 2021, l'amende a ainsi été mise à la charge de M. A pour la totalité de la somme précitée. Sa réclamation du 28 avril 2021 reçue le 4 mai suivant formée contre cet avis de mise en recouvrement a été rejetée le 12 octobre 2021. Par la présente requête, M. A demande au tribunal de prononcer la décharge de cette amende.

Sur le cadre juridique du litige :

2. Aux termes de l'article 117 du code général des impôts : " Au cas où la masse des revenus distribués excède le montant total des distributions tel qu'il résulte des déclarations de la personne morale visées à l'article 116, celle-ci est invitée à fournir à l'administration, dans un délai de trente jours, toutes indications complémentaires sur les bénéficiaires de l'excédent de distribution. / En cas de refus ou à défaut de réponse dans ce délai, les sommes correspondantes donnent lieu à l'application de la pénalité prévue à l'article 1759 ". Aux termes de l'article 1759 du même code : " Les sociétés et les autres personnes morales passibles de l'impôt sur les sociétés qui versent ou distribuent, directement ou par l'intermédiaire de tiers, des revenus à des personnes dont, contrairement aux dispositions des articles 117 (), elles ne révèlent pas l'identité, sont soumises à une amende égale à 100 % des sommes versées ou distribuées () ". Aux termes du 3 du V de l'article 1754 de ce code : " Les dirigeants sociaux mentionnés à l'article 62 et aux 1°, 2° et 3° du b de l'article 80 ter ainsi que les dirigeants de fait gestionnaires de la société à la date du versement ou, à défaut de connaissance de cette date, à la date de déclaration des résultats de l'exercice au cours duquel les versements ont eu lieu, sont solidairement responsables du paiement de l'amende prévue à l'article 1759 ".

3. Les dispositions visées au point précédent instaurent une pénalité fiscale sanctionnant le refus par une personne morale de révéler l'identité des bénéficiaires d'une distribution de revenus. Cette pénalité est distincte de l'impôt sur les sociétés et ne peut être regardée comme une pénalité correspondant à cet impôt. La personne sanctionnée par cette pénalité peut contester son principe, son montant et la procédure propre à la pénalité. En revanche, elle ne peut utilement se prévaloir de moyens relatifs à la procédure d'imposition ayant conduit à mettre à sa charge des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés. Il en va de même des dirigeants solidairement tenus au paiement de la pénalité.

4. Il ne résulte pas de l'instruction que l'administration ait engagé des poursuites à l'encontre de M. A à titre personnel, postérieurement à l'émission à son encontre de l'avis de mise en recouvrement du 14 avril 2021. Ainsi, la contestation présentée par M. A relève du contentieux de l'assiette et non de celui du recouvrement. Dans ce cadre, l'intéressé peut utilement contester, ainsi qu'il l'a fait dans sa réclamation du 28 avril 2021 comme dans sa requête, tant sa qualité de débiteur solidaire du paiement de l'amende litigieuse que la régularité de la procédure d'établissement de cette amende et le bien-fondé de celle-ci.

Sur les conclusions à fin de décharge de l'amende litigieuse :

En ce qui concerne la régularité de la procédure de solidarité de paiement :

S'agissant de la motivation :

5. Ainsi qu'il a été dit précédemment, les dispositions de l'article 1759 du code général des impôts instaurent une pénalité fiscale sanctionnant le refus par une personne morale de révéler l'identité des bénéficiaires d'une distribution de revenus. Si cette pénalité est au nombre des sanctions qui doivent être motivées et faire l'objet d'une procédure contradictoire, l'administration n'est tenue à ces deux obligations qu'à l'égard de la société qu'elle envisage de soumettre à la pénalité et non des personnes qui, après mise en recouvrement de cette dernière, sont solidairement responsables de son paiement.

