Tribunal Administratif de Cergy-Pontoise — Décision N° TA95-2114814

Vu la procédure suivante :

Par une requête, enregistrée le 22 novembre 2021, Mme B A D, représentée par Me Balouka, demande au tribunal de prononcer la décharge de la cotisation supplémentaire d'impôt sur le revenu à laquelle elle a été assujettie au titre des années 2013 et 2014, ainsi que des pénalités correspondantes.

Elle soutient que :

- elle doit être regardée comme résidente fiscale marocaine au regard de l'article 4 B du code général des impôts ou, à défaut, de la convention fiscale franco-marocaine ;

- les revenus perçus au Maroc au titre de son activité professionnelle doivent être exonérés en application de l'article 20 de la convention franco-marocaine.

- à défaut, les revenus qu'elle a perçus relèvent de la catégorie des bénéfices non commerciaux et doivent être imposés conformément aux dispositions de l'article 93-1 du code général des impôts.

Par un mémoire en défense, enregistré le 22 juin 2022, la directrice départementale des finances publiques du Val-d'Oise conclut au rejet de la requête.

Elle fait valoir que les moyens soulevés par Mme A D ne sont pas fondés.

Un mémoire complémentaire a été produit pour Mme A D, le 29 avril 2024, qui n'a pas été communiqué.

Vu les autres pièces du dossier.

Vu :

- la convention franco-marocaine du 29 mai 1970 tendant à éliminer les doubles impositions et à établir des règles d'assistance mutuelle administratives en matière fiscale ;

- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

- le code de justice administrative.

Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.

Ont été entendus au cours de l'audience publique :

- le rapport de Mme Saïh, première conseillère,

- les conclusions de M. Boriès, rapporteur public.

Considérant ce qui suit :

1. Suite à un avis de vérification du 16 juin 2015 reçu le 19 juin suivant, Mme A D a fait l'objet d'un examen contradictoire de situation fiscale personnelle portant sur les revenus perçus au cours des années 2012, 2013 et 2014. Par une proposition de rectification du 21 décembre 2015, le service a mis à la charge de l'intéressée, selon la procédure de rectification contradictoire de l'article L. 55 du livre des procédures fiscales, des impositions supplémentaires à l'impôt sur le revenu et aux prélèvements sociaux de l'année 2012 fondées sur les dispositions de l'article 109, 1, 1° du code général des impôts pour un montant total de 116 520 euros et autres revenus divers fondés sur les dispositions de l'article 92 du même code pour un montant de 10 500 euros. Les impositions supplémentaires ont été assorties de l'intérêt de retard et de la majoration de 40 % pour manquement délibéré. Par une seconde proposition de rectification du 19 décembre 2016, le service a mis à la charge de Mme A D des impositions supplémentaires à l'impôt sur le revenu et aux prélèvements sociaux des deux années fondées sur des omissions déclaratives en matière de traitements et salaires et sur le fondement des revenus d'origine indéterminée pour 63 030 euros au titre de l'année 2013 et 68 232 euros au titre de l'année 2014. Les impositions supplémentaires ont été assorties de l'intérêt de retard et des majorations en vigueur, notamment de la majoration de 40 % prévue par l'article 1729 du code général des impôts pour manquement délibéré. Par courrier du 26 janvier 2016, reçu le 30 janvier 2016, Mme A D a présenté des observations en réponse à cette proposition de rectification. Par une réponse aux observations du contribuable en date du 23 février 2017, le service vérificateur a maintenu les impositions supplémentaires mises à la charge de l'intéressée. A la suite de la saisine de la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires, d'un recours hiérarchique et du recours à l'interlocution départementale le 26 juin 2018, les rehaussements ont été maintenus. Les impositions supplémentaires en litige au titre des années 2013 et 2014 ont ainsi été mises en recouvrement auprès du pôle de recouvrement spécialisé des Hauts-de-Seine le 31 décembre 2018 pour un montant total, en droits et pénalités, de 80 153 euros. Par courrier du 30 décembre 2019, reçu le 3 janvier 2020, Mme A D a présenté une réclamation contentieuse, qui a été rejetée par une décision de rejet en date du 9 septembre 2021. Par la présente requête, Mme A D demande au tribunal la décharge, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu auxquelles elle a été assujettie au titre des années 2013 et 2014.

