Texte intégral
Vu la procédure suivante :
Par une requête, enregistrée le 6 avril 2022, M. B... A..., représenté par Me Elbaz, demande au tribunal :
1°) de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d’impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles il a été assujetti au titre des années 2015 et 2016 à hauteur respectivement de 54 881 euros et de 55 323 euros ;
2°) de mettre à la charge de l’Etat une somme de 5 000 euros en application des dispositions de l’article L. 761-1 du code de justice administrative.
Il soutient que :
- la procédure d’imposition est irrégulière dès lors que la proposition de rectification est insuffisamment motivée en ce qu’elle ne lui a pas permis d’identifier, dans les charges qui avaient été déduites, celles qui ont été remises en cause et celles qui ont été admises, sans faire référence aux pièces en cause ni renvoyer à une telle annexe, ce qui ne lui a pas permis de présenter utilement ses observations sur les postes et charges que l’administration a remis en cause ; la circonstance que l’administration aurait apporté des précisions sur les postes de charge qu’elle a remis en cause dans la réponse aux observations ou l’avis de l’interlocuteur départemental est sans incidence sur l’exigence de motivation des rehaussements qui pèse sur l’administration dès lors que le contribuable ne peut pas répondre aux observations adressées en fin de procédure de contrôle par l’administration ;
- il est fondé à demander la décharge des impositions indûment notifiées et de retenir diverses déductions concernant la rétrocession d’honoraires, le petit outillage, les fournitures de bureau, le chauffage, l’eau et l’électricité, l’entretien et les réparations, des honoraires ne constituant pas des rétrocessions, des frais de réception ainsi que des dotations aux amortissements.
Par un mémoire en défense, enregistré le 3 octobre 2022, le directeur départemental des finances publiques de Seine-et-Marne conclut au rejet de la requête.
Il fait valoir que les moyens soulevés ne sont pas fondés.
Vu les autres pièces du dossier.
Vu :
- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;
- le code de justice administrative.
Les parties ont été régulièrement averties du jour de l’audience.
Ont été entendus au cours de l’audience publique :
- le rapport de M. Teste,
- et les conclusions de Mme Salenne-Bellet, rapporteure publique.
Considérant ce qui suit :
M. B... A..., médecin généraliste exerçant à Fontainebleau, a fait l’objet d’une procédure de rectification de son bénéfice non commercial portant sur l’ensemble de ses déclarations fiscales au titre des années 2015 et 2016. A l’issue de la vérification de comptabilité, le service a rejeté la déduction des rétrocessions d’honoraires versées à des médecins remplaçants ainsi qu’une grande partie des charges déduites par M. A.... Une première proposition de rectification lui a été adressée le 2 août 2018 proposant des rehaussements de 104 620 euros et de 159 117 euros pour les années 2015 et 2016. Une seconde proposition de rectification lui a été adressée le même jour détaillant les conséquences financières personnelles découlant de cette procédure de contrôle en rectification de son impôt sur le revenu. Lors d’un entretien qui s’est tenu le 3 octobre 2018, puis par courrier du 22 octobre suivant, M. A... a adressé des observations au service afin d’obtenir le réexamen de la déductibilité de ses factures. Par deux réponses aux observations du contribuable du 17 octobre 2018, après avoir accepté d’opérer des dégrèvements, le service a maintenu partiellement les rectifications initialement proposées. Par un avis du 27 mai 2019, la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d’affaires du Val-de-Marne a émis un avis favorable à la rectification proposée par l’administration. Lors de l’entretien avec l’interlocuteur départemental le 19 octobre 2020, celui-ci a accepté de retenir un montant de charges supplémentaires de 1 562 euros pour 2015 et de 360 euros pour l’année 2016. Les rehaussements d’impôt sur le revenu et de contributions sociales ont été mis en recouvrement le 30 avril 2021 pour l’année 2015, à hauteur de 46 184 euros au titre de l’impôt sur le revenu, et pour l’année 2016 au titre de l’impôt sur le revenu à hauteur de 47 791 euros et de 809 euros au titre des contributions sociales, ces impositions supplémentaires étant assorties de pénalités. Par une réclamation du 20 octobre 2021, le requérant a sollicité la décharge totale de ces impositions supplémentaires et pénalités. Sa réclamation a toutefois été rejetée le 9 février 2022 par le service. Par la présente requête, M. A... demande au tribunal de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d’impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles il a été assujetti au titre des années 2015 et 2016 ainsi que des pénalités qui les assortissent.