6. Par conséquent, M. A ne peut utilement soutenir que l'amende en litige n'a pas été motivée à son égard dans un document porté à sa connaissance directe et personnelle après l'expiration du délai de trente jours prévu à l'article 117 du code général des impôts. Le moyen est donc inopérant. Au demeurant, il résulte de l'instruction que cette amende a été motivée en page 25 de la lettre du 30 juin 2015 par laquelle le service a répondu aux observations de la société Upper Class Europe et dont une copie a été adressée à M. A par une lettre du même jour reçue par l'intéressé le 2 juillet suivant, de sorte que le moyen manque en fait.

S'agissant du respect des droits de la défense :

7. Aux termes de l'article L. 256 du livre des procédures fiscales : " Un avis de mise en recouvrement est adressé par le comptable public compétent à tout redevable des sommes, droits, taxes et redevances de toute nature dont le recouvrement lui incombe lorsque le paiement n'a pas été effectué à la date d'exigibilité () ". Selon l'article R. 256-1 de ce livre : " L'avis de mise en recouvrement prévu à l'article L. 256 indique pour chaque impôt ou taxe le montant global des droits, des pénalités et des intérêts de retard qui font l'objet de cet avis. / () Lorsque l'avis de mise en recouvrement est consécutif à une procédure de rectification, il fait référence à la proposition prévue à l'article L. 57 ou à la notification prévue à l'article L. 76 et, le cas échéant, au document adressé au contribuable l'informant d'une modification des droits, taxes et pénalités résultant des rectifications () ". L'article R. 256-2 du même livre dispose que : " Lorsque le comptable poursuit le recouvrement d'une créance à l'égard de débiteurs tenus () solidairement au paiement de celle-ci, il notifie préalablement à chacun d'eux un avis de mise en recouvrement () ".

8. Il résulte de ces dispositions que lorsque l'administration adresse un avis de mise en recouvrement par lequel elle met en œuvre une solidarité de paiement, telle que celle prévue par le 3 du V de l'article 1754 du code général des impôts, elle est tenue d'adresser au débiteur solidaire un avis de mise en recouvrement individuel qui doit comporter les indications prescrites par l'article R. 256-1 du livre des procédures fiscales. Ces mentions permettent au débiteur solidaire d'obtenir, à sa demande, la communication des documents mentionnés dans cet avis de mise en recouvrement ainsi que de tout document utile à la contestation de la régularité de la procédure, du bien-fondé et de l'exigibilité des impôts, taxes et cotisations obligatoires ainsi que des pénalités et majorations correspondantes au paiement solidaire desquels il est tenu. Aucune disposition législative ou réglementaire n'impose à l'administration de communiquer au codébiteur solidaire, préalablement à l'avis de mise en recouvrement qui lui est adressé en vertu de l'article R. 256-2 du livre des procédures fiscales, les éléments de la procédure d'imposition menée à l'encontre du débiteur principal.

9. M. A soutient avoir sollicité en vain de l'administration, dans le cadre de sa réclamation du 28 avril 2021 et donc postérieurement à la notification de l'avis de mise en recouvrement émis le 14 avril précédent, la communication d'une copie de tous les documents utiles à la contestation de la régularité de la procédure, du bien-fondé et de l'exigibilité des pénalités mises à charge de la société Upper Class Europe. Toutefois, ainsi que le soutient le directeur départemental des finances publiques du Var sans être contredit, il résulte de l'instruction que le service avait communiqué à M. A, par divers courriers adressés en 2014 et 2015, les éléments de la procédure de vérification de comptabilité et de rectification mise en œuvre à l'égard de la société Upper Class Europe et notamment une copie de la proposition de rectification du 27 avril 2015 invitant la société à désigner les bénéficiaires des revenus regardés comme distribués, ainsi qu'une copie de la lettre du 30 juin 2015 infligeant l'amende litigieuse à la société en raison du défaut de réponse à cette invitation. Au demeurant, ces documents ont été à nouveau communiqués à M. A dans le cadre de la présente instance. Ainsi, le requérant a reçu les documents utiles à sa contestation. Par suite, le moyen tiré de la méconnaissance du principe général des droits de la défense manque en fait.