Sur la domiciliation fiscale de Mme A D :

En ce qui concerne l'application de la loi fiscale :

2. Si une convention bilatérale conclue en vue d'éviter les doubles impositions peut, en vertu de l'article 55 de la Constitution, conduire à écarter, sur tel ou tel point, la loi fiscale nationale, elle ne peut pas, par elle-même, directement servir de base légale à une décision relative à l'imposition. Par suite, il incombe au juge de l'impôt, lorsqu'il est saisi d'une contestation relative à une telle convention, de se placer d'abord au regard de la loi fiscale nationale pour rechercher si, à ce titre, l'imposition contestée a été valablement établie et, dans l'affirmative, sur le fondement de quelle qualification. Il lui appartient ensuite, le cas échéant, en rapprochant cette qualification des stipulations de la convention, de déterminer - en fonction des moyens invoqués devant lui ou même, s'agissant de déterminer le champ d'application de la loi, d'office - si cette convention fait ou non obstacle à l'application de la loi fiscale. Il en est ainsi à l'égard de toute convention ayant cet objet, telle que la convention conclue le 29 mai 1970 entre la France et le Maroc, alors même qu'elle définit directement les critères de la résidence fiscale à prendre en compte pour les besoins de son application.

3. Aux termes de l'article 4 A du code général des impôts : " Les personnes qui ont en France leur domicile fiscal sont passibles de l'impôt sur le revenu en raison de l'ensemble de leurs revenus ". Aux termes de l'article 4 B du même code : " 1. Sont considérées comme ayant leur domicile fiscal en France au sens de l'article 4 A : / a. Les personnes qui ont en France leur foyer ou le lieu de leur séjour principal () ". Pour l'application des dispositions du paragraphe a du 1 de l'article 4 B précité, le foyer s'entend du lieu où le contribuable habite normalement et a le centre de ses intérêts familiaux, sans qu'il soit tenu compte des séjours effectués temporairement ailleurs en raison des nécessités de la profession ou de circonstances exceptionnelles. Le lieu du séjour principal du contribuable ne peut déterminer son domicile fiscal que dans l'hypothèse où celui-ci ne dispose pas de foyer.