Sur les conclusions à fin de décharge :
En ce qui concerne la régularité de la procédure d’imposition :
Aux termes de l’article L. 57 du livre des procédures fiscales : « L'administration adresse au contribuable une proposition de rectification qui doit être motivée de manière à lui permettre de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation. (…) ». Il résulte de ces dispositions que l’administration doit indiquer au contribuable, dans la proposition de rectification, les motifs et le montant des rehaussements envisagés, leur fondement légal et la catégorie de revenus dans laquelle ils sont opérés, ainsi que les années d’imposition concernées.
Il résulte de l’instruction que la proposition de rectification 3924 adressée le 2 août 2018 mentionne le fondement légal des rectifications envisagées, à savoir l’article 93 du code général des impôts, les motifs de ces rectifications, le contribuable n’ayant pu apporter des pièces justificatives pour admettre en déduction du bénéfice non commercial les dépenses engagées pour l’exercice de la profession, le montant des rectifications envisagées des bénéfices non commerciaux réalisés par M. A... pour chacune des charges déduites. Elle détaille en effet, pour chaque charge déductible, les rehaussements envisagés en précisant que certaines charges déduites ne sont appuyées par aucun justificatif ou par des justificatifs insuffisants. Enfin, la proposition de rectification mentionne la catégorie de revenus concernés, à savoir les bénéfices non commerciaux. La proposition de rectification étant suffisamment motivée, le requérant a d’ailleurs pu formuler utilement des observations auprès du service le 3 octobre 2018. Dès lors, le moyen tiré de l’irrégularité de la procédure d’imposition doit être écarté.
En ce qui concerne le bien-fondé des impositions :
Si, en vertu des règles gouvernant l'attribution de la charge de la preuve devant le juge administratif, applicables sauf loi contraire, il incombe, en principe, à chaque partie d'établir les faits qu'elle invoque au soutien de ses prétentions, les éléments de preuve qu'une partie est seule en mesure de détenir ne sauraient être réclamés qu'à celle-ci. Il appartient, dès lors, au contribuable, pour l'application des dispositions du 1 de l'article 39 du code général des impôts, de justifier tant du montant des charges qu'il entend déduire du bénéfice net défini à l'article 38 du code général des impôts que de la correction de leur inscription en comptabilité, c'est-à-dire du principe même de leur déductibilité. Le contribuable apporte cette justification par la production de tous éléments suffisamment précis portant sur la nature de la charge en cause, ainsi que sur l'existence et la valeur de la contrepartie qu'il en a retirée. Dans l'hypothèse où le contribuable s'acquitte de cette obligation, il incombe ensuite au service, s'il s'y croit fondé, d'apporter la preuve de ce que la charge en cause n'est pas déductible par nature, qu'elle est dépourvue de contrepartie, qu'elle a une contrepartie dépourvue d'intérêt pour le contribuable ou que la rémunération de cette contrepartie est excessive. En vertu de ces principes, lorsqu'une entreprise a déduit en charges une dépense réellement supportée, conformément à une facture régulière relative à un achat de prestations ou de biens dont la déductibilité par nature n'est pas contestée par l'administration, celle-ci peut demander à l'entreprise qu'elle lui fournisse tous éléments d'information en sa possession susceptibles de justifier la réalité et la valeur des prestations ou biens ainsi acquis. La seule circonstance que l'entreprise n'aurait pas suffisamment répondu à ces demandes d'explication ne saurait suffire à fonder en droit la réintégration de la dépense litigieuse, l'administration devant alors fournir devant le juge tous éléments de nature à étayer sa contestation du caractère déductible de la dépense. Le juge de l'impôt doit apprécier la valeur des explications qui lui sont respectivement fournies par le contribuable et par l'administration.
Aux termes de l’article 93 du code général des impôts : « Le bénéfice à retenir dans les bases de l'impôt sur le revenu est constitué par l'excédent des recettes totales sur les dépenses nécessitées par l'exercice de la profession. (…) ». Aux termes de l’article 39 du code général des impôts : « I. Le bénéfice net est établi sous déduction de toutes charges, celles-ci comprenant, sous réserve des dispositions du 5, notamment : / 1° Les frais généraux de toute nature, les dépenses de personnel et de main d’œuvre, le loyer des immeubles dont l’entreprise est locataire. (…) ».
S’agissant des dépenses de chauffage, d’eau et d’électricité :
Il résulte de l’instruction que M. A... a déduit des charges pour ces postes de dépenses pour un montant de 3 491 euros pour l’année 2015 et de 3 372 euros pour l’année 2016. Néanmoins, d’une part, l’intéressé ne se prévaut de justificatifs qu’à hauteur de 1 076,80 euros pour l’année 2015 et à hauteur de 1 183,73 euros pour l’année 2016. D’autre part, les tableaux récapitulatifs des justificatifs fournis par le requérant s’appuient sur un taux d’occupation du bureau par rapport à la surface totale de la maison de M. A... de 25 %. Or, il résulte de l’instruction qu’au