Tribunal Administratif de Rennes — Décision N° TA35-2306528

Vu les procédures suivantes :


I.- Par une requête n° 2306528 enregistrée le 1er décembre 2023, et un mémoire enregistré le 10 février 2026, M. B... A..., représenté par la SELARL Bondiguel & Associés, demande au tribunal :

1°) de prononcer la décharge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée et des pénalités correspondantes assignés au titre de la période du 1er juillet 2015 au 31 décembre 2020 ;

2°) de mettre à la charge de l’État le versement de la somme de 1 000 euros au titre de l’article L. 761-1 du code de justice administrative.

Il soutient que :
- l’administration fiscale n’était pas fondée à mettre en œuvre le délai spécial de reprise prévu à l’article L. 188 C du livre des procédures fiscales ; le délai de reprise pour la période 2015 à 2019 est prescrit ;
- elle ne pouvait pas mettre à sa charge ce rappel de TVA sans méconnaître la règle dite « non bis in idem », telle qu'elle résulte du premier alinéa de l'article 4 du protocole n° 7 de la convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales ainsi que le principe de proportionnalité des peines, consacré par le Conseil constitutionnel dans sa décision 2018-745 QPC du 23 novembre 2018 pour l’application de l’article 8 de la déclaration des droits de l’homme et du citoyen.

Par un mémoire en défense, enregistré le 11 mars 2024, le directeur régional des finances publiques de Bretagne et du département d’Ille-et-Vilaine conclut au rejet de la requête.

Il soutient que les moyens soulevés par le requérant ne sont pas fondés.


II.- Par une requête enregistrée sous le n° 2401763 le 28 mars 2024 et un mémoire enregistré le 6 février 2026, M. B... A..., représenté par la SELARL Bondiguel & Associés, demande au tribunal :

1°) de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d’impôt sur le revenu mises à sa charge au titre des années 2015 à 2020 ainsi que des pénalités correspondantes ;

2°) de mettre à la charge de l’État le versement de la somme de 1 000 euros au titre de l’article L. 761-1 du code de justice administrative.

Il soutient que :
- l’administration fiscale n’était pas fondée à mettre en œuvre le délai spécial de reprise prévu à l’article L. 188 C du livre des procédures fiscales ; le délai de reprise pour la période 2015 à 2019 est prescrit ;
- elle ne pouvait pas mettre à sa charge ce rappel des cotisations supplémentaires d’impôt sur le revenu sans méconnaître la règle dite « non bis in idem », telle qu’elle résulte du premier alinéa de l'article 4 du protocole n° 7 de la convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales ainsi que le principe de proportionnalité des peines, consacré par le Conseil constitutionnel dans sa décision 2018-745 QPC du 23 novembre 2018 pour l’application de l’article 8 de la déclaration des droits de l’homme et du citoyen.

Par un mémoire en défense, enregistré le 19 avril 2024, le directeur régional des finances publiques de Bretagne et du département d’Ille-et-Vilaine conclut au rejet de la requête.

Il soutient que les moyens soulevés par le requérant ne sont pas fondés.


Vu les autres pièces des dossiers.


Vu :
- la convention européenne de sauvegarde des droits de l’homme et des libertés fondamentales et son septième protocole additionnel ;
- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;
- le code de justice administrative.


Les parties ont été régulièrement averties du jour de l’audience.

Ont été entendus au cours de l’audience publique :
- le rapport de M. Le Bonniec,
- les conclusions de Mme Doisneau-Herry, rapporteure publique,
- et les observations de Me Girondeau pour M. A....



Considérant ce qui suit :

1. M. A... exerce une activité de commerçant non sédentaire. Par une ordonnance d’homologation du 4 juillet 2022 rendue dans le cadre de la procédure de comparution sur reconnaissance préalable de culpabilité prévue aux articles 495-7 et suivants du code de procédure pénale, le président du tribunal judiciaire de Rennes a jugé qu’entre le 1er octobre 2014 et le 20 octobre 2020, M. A... avait manqué à ses obligations déclaratives, imposées par le code du travail, à l’égard des organismes de protection sociale et de l’administration fiscale, a retenu que sa culpabilité était établie à raison de ces faits et a ordonné l’homologation de la proposition de peine formée par le procureur de la République à l’encontre de l’intéressé, consistant en une peine d’un an d’emprisonnement délictuel avec sursis et en la confiscation du produit de l’infraction pour un montant de 167 042,91 euros. Le 24 août 2022, l’administration fiscale s’est fait remettre plusieurs documents de la procédure pénale par le parquet près le tribunal judiciaire de Rennes, à la suite de l’exercice de son droit de communication. Se prévalant du délai spécial de reprise prévu par l’article L. 188 C du livre des procédures fiscales, elle a diligenté des opérations de contrôle, en matière d’impôt sur le revenu, de contributions sociales et de taxe sur la valeur ajoutée, lesquelles ont porté sur les années 2015 à 2020.

2. Les rectifications en résultant, en matière de bénéfices industriels et commerciaux, ont été notifiées à M. A... en application de la procédure d’évaluation d’office, tandis que celles relatives à la taxe sur la valeur ajoutée ont été notifiées selon la procédure de taxation d’office. Il en a résulté des cotisations supplémentaires d’impôt sur le revenu et de contributions sociales pour un montant de 52 712 euros et des rappels de taxe sur la valeur ajoutée de 124 710 euros, ces sommes ayant été assorties de pénalités. Les réclamations présentées par M. A... ont fait l’objet de deux décisions de rejet, les 5 octobre 2023 et 8 février 2024. Par les requêtes n° 2306528 et n° 2401763, M. A... demande au tribunal de prononcer la décharge des seules cotisations supplémentaires d’impôt sur le revenu mises à sa charge au titre des années 2015 à 2020 et des pénalités correspondantes ainsi que celle des rappels de taxe sur la valeur ajoutée et des pénalités correspondantes, assignés au titre de la même période. Ces requêtes présentent à juger des questions analogues. Il y a dès lors lieu de les joindre pour statuer par un seul jugement.

Sur le délai de reprise :

3. D’une part, en vertu du premier alinéa de l’article L. 169 du livre des procédures fiscales, le droit de reprise de l’administration s’exerce, pour l’impôt sur le revenu, jusqu’à la fin de la troisième année qui suit celle au titre de laquelle l’imposition est due. Toutefois, aux termes de l’article L. 188 C du livre des procédures fiscales : « Même si les délais de reprise sont écoulés, les omissions ou insuffisances d'imposition révélées par une procédure judiciaire, par une procédure devant les juridictions administratives ou par une réclamation contentieuse peuvent être réparées par l'administration des impôts jusqu'à la fin de l'année suivant celle de la décision qui a clos la procédure et, au plus tard, jusqu'à la fin de la dixième année qui suit celle au titre de laquelle l'imposition est due ». Pour apprécier si l’administration fiscale peut se prévaloir du délai spécial de reprise prévu par cet article, le juge doit, dès lors qu’il est saisi d’une argumentation en ce sens, rechercher si l’administration disposait, avant l’ouverture de l’instance devant les tribunaux, dans le délai normal de reprise ou même après son expiration, d’éléments suffisants pour lui permettre, par la mise en œuvre des procédures d’investigation dont elle dispose, d’établir les insuffisances ou omissions d’impositions.

4. D’autre part, aux termes de l’article 11 du code de procédure pénale : « Sauf dans le cas où la loi en dispose autrement et sans préjudice des droits de la défense, la procédure au cours de l'enquête et de l'instruction est secrète. Toute personne qui concourt à cette procédure est tenue au secret professionnel dans les conditions et sous les peines des articles 226-13 et 226-14 du code pénal. (…) ».

5. Il résulte de l’instruction que l’exercice du droit de communication auprès du parquet, le 17 août 2022, fait suite à l’ordonnance d’homologation du 4 juillet 2022 du tribunal judiciaire de Rennes, mentionnée au point 1. Si un procès-verbal établi par le commandant du groupement interministériel de recherche (GIR) rattaché au SRPJ de Rennes, le 15 octobre 2020, mentionne l’existence d’une note d’information du 28 septembre 2020, et d’un « soit-transmis » n° 20/288/63 délivré par le procureur de la République adjoint près le tribunal judiciaire de Rennes au SRPJ de Rennes, l’administration fait valoir que ces deux documents n’ont pas été joints aux pièces transmises aux services fiscaux, et aucun élément issu de l’instruction ne permet de contredire cette affirmation. Par ailleurs, aucun élément issu de l’instruction ne tend à révéler que ces documents auraient été utilisés par le service vérificateur pour asseoir les rectifications qu’il a opérées. Enfin, les agents des finances publiques mis à disposition des GIR et chargés d’apporter une assistance technique aux enquêtes, ne relèvent pas, pour les missions qu’ils y accomplissent, de la direction générale des finances publiques et sont tenus au secret de l’enquête prévu à l’article 11 du code de procédure pénale. Ainsi, la seule circonstance que le GIR comprenne un agent mis à disposition par la direction générale des finances publiques n’implique en aucun cas que celui-ci communique à son administration d’origine des informations recueillies au fur et à mesure, dans le cadre des enquêtes judiciaires auxquelles il participe, dès lors qu’un tel agent est soumis au secret, dans les conditions énoncées à l’article 11 du code de procédure pénale. Par suite, seul l’examen du dossier judiciaire a permis de révéler à l’administration fiscale les insuffisances ou omissions à l’origine des rectifications en litige. Le moyen tiré de ce que l’administration ne pouvait faire application de l’article L. 188 C du livre des procédures fiscales pour la période 2015 à 2019 doit donc être écarté.

Sur le principe de proportionnalité des peines :

6. En premier lieu, aux termes de l’article 4, paragraphe 1, du protocole n° 7 à la convention européenne de sauvegarde des droits de l’homme et des libertés fondamentales : « Nul ne peut être poursuivi ou puni pénalement par les juridictions du même Etat en raison d’une infraction pour laquelle il a déjà été acquitté ou condamné par un jugement définitif conformément à la loi et à la procédure pénale de cet Etat ». La règle « non bis in idem », telle qu’elle résulte de ces stipulations, ne trouve à s’appliquer, selon la réserve accompagnant l’instrument de ratification de ce protocole par la France et publiée au Journal officiel de la République française du 27 janvier 1989, à la suite du protocole lui-même, que pour les infractions relevant en droit français de la compétence des tribunaux statuant en matière pénale et n’interdit pas le prononcé de sanctions fiscales parallèlement aux sanctions infligées par le juge répressif. Ainsi, contrairement à ce que M. A... soutient, la confiscation du produit de l’infraction commise par M. A... à hauteur de la somme totale de 167 042,91 euros, prononcée par l’ordonnance d’homologation du président du tribunal judiciaire de Rennes en date du 4 juillet 2022, ne fait pas obstacle à ce que les cotisations supplémentaires d’impôt sur le revenu et les droits de taxe sur la valeur ajoutée mis à sa charge soient assortis des pénalités prévues aux articles 1728 ou 1729 du code général des impôts, et le moyen, tel qu’articulé par le requérant, tiré de la méconnaissance des stipulations précitées, ne peut qu’être écarté comme inopérant.

7. En second lieu, il résulte de l’instruction, et notamment de l’ordonnance d’homologation précitée, que M. A... a été sanctionné à la suite d’une infraction de travail dissimulé réprimé par l’article L. 8224-1 et suivants du code du travail. Ainsi, les dispositions de l’article 1728 du code général des impôts, prévoyant une majoration de 10 % pour non-respect du délai de déclaration après une mise en demeure, appliquées en matière de taxe sur la valeur ajoutée, et de l’article 1729 du même code, prévoyant la majoration de 40 % pour manquement délibéré, appliquées en matière d’impôt sur le revenu, et celles des dispositions du code du travail réprimant le travail dissimulé, ne définissent pas et ne qualifient pas de la même manière les faits qu’elles répriment, et concernent donc des infractions différentes. Il suit de là que M. A... n’a pas été condamné par le juge pénal à raison des faits pour lesquels les cotisations supplémentaires d’impôt sur le revenu ainsi que les rappels de taxe sur la valeur ajoutée, assortis des pénalités précitées, ont été mis à sa charge. Il peut donc se prévaloir utilement de la réserve d’interprétation rappelée au point précédent. Par ailleurs, la branche du moyen, tirée de ce que l’article L. 188 C du code général des impôts serait, en lui-même, une sanction, et qu’en conséquence, les droits supplémentaires entrent dans le champ de la limitation du cumul et de la proportionnalité des peines, doit également être écartée comme inopérante.

8. Il résulte de tout ce qui précède que les conclusions à fin de décharge présentées par M. A... dans ses deux requêtes doivent être rejetées. Par suite les conclusions tendant à l’application des dispositions de l’article L. 761-1 du code de justice administrative doivent également être rejetées.



D é C I D E :



Article 1er : Les requêtes nos 2306528 et 2401763 de M. A... sont rejetées.

Article 2 : Le présent jugement sera notifié à M. B... A... et à la directrice régionale des finances publiques de Bretagne et du département d’Ille-et-Vilaine.


Délibéré après l'audience du 17 septembre 2026, à laquelle siégeaient :

M. Jouno, président,
M. Albouy, premier conseiller,
M. Le Bonniec, premier conseiller.

Rendu public par mise à disposition au greffe le 1er octobre 2026.


Le rapporteur,


signé


J. Le Bonniec
Le président,


signé


T. Jouno


La greffière,


signé


S. Guillou



La République mande et ordonne au ministre de l’action et des comptes publics en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l’exécution de la présente décision.