4. En l'espèce, Mme A D soutient qu'elle n'est pas domiciliée fiscalement en France mais au Maroc. Pour combattre la position de l'administration, qui estime que son domicile fiscal se situe en France, Mme A soutient qu'elle est établie de façon permanente au Maroc avec sa famille, qu'elle est locataire d'un appartement à Rabat, qu'elle s'y est civilement mariée, et que son enfant y est scolarisé. Elle fait également valoir qu'au cours des années 2013 et 2014, elle a davantage séjourné au Maroc qu'en France, de sorte qu'il s'agit du lieu de son séjour principal. Elle précise aussi qu'elle exerce au Maroc son activité professionnelle de consultante et n'exerce aucune autre activité en France. En outre, elle ajoute que le centre de ses intérêts économiques se trouve au Maroc dès lors que ses revenus proviennent de son activité de consultante sur le territoire marocain et qu'elle n'a réalisé aucun investissement en France et ne perçoit pas de revenus fonciers ou de revenus de capitaux mobiliers français. Enfin, elle ajoute que sa résidence fiscale marocaine est corroborée par les certificats de résidence fiscale remis par les autorités fiscales marocaines au titre des années 2013 et 2014. Toutefois, il résulte de l'instruction que Mme A D a télé-déclaré spontanément ses revenus 2013 et 2014 respectivement les 9 juin 2014 et 8 juin 2015 en mentionnant résider au 78 rue des Pâquerettes à Nanterre. En outre, il est également établi qu'elle dispose, de façon permanente, d'un logement à usage d'habitation à cette adresse, et que sa fille est née le 4 février 2014 à Saint-Cloud, son époux ayant mentionné, lors de la déclaration de naissance, que le couple était domicilié ensemble au 1 allée des Lauriers à Nanterre. En outre, la requérante dispose de comptes bancaires ouverts auprès d'établissements bancaires français, sur lesquels sont prélevés mensuellement les loyers et les charges relatifs au logement dont elle dispose et en révélant ainsi une occupation réelle et effective. Si la requérante produit deux attestations de résidence fiscale établies le 23 janvier 2018 par les services fiscaux marocains, ces documents ne comportent aucune information quant à la nature précise des revenus perçus au Maroc ou du montant de ces revenus. Par ailleurs, ces documents ne sont pas davantage de nature à établir que l'intéressée a acquitté un impôt dans ce pays. Dans ces conditions, Mme A D doit être regardée comme habitant normalement en France où elle a le centre de ses intérêts familiaux. Par suite, c'est à bon droit que l'administration fiscale a regardé Mme A D comme ayant disposé au cours des années 2013 et 2014 d'un foyer en France au sens du a. du 1 de l'article 4 B du code général des impôts. Mme A D était, dès lors, en principe, passible, au titre de ces deux années, de l'impôt sur le revenu en France à raison de l'ensemble de ses revenus, à moins qu'elle n'établisse qu'elle était en droit de se prévaloir de la qualité de résidente marocaine, au sens des stipulations de la convention fiscale franco-marocaine susvisée.

En ce qui concerne l'application de la convention franco-marocaine :

5. Aux termes des stipulations du 1 de l'article 2 de la convention franco-marocaine du 29 mai 1970 : " Une personne physique est domiciliée, au sens de la présente convention, au lieu où elle a son " foyer permanent d'habitation ". Si cette personne possède un foyer permanent d'habitation dans les deux Etats, elle est réputée posséder son domicile dans celui des Etats contractants où elle a le centre de ses activités professionnelles et à défaut où elle séjourne le plus longtemps. ".

6. Il résulte de ce qui a été dit précédemment que Mme A D, qui était locataire d'un appartement au Maroc mais disposait également d'un logement en France, doit être regardée comme disposant dans les deux pays d'un foyer permanent d'habitation, qui s'entend de la disposition durable d'une résidence. Il convient, dès lors, en application des stipulations précitées de la convention franco-marocaine, de rechercher dans quel Etat se trouvait le centre de ses activités professionnelles.

7. En l'espèce, si Mme A D soutient qu'elle réside avec son époux et sa fille au Maroc et y exerce son activité professionnelle de consultante ainsi qu'en atteste le certificat de l'entreprise Tata Surgical en date du 5 octobre 2015 et ses cartes de visites, il résulte de l'instruction qu'elle n'est pas employée de cette société et n'agit pas directement pour le compte de celle-ci au titre des années en litige. Il résulte en effet de l'instruction que Mme A D a été recrutée en qualité de responsable commerciale non cadre par la société Ventimed, que son contrat de travail mentionne son adresse à Nanterre et que ses salaires sont versés sur un compte bancaire français ouvert auprès de la société générale. Ainsi, dès lors que Mme A ne justifie pas que le centre de ses activités professionnelles se situe au Maroc au titre des années litigieuses, elle doit être considérée comme domiciliée en France au sens de l'article 2 de la convention franco-marocaine.

8. Il résulte de tout ce qui précède que c'est à bon droit que l'administration a considéré que Mme A D était domiciliée fiscalement en France, tant en application de l'article 4 B du code général des impôts que de l'article 2 de la convention fiscale franco-marocaine, et y était, par suite, redevable de l'impôt sur le revenu.