En ce qui concerne la prescription :

S'agissant de la prescription d'assiette :

10. Aux termes de l'article L. 188 du livre des procédures fiscales : " Le délai de prescription applicable aux amendes fiscales concernant l'assiette et le paiement des droits, taxes, redevances et autres impositions est le même que celui qui s'applique aux droits simples et majorations correspondants. / Pour les autres amendes fiscales, la prescription est atteinte à la fin de la quatrième année suivant celle au cours de laquelle les infractions ont été commises () ". Aux termes de l'article L. 189 du même livre : " La prescription est interrompue par la notification d'une proposition de rectification, par la déclaration ou la notification d'un procès-verbal, de même que par tout acte comportant reconnaissance de la part des contribuables et par tous les autres actes interruptifs de droit commun. / La prescription des sanctions fiscales autres que celles visées au troisième alinéa de l'article L. 188 est interrompue par la mention portée sur la proposition de rectification qu'elles pourront être éventuellement appliquées ".

11. Il résulte de la combinaison de ces dispositions que le délai de reprise de l'administration pour les pénalités prévues par l'article 1759 du code général des impôts court jusqu'à la fin de la quatrième année suivant celle au cours de laquelle le délai imparti à la société pour répondre à la demande de désignation adressée par l'administration sur le fondement de l'article 117 du code général des impôts a expiré.

12. Si l'administration peut s'adresser au dirigeant d'une société à laquelle a été infligée la pénalité prévue par les dispositions citées au point 2 en vue d'obtenir le paiement de la somme correspondante, dès lors qu'il en est solidairement responsable en vertu de ces mêmes dispositions, la garantie que constitue, pour le Trésor public, l'existence de débiteurs tenus solidairement au paiement d'une créance fiscale ne peut être mise en œuvre, lorsqu'il existe un débiteur principal de l'impôt ou de la pénalité fiscale qui est le contribuable, que si cette créance a été régulièrement établie à son égard et, en particulier, s'il a été destinataire d'un avis de mise en recouvrement régulièrement notifié dans le délai de reprise. Par suite, la personne qui est recherchée en paiement solidaire d'une imposition ou d'une pénalité mise à la charge d'un débiteur principal est fondée à soutenir que l'imposition ou la pénalité n'a pas été régulièrement établie si l'administration n'a pas, avant l'expiration du délai de reprise, régulièrement notifié au débiteur principal un avis de mise en recouvrement.

13. Il résulte de l'instruction que le service a notifié le 29 avril 2015 à la société Upper Class Europe la proposition de rectification du 27 avril 2015 par laquelle il lui demandait de désigner, dans un délai de trente jours, le ou les bénéficiaires des revenus regardés comme distribués, en application de l'article 117 du code général des impôts. Ce délai expirait ainsi le 29 mai 2015. Ainsi, le délai de reprise de l'administration pour l'amende prévue à l'article 1759 du même code a couru jusqu'au 31 décembre 2019. Si la société a répondu à cette demande de désignation dans sa lettre du 27 mai 2015 reçue le 1er juin suivant, le service, dans sa lettre du 30 juin 2015, a assimilé cette réponse à un défaut de réponse, ce qui n'est pas contesté, et informé la société que l'amende prévue à l'article 1759 précité serait mise à sa charge. Le service a émis le 16 novembre 2015 un avis de mise en recouvrement de l'amende à l'encontre de la société qui en a accusé réception le 11 janvier 2016. La régularité de cette notification n'est pas contestée. A cette date, le délai de reprise n'était pas expiré. Par suite, le moyen tiré de la prescription d'assiette manque en fait.

S'agissant de la prescription de l'action en recouvrement :

14. Aux termes de l'article L. 274 du livre des procédures fiscales, dans sa rédaction applicable au litige : " Les comptables publics des administrations fiscales qui n'ont fait aucune poursuite contre un redevable pendant quatre années consécutives à compter du jour de la mise en recouvrement du rôle ou de l'envoi de l'avis de mise en recouvrement sont déchus de tous droits et de toute action contre ce redevable () ". Selon l'article L. 257-0 A du même livre : " () 3. La mise en demeure de payer interrompt la prescription de l'action en recouvrement () ".

15. Aux termes de l'article 2245 du code civil : " L'interpellation faite à l'un des débiteurs solidaires par une demande en justice ou par un acte d'exécution forcée ou la reconnaissance par le débiteur du droit de celui contre lequel il prescrivait interrompt le délai de prescription contre tous les autres () ". Il résulte de ces dispositions que les poursuites faites contre l'un des débiteurs solidaires interrompent la prescription à l'égard de tous.

16. Ainsi qu'il a été dit au point 13, il résulte de l'instruction que l'avis de mise en recouvrement des amendes litigieuses a été émis le 16 novembre 2015 à l'encontre de la société Upper Class Europe qui en a accusé réception le 11 janvier 2016. L'administration a adressé à la société trois mises en demeure tenant lieu de commandement de payer ces amendes, au titre respectivement des années 2010, 2011 et 2012, et 2013, en date du 30 novembre 2015. La société a accusé réception de ces mises en demeure le 15 janvier 2016. La régularité d'une telle notification n'est pas contestée. Dès lors, cette notification a interrompu le délai de prescription tant à l'égard de la société qu'à l'égard de M. A, débiteur solidaire. Un nouveau délai de prescription de l'action en recouvrement, d'une durée de quatre ans, a ainsi couru à compter du 15 janvier 2016 pour expirer le 15 janvier 2020. Une nouvelle mise en demeure tenant lieu de commandement de payer la totalité de l'amende en litige a été établie le 13 janvier 2020 à l'encontre de la société. Si l'enveloppe produite en défense ne permet pas de déterminer la date à laquelle cette mise en demeure a été notifiée à la société à l'adresse de son siège en Roumanie, en revanche ladite mise en demeure a également été notifiée à la société à l'adresse française de son co-gérant M. C par pli recommandé présenté le 14 janvier 2020 et retourné à l'administration avec la mention " pli avisé et non réclamé ". La régularité d'une telle notification n'est pas contestée. Par suite, cette notification effectuée avant l'expiration du délai de prescription a, de nouveau, interrompu ce délai tant à l'égard de la société qu'à l'égard de M. A. Il s'ensuit que le délai de prescription de l'action en recouvrement a recommencé à courir le 14 janvier 2020 pour une durée de quatre ans. Ainsi, contrairement à ce que soutient le requérant, ce délai n'était pas expiré lorsque l'avis de mise en recouvrement de l'amende en litige a été émis à son encontre en qualité de débiteur solidaire le 14 avril 2021 et lui a été notifié le 22 avril suivant. Par suite, le moyen tiré de la prescription du recouvrement doit être écarté.

En ce qui concerne la qualité de débiteur solidaire du paiement de l'amende :

17. En premier lieu, en principe, l'autorité de la chose jugée au pénal ne s'impose à l'administration comme au juge administratif qu'en ce qui concerne les constatations de fait que les juges répressifs ont retenues et qui sont le support nécessaire du dispositif d'un jugement devenu définitif, tandis que la même autorité ne saurait s'attacher aux motifs d'un jugement de relaxe tirés de ce que les faits reprochés ne sont pas établis ou de ce qu'un doute subsiste sur leur réalité. Il appartient, dans ce cas, à l'autorité administrative d'apprécier si les mêmes faits sont suffisamment établis et, dans l'affirmative, s'ils justifient l'application d'une sanction administrative. Il n'en va autrement que lorsque la légalité de la décision administrative est subordonnée à la condition que les faits qui servent de fondement à cette décision constituent une infraction pénale, l'autorité de la chose jugée s'étendant alors exceptionnellement à la qualification juridique donnée aux faits par le juge pénal.

18. Si le jugement correctionnel rendu le 18 octobre 2021 par le tribunal judiciaire de Toulon, dont M. A soutient sans être contredit qu'il est devenu définitif, a relaxé l'intéressé des fins de la poursuite dont il faisait l'objet, ce jugement relève que " sa qualité de gérant de droit de la société [Upper Class Europe] interroge ", qu'" un doute persiste sur sa qualité à la lecture des documents produits au cours de l'enquête " et que " sa qualité de gérant n'est pas clairement établie ". Ainsi, les motifs de ce jugement de relaxe sont tirés de ce que les faits reprochés à M. A ne sont pas établis ou de ce que, à tout le moins, un doute subsiste sur leur réalité. La légalité de l'amende contestée n'est pas subordonnée à la condition que les faits qui servent de fondement à cette amende constituent une infraction pénale. Dans ces conditions, l'autorité de la chose jugée au pénal ne s'attache pas aux motifs précités du jugement correctionnel du 18 octobre 2021, sans que soit méconnu, contrairement à ce que soutient le requérant, le principe de sécurité juridique ni les stipulations de l'article 6 paragraphe 1 de la convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales. Par suite, il appartient au juge administratif d'apprécier si la qualité de gérant de M. A est établie.

19. En deuxième lieu, il résulte des dispositions précitées du 3 du V de l'article 1754 du code général des impôts que les dirigeants sociaux de la société à la date du versement des revenus distribués ou, à défaut de connaissance de cette date, à la date de déclaration des résultats de l'exercice au cours duquel ces versements ont eu lieu, sont solidairement responsables du paiement de l'amende prévue à l'article 1759 du même code, sans que ces derniers puissent utilement invoquer la circonstance qu'ils n'auraient plus dirigé la société à la date d'expiration du délai imparti à la société pour désigner les bénéficiaires des distributions. Par ces dispositions, le législateur a entendu que les dirigeants responsables au moment où les infractions ont été réellement commises puissent être solidairement tenus avec la société au paiement de la pénalité.

20. Lorsque la société n'a pas déposé sa déclaration de résultats, il convient de se placer, pour apprécier la qualité de dirigeant mentionnée au point précédent, à la date d'expiration du délai de dépôt de cette déclaration, prévu au 1 de l'article 223 du code général des impôts, dont le deuxième alinéa dispose, dans sa rédaction applicable en l'espèce, que : " () la déclaration du bénéfice ou du déficit est faite dans les trois mois de la clôture de l'exercice. Si l'exercice est clos le 31 décembre ou si aucun exercice n'est clos au cours d'une année, la déclaration est à déposer jusqu'à une date fixée par décret et au plus tard le deuxième jour ouvré suivant le 1er mai () ". Aux termes de l'article 344 I-0 bis de l'annexe III au code général des impôts : " La date mentionnée dans le code général des impôts () au deuxième alinéa du 1 de l'article 223 () est fixée au deuxième jour ouvré suivant le premier mai ".

21. Il résulte de l'instruction que les dates de versement des revenus réputés distribués par la société Upper Class Europe au cours des exercices clos respectivement les 31 décembre 2010, 31 décembre 2011, 31 décembre 2012 et 31 décembre 2013 ne sont pas connues et que cette société n'a pas déclaré ses résultats au titre de ces exercices. Par conséquent, pour apprécier si M. A avait la qualité de dirigeant social de la société et était solidairement responsable du paiement de l'amende mise à la charge de cette dernière, en application des dispositions combinées du 3 du V de l'article 1754 et de l'article 1759 du code général des impôts, il convient de se placer à la date à laquelle ces déclarations de résultats auraient dû être faites, c'est-à-dire respectivement les 3 mai 2011, 3 mai 2012, 3 mai 2013 et 5 mai 2014. Enfin, le requérant ne peut utilement faire valoir qu'il n'avait plus la qualité de gérant " à la date d'émission des quatre AMR en janvier 2016 ", ni au 14 avril 2021, date de l'avis de recouvrement émis à son encontre, ni " à ce jour " c'est-à-dire à la date d'enregistrement de la requête, dès lors que sa qualité de dirigeant social n'est pas appréciée à ces différentes dates pour l'application des dispositions précitées.

22. En dernier lieu, d'une part, les dispositions du 3 du V de l'article 1754 du code général des impôts renvoient aux dirigeants sociaux mentionnés à l'article 62 et aux 1°, 2° et 3° du b de l'article 80 ter du même code. L'article 62 de ce code mentionne notamment les " gérants majoritaires des sociétés à responsabilité limitée n'ayant pas opté pour le régime fiscal des sociétés de personnes dans les conditions prévues à l'article 3-IV du décret n° 55-594 du 20 mai 1955 modifié ou dans celles prévues à l'article 239 bis AA ou à l'article 239 bis AB ". Le 2° du b de l'article 80 ter de ce code est applicable notamment " dans les sociétés à responsabilité limitée : aux gérants minoritaires () ".

23. D'autre part, il appartient au juge de l'impôt, saisi d'un litige portant sur le traitement fiscal d'une opération impliquant une société de droit étranger, d'identifier d'abord, au regard de l'ensemble des caractéristiques de cette société et du droit qui en régit la constitution et le fonctionnement, le type de société de droit français auquel la société de droit étranger est assimilable. Compte tenu de ces constatations, il lui revient ensuite de déterminer le régime applicable à l'opération litigieuse au regard de la loi fiscale française.

24. Il résulte de l'instruction que la société Upper Class Europe est une société de droit roumain qui, dans ce dernier, a la forme juridique d'une société à responsabilité limitée (SARL). Il n'est pas contesté que cette société est assimilable en droit français à une SARL. Par suite, il y a lieu, pour l'application des dispositions du 3 du V de l'article 1754 du code général des impôts, de regarder la société Upper Class Europe comme une SARL et de rechercher si M. A avait la qualité de gérant majoritaire ou minoritaire de cette société, aux dates déterminées au point 21.

25. Selon l'extrait du registre du commerce roumain et ses statuts constitutifs, la société Upper Class Europe a été immatriculée en Roumanie le 1er septembre 2010. Dès sa création, M. A a détenu 50 % du capital de la société et il en a été nommé " administrator " conjointement avec M. C détenant l'autre moitié du capital, pendant une période de quatre ans qui expirait donc le 31 août 2014. M. A n'apporte aucun élément de nature à démontrer que le mandat d'" administrator " ainsi confié ne correspondrait pas à celui de gérant en droit français, alors que la traduction de l'extrait du registre du commerce roumain qu'il verse lui-même aux débats traduit le terme " administrator " par " gérant ". M. A ne peut utilement soutenir qu'il n'aurait " jamais été gérant " au motif que l'extrait du registre du commerce cite M. C comme seul gérant, dès lors que cette pièce n'a été établie que le 14 septembre 2021 et ne rend pas compte de l'évolution de la gérance depuis la création de la société le 1er septembre 2010. D'ailleurs, le requérant se contredit puisqu'il a lui-même rédigé le 21 août 2012 une lettre par laquelle il a déclaré démissionner de ses " fonctions de cogérant de la société Upper Class Europe " et dans laquelle il indique qu'il n'est plus en mesure de " gérer la société comme il se doit " et qu'il entend " dès ce jour laisser la pleine gérance " à M. C, ce qui démontre qu'il était jusqu'alors cogérant de la société avec ce dernier. Par ailleurs, la double circonstance que M. A aurait été victime d'agissements délictueux de la part de M. C et que son mandat d'" administrator " lui aurait été attribué " à son insu " est, en tout état de cause, sans incidence sur sa qualité de gérant de droit. Il en va de même des circonstances alléguées selon lesquelles il n'aurait joué aucun rôle au sein de la société, ni détenu de pouvoir de signature lui permettant d'engager celle-ci, ni utilisé sa carte bancaire, dès lors que ces circonstances portent sur la gestion de fait, et non de droit, de la société.

26. Toutefois, il résulte également de l'instruction que M. A a notifié à la société Upper Class Europe sa lettre du 21 août 2012 portant démission de ses fonctions de cogérant par courrier recommandé international avec avis de réception, déposé auprès du service postal français le 22 août 2012, pris en charge par son homologue roumain le 25 août 2012 et retourné au service postal français le 27 août suivant avec la mention " non réclamé ". Ainsi, le requérant doit être regardé comme ayant porté sa démission à la connaissance de la société Upper Class Europe le 27 août 2012 et, par suite, comme ayant cessé ses fonctions de gérant de droit à compter de cette date. Si l'administration fait valoir qu'aucune assemblée générale n'a été convoquée avant le mois de juin 2015 pour prendre acte de la démission de l'intéressé, cette circonstance est sans incidence sur la notification qui avait été faite de cette démission à la société le 27 août 2012. Par ailleurs, si l'administration soutient que la date à laquelle la démission de M. A a été " formalisée au greffe du RCS de Bucarest " n'est pas établie, la circonstance que cette démission n'ait pas fait l'objet d'une telle publication est sans incidence sur l'appréciation portée sur sa réalité. Au demeurant, il n'est pas démontré que le défaut d'accomplissement d'une telle formalité ferait obstacle à la prise en compte de la démission de l'intéressé au titre de la mise en jeu de sa responsabilité solidaire en paiement, prévue au 3 du V de l'article 1754 du code général des impôts. Dès lors, la qualité de M. A comme gérant de droit de la société Upper Class Europe a cessé le 27 août 2012.

27. Il s'ensuit que M. A était dirigeant social et associé de la société Upper Class Europe les 3 mai 2011 et 3 mai 2012 mais qu'il n'était plus dirigeant social les 3 mai 2013 et 5 mai 2014. Il ne résulte pas de l'instruction et n'est d'ailleurs pas soutenu par l'administration qu'il aurait été dirigeant de fait gestionnaire de cette société à ces deux dernières dates. Dès lors, pour l'application des dispositions du 3 du V de l'article 1754 du code général des impôts, le requérant était solidairement responsable du paiement des amendes infligées à la société Upper Class Europe sur le fondement de l'article 1759 du même code au titre de l'exercice clos le 31 décembre 2010 pour un montant de 29 785 euros et au titre de l'exercice clos le 31 décembre 2011 pour un montant de 333 686 euros. En revanche, M. A est fondé à soutenir qu'il n'était pas solidairement responsable du paiement de ces amendes au titre de l'exercice clos le 31 décembre 2012 pour un montant de 629 031 euros ni au titre de l'exercice clos le 31 décembre 2013 pour un montant de 6 717 euros.

28. Il résulte de tout ce qui précède que M. A est seulement fondé à demander la décharge des amendes dont le paiement lui a été réclamé en qualité de débiteur solidaire de la société Upper Class Europe par l'avis de mise en recouvrement du 14 avril 2021 au titre de l'exercice 2012 pour un montant de 629 031 euros et au titre de l'exercice 2013 pour un montant de 6 717 euros.

Sur les frais liés au litige :

29. Il y a lieu, dans les circonstances de l'espèce, de mettre à la charge de l'Etat une somme de 1 500 euros à verser à M. A en application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.

D E C I D E :

Article 1er : M. A est déchargé des amendes dont le paiement lui a été réclamé en qualité de débiteur solidaire de la société Upper Class Europe par l'avis de mise en recouvrement du 14 avril 2021 au titre de l'exercice 2012 pour un montant de 629 031 euros et au titre de l'exercice 2013 pour un montant de 6 717 euros.

Article 2 : L'Etat versera à M. A une somme de 1 500 euros au titre des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.

Article 3 : Le surplus des conclusions de la requête de M. A est rejeté.

Article 4 : Le présent jugement sera notifié à M. B A et au directeur départemental des finances publiques du Var.

Délibéré après l'audience du 11 mars 2024, à laquelle siégeaient :

Mme Bernabeu, présidente,

M. Cros, premier conseiller,

M. Martin, premier conseiller.

Rendu public par mise à disposition au greffe le 4 avril 2024.

Le rapporteur,

Signé

F. CROS

La présidente,

Signé

M. BERNABEU

La greffière,

Signé

E. PERROUDON

La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision.

Pour expédition conforme,

Pour la greffière en chef,

Et par délégation,

La greffière.