Tribunal Administratif de Cergy-Pontoise — Décision N° TA95-2109656

Vu la procédure suivante :

Par une requête et un mémoire complémentaire, enregistrés les 21 juillet 2021 et 20 juin 2022, M. et Mme A, représentés par Me Tourrou, demandent au tribunal :

1°) la décharge des cotisations supplémentaires à l'impôt sur le revenu auxquelles ils ont été assujettis au titre des années 2016 et 2017, ainsi que des pénalités y afférentes ;

2°) de mettre à la charge de l'État une somme de 3 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.

Ils soutiennent que :

- l'article L. 57 du livre des procédures fiscales a été méconnu ;

- l'article L. 76 B du livre des procédures fiscales a été méconnu ;

- les redressements litigieux ont été imposés à tort dans la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux alors qu'ils relèvent de celle des bénéfices non commerciaux ;

- c'est à tort que l'administration fiscale a rejeté la comptabilité présentée par Mme A dès lors qu'elle est soumise aux règles comptables des professions non commerciales fixées à l'article 99 du code général des impôts, qu'elle a respectées ;

- l'article 38-2 du code général des impôts ne lui est pas applicable dès lors que son activité est imposable dans la catégorie des bénéfices non commerciaux, de telle sorte qu'aucun profit sur le trésor ne saurait lui être réclamé ;

- les sommes déclarées à tort dans la catégorie des micro-bénéfices non commerciaux, pour un total de 31 290 euros en 2017, ne constituent ni une omission ni une insuffisance de déclaration, l'administration fiscale ne démontrant pas davantage son intention délibérée d'éluder l'impôt, de telle sorte que les pénalités de 40 % de l'article 1729 y ont été appliquées à tort ;

- de même, son intention délibérée d'éluder l'impôt ayant commandé l'application de ces pénalités n'est pas démontrée en ce qui concerne les redressements issus de la vérification de comptabilité dont elle a fait l'objet.

Par un mémoire en défense, enregistré le 10 mars 2022, la directrice départementale des finances publiques du Val-d'Oise conclut au rejet de la requête.

Elle fait valoir que les moyens de la requête ne sont pas fondés.

Vu les autres pièces du dossier.

Vu :

- le code de commerce ;

- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

- le code de justice administrative ;

Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.

Ont été entendus au cours de l'audience publique :

- le rapport de M. Bertoncini, président-rapporteur,

- les conclusions de M. Bories, rapporteur public,

- et les observations de Me Nkot Mapouna, substituant Me Tourrou, représentant M. et Mme A.

Considérant ce qui suit :

1. L'entreprise individuelle de Mme A, qui exerce une activité de soins de beauté au sein d'une clinique de chirurgie esthétique, a fait l'objet d'une vérification de comptabilité portant sur les exercices clos au titre des années 2016 et 2017. À l'issue de ce contrôle, l'administration fiscale a notifié à Mme A, par une proposition de rectification du 5 juin 2019 établie selon la procédure de rectification contradictoire des articles L. 55 et suivants du livre des procédures fiscales, des rehaussements d'imposition dans la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux. Les requérants ont par voie de conséquence été informés, par une proposition de rectification du 11 juin 2019 établie également selon la procédure de redressement contradictoire, de rehaussements de leurs cotisations à l'impôt sur le revenu au titre des années 2016 et 2017 à raison de la rectification des bases imposables de Mme A dans la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux, ainsi que, de la remise en cause d'un crédit d'impôt dont ils avaient bénéficié au titre de ces deux années. Après le rejet de leur réclamation préalable, ils demandent au tribunal la décharge des cotisations supplémentaires à l'impôt sur le revenu auxquelles ils ont été assujettis au titre des années 2016 et 2017, ainsi que des pénalités y afférentes.

Sur l'imposition de l'activité professionnelle de Mme A dans la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux :

2. En premier lieu, aux termes de l'article 34 du code général des impôts : " Sont considérés comme bénéfices industriels et commerciaux, pour l'application de l'impôt sur le revenu, les bénéfices réalisés par des personnes physiques et provenant de l'exercice d'une profession commerciale, industrielle ou artisanale. () ". Aux termes de l'article 110-1 du code de commerce : " La loi répute actes de commerce : / 1° Tout achat de biens meubles pour les revendre, soit en nature, soit après les avoir travaillés et mis en œuvre () ".

3. Il résulte de l'instruction que Mme A, au cours des années en litige, exerçait une activité individuelle professionnelle de soins de beauté au sein de la clinique Esthétical, centre de médecine esthétique non invasive. Selon les termes mêmes de la proposition de rectification du 5 juin 2019, qui n'est pas contestée sur ce point, la requérante réalise à cet égard, avec son propre matériel, des soins de peau et du cuir-chevelu, et pratique des épilations définitives et des remodelages avec radiofréquence. Travaillant avec l'aide d'une seule assistante, et recourant à un secrétariat externe, ses clients lui sont apportés pour l'essentiel par le site internet " Groupons ". Elle fait valoir, sans être sérieusement contredite par l'administration fiscale, que son activité ne repose pas sur la main d'œuvre employée ou sur des moyens matériels utilisés, qu'elle qualifie de très faibles, mais sur son seul savoir-faire sanctionné par de nombreuses formations professionnelles et universitaires. Ainsi, dans les circonstances particulières de l'espèce, liées aux conditions d'exploitation de son activité par Mme A, les revenus qu'elle percevait de son activité de soins de beauté provenaient ainsi principalement de la mise en œuvre de sa compétence et de son savoir-faire et non dans l'importance des capitaux investis dans l'exploitation de la main-d'œuvre employée et des moyens matériels utilisés. Dès lors, ses revenus doivent être regardées comme résultant, non de l'exercice d'une profession commerciale, industrielle ou artisanale, mais de celui d'une activité à caractère non commercial. Par suite, c'est à tort que l'administration fiscale, qui ne saurait se borner à opposer sa propre doctrine, a décidé que les revenus tirés de l'activité professionnelle de Mme A devaient être imposés, non dans la catégorie des bénéfices non commerciaux, dans laquelle l'intéressée les avait déclarés, mais dans celle des bénéfices industriels et commerciaux.

4. En second lieu, et au surplus, aux termes du premier alinéa de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales : " Il ne sera procédé à aucun rehaussement d'impositions antérieures si la cause du rehaussement poursuivi par l'administration est un différend sur l'interprétation par le redevable de bonne foi du texte fiscal et s'il est démontré que l'interprétation sur laquelle est fondée la première décision a été, à l'époque, formellement admise par l'administration° ". Aux termes de l'article L. 80 B du même livre : " La garantie prévue au premier alinéa de l'article L 80 A est applicable : 1° Lorsque l'administration a formellement pris position sur l'appréciation d'une situation défait au regard d'un texte fiscal'; ()' ".

5. M. et Mme A entendent également opposer à l'administration, sur le fondement de l'article L. 80 B précité du livre des procédures fiscales, la prise de position exprimée dans les propositions de rectification datées des 21 décembre 2016 et 8 février 2017, faisant suite à la vérification de comptabilité de l'activité individuelle de Mme A au titre respectivement de l'année 2013, et des années 2014 et 2015, qui précisent que les revenus que la requérante tire de l'exercice de son activité professionnelle sont assujettis à l'impôt sur le revenu dans la catégorie des bénéfices non commerciaux. Ces mentions, explicites et dépourvues d'ambiguïté, constituent une prise de position formelle de l'administration quant au revenu catégoriel d'imposition de l'activité de Mme A dont il est établi que les conditions d'exploitation sont demeurées similaires. Cette prise de position sur l'appréciation d'une situation de fait au regard de la loi fiscale étant nécessairement antérieure à la mise en recouvrement des impositions primitives des années 2016 et 2017 eu égard à la date de leur édition, les requérants sont fondés à s'en prévaloir. Dans ces conditions, M. et Mme A sont fondés à opposer à l'administration la prise de position formelle contenue dans les propositions de rectification des 21 décembre 2016 et 8 février 2017 pour demander la réduction des impositions litigieuses, en droit et pénalités, tirées de l'imposition des revenus de l'activité professionnelle de Mme A dans la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux.

6. Il résulte de tout ce qui précède, sans qu'il soit besoin de se prononcer sur les autres moyens de la requête, que M. et Mme A sont fondés à solliciter la réduction des cotisations supplémentaires à l'impôt sur le revenu auxquelles ils ont été assujettis au titre des années 2016 et 2017, ainsi que des pénalités y afférentes, résultant des rehaussements des bases imposables tirées de l'activité professionnelle de Mme A dans la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux.

Sur le bénéfice du crédit d'impôt au titre des années 2016 et 2017 :

7. Les impositions en litige au titre des années 2016 et 2017 trouvent également leur source dans la remise en cause par l'administration fiscale du crédit d'impôt pour emploi d'une personne à domicile prévu à l'article 199 sexdecies du code général des impôts dont M. et Mme A ont bénéficié au titre des années en litige. Ces derniers ne contestent pas le bien-fondé de ce chef de redressement mais se bornent à soutenir que la procédure d'imposition est irrégulière en méconnaissance des articles L. 57 et L. 76 B du livre des procédures fiscales.

8. Aux termes de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales : " L'administration adresse au contribuable une proposition de rectification qui doit être motivée de manière à lui permettre de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation ( ) Lorsque l'administration rejette les observations du contribuable sa réponse doit également être motivée ".

9. D'une part, il résulte de ces dispositions que, pour être régulière, une proposition de rectification doit comporter la désignation de l'impôt concerné, de l'année d'imposition et de la base d'imposition, et énoncer les motifs sur lesquels l'administration entend se fonder pour justifier les redressements envisagés, de façon à permettre au contribuable de formuler utilement ses observations. En revanche, sa régularité ne dépend pas du bien-fondé de ces motifs. D'autre part, l'exigence de motivation qui s'impose à l'administration dans ses relations avec le contribuable vérifié en application du dernier alinéa de cet article s'apprécie au regard de l'argumentation de celui-ci. En tout état de cause, l'administration n'est tenue de motiver sa réponse aux observations du contribuable que sur les éléments relatifs au bien-fondé des impositions qui lui ont été notifiées. Ainsi lorsque le contribuable vérifié ne présente pas d'observations concernant un redressement ou que ses observations ne permettent pas d'en critiquer utilement le bien-fondé, dès lors qu'elles se bornent à contester la régularité de la procédure d'imposition, l'absence de réponse de l'administration sur ce point ne le prive pas de la garantie instaurée par l'article L. 57 du livre des procédures fiscales. Enfin, en vertu de ces dispositions, l'administration ne peut mettre en recouvrement des impositions résultant de redressements refusés par le contribuable sans les avoir auparavant confirmés dans une réponse aux observations du contribuable. Si le contribuable conteste que cette réponse lui a bien été notifiée, il incombe à l'administration fiscale d'établir qu'une telle notification lui a été régulièrement adressée et, lorsque le pli contenant cette notification a été renvoyé par le service postal au service expéditeur, de justifier de la régularité des opérations de présentation à l'adresse du destinataire. La preuve qui lui incombe ainsi peut résulter soit des mentions précises, claires et concordantes figurant sur les documents, le cas échéant électroniques, remis à l'expéditeur conformément à la réglementation postale soit, à défaut, d'une attestation de l'administration postale ou d'autres éléments de preuve établissant que l'intéressé a été avisé de ce que le pli était à sa disposition au bureau de poste et n'a pas été retourné avant l'expiration du délai de mise en instance.

10. Il résulte de l'instruction que les redressements en litige trouvent leur source dans le contrôle sur pièce de la situation fiscale de M. et Mme A qui leur a été notifié dans la proposition de rectification n°2120 du 11 juin 2019. Cette proposition de rectification comporte en la matière la désignation de l'impôt concerné, de l'année d'imposition et de la base d'imposition, et énoncer les motifs sur lesquels l'administration entend se fonder pour remettre en cause cette remise en cause du crédit d'impôt de l'article 199 sexdecies du code général des impôts. En outre, il résulte de l'instruction que les requérants ont présenté leurs observations le 30 juillet 2019, auxquelles l'administration a répondu le 29 août 2019 par une réponse mettant à même les intéressés de la possibilité de connaître les motifs sur lesquels l'administration s'appuie pour justifier le bien-fondé des rectifications maintenues. Toutefois, si l'administration fiscale indique dans sa décision de rejet de la réclamation préalable du 25 mai 2021 que ce pli a été présenté aux requérants le 30 août suivant et qui lui est retourné avec la mention " pli avisé non réclamé " à l'issue du délai de garde de quinze jours, elle ne l'établit pas en se bornant à produire la preuve de la notification de sa réponse à la proposition de rectification du 5 juin 2019, faisant suite à la vérification de comptabilité de l'activité individuelle de Mme A. Par suite, la réponse aux observations des contribuables ne peut être regardée comme ayant été régulièrement notifiée à M. et Mme A avant la mise en recouvrement de l'imposition litigieuse. Partant, les requérants ont été privées de la garantie prévue par les dispositions précitées de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales qui s'attache à la notification par l'administration d'une réponse motivée à leurs observations. Ce faisant ils sont fondés, sans qu'il soit besoin de se prononcer sur l'autre moyen de la requête, à demander la décharge des impositions restants en litige.

11. Il résulte de tout ce qui précède que M. et Mme A sont fondés à demander la décharge des cotisations supplémentaires à l'impôt sur le revenu auxquelles ils ont été assujettis au titre des années 2016 et 2017, ainsi que des pénalités y afférentes.

Sur les frais liés au litige ;

11. Dans les circonstances de l'espèce, il y a lieu de mettre à la charge de l'État une somme de 1 500 euros au titre des frais exposés par M. et Mme A et non compris dans les dépens.

D É C I D E :

Article 1er : M. et Mme A sont déchargés des cotisations supplémentaires à l'impôt sur le revenu auxquelles ils ont été assujettis au titre des années 2016 et 2017, ainsi que des pénalités y afférentes.

Article 2 : L'État versera à M. et Mme A une somme de 1 500 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.

Article 3 : Le surplus des conclusions de la requête de M. et Mme A est rejeté.

Article 4 : Le présent jugement sera notifié à M. et Mme A et au directeur départemental des finances publiques du département du Val-d'Oise.

Délibéré après l'audience du 12 juin 2024, à laquelle siégeaient :

M. Bertoncini, président,

Mme Saïh, première conseillère,

M. Eustache, premier conseiller.

Rendu public par mise à disposition au greffe le 2 juillet 2024.

Le président-rapporteur,

Signé

T. Bertoncini

L'assesseure la plus ancienne

dans l'ordre du tableau,

Signé

Z. SaïhLa greffière,

Signé

N. Magen

La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne et à tous les commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision.

Pour expédition conforme,

Le greffier,

N°2109656