Sur le bien-fondé des impositions supplémentaires :

9. En premier lieu, l'article 20 de la convention fiscale prévoit que : " Les revenus qu'une personne domiciliée dans un Etat contractant retire d'une profession libérale ou d'autres activités indépendantes de caractère analogue ne sont imposables que dans cet Etat, à moins que cette personne ne dispose de façon habituelle dans l'autre Etat contractant d'une base fixe pour l'exercice de ses activités. Si elle dispose d'une telle base, la partie des revenus qui peut être attribuée à cette base est imposable dans cet autre Etat ".

10. Mme A D soutient qu'elle exerce une activité de consultante externe au Maroc à titre individuel et que les revenus perçus se rattachaient à une base fixe au Maroc. Toutefois, en se bornant à produire une attestation de travail de la société Tata Surgical, des memorandums d'entente conclus avec les sociétés Tata Surgical, Ventimed et Essensuelle, des attestations de professionnels de santé avec lesquels elle a collaborés, des exemples de certifications effectuées, sa carte de visite ainsi qu'un contrat de bail à usage de bureau, Mme A D ne justifie pas de l'exercice d'une activité libérale ou autre activité indépendante de caractère analogue au Maroc où elle disposerait d'une base fixe. Elle n'établit pas davantage, par les pièces produites, avoir disposé au Maroc d'une base fixe pour l'exercice de ses activités, au sens des stipulations susmentionnées. Mme A D, qui doit être regardée comme une résidente fiscale française au sens de la convention susmentionnée, n'est dès lors pas fondée à soutenir que c'est à tort que l'administration fiscale a considéré qu'elle devait être imposée en France.

11. En deuxième lieu, aux termes de l'article 93 du code général des impôts : " 1. Le bénéfice à retenir dans les bases de l'impôt sur le revenu est constitué par l'excédent des recettes totales sur les dépenses nécessitées par l'exercice de la profession. Sous réserve des dispositions de l'article 151 sexies, il tient compte des gains ou des pertes provenant soit de la réalisation des éléments d'actif affectés à l'exercice de la profession, soit des cessions de charges ou d'offices, ainsi que de toutes indemnités reçues en contrepartie de la cessation de l'exercice de la profession ou du transfert d'une clientèle. (). ".

12. En l'espèce, d'une part, il résulte de l'instruction que Mme A D a été salariée de la société Ventimed d'août à décembre 2013 et au mois de janvier 2014 et a perçu, à ce titre, des salaires à hauteur de 17 141 euros en 2013 et 1 836 euros en 2014. Les sommes non contestées ainsi perçues ne sont pas des bénéfices non commerciaux et ont été, à bon droit, été imposées en traitements et salaires.

13. D'autre part, Mme A D a encaissé 31 chèques au titre de l'année 2013 et 23 chèques au titre de l'année 2014, émanant de la SARL Ventimed, sur son compte ouvert auprès de la banque française société générale. S'agissant des crédits bancaires ainsi perçus taxés dans la catégorie des revenus d'origine indéterminée, Mme A D soutient qu'ils relèvent de la catégorie des bénéfices non commerciaux sur le fondement de l'article 93, 1 du code général des impôts. Faute toutefois pour l'intéressée d'en justifier, c'est à bon droit que l'administration a imposé les crédits litigieux dans la catégorie des revenus d'origine indéterminée au titre des deux années litigieuses dont s'agit.

14. Il résulte de tout ce qui précède que Mme A D n'est pas fondée à demander la décharge des suppléments d'impôt sur le revenu auxquels elle a été assujettie au titre des années 2013 et 2014, ainsi que des pénalités correspondantes.

D E C I D E :

Article 1er : La requête de Mme A D est rejetée.

Article 2 : Le présent jugement sera notifié à Mme B A D et à la directrice départementale des finances publiques du Val-d'Oise.

Délibéré après l'audience du 3 mai 2024, à laquelle siégeaient :

M. Bertoncini, président,

Mme Saïh, première conseillère,

Mme Cuisinier-Heissler, première conseillère,

Rendu public par mise à disposition au greffe le 28 mai 2024.

La rapporteure,

signé

Z. Saïh

Le président,

signé

T. BertonciniLa greffière,

signé

M. C

La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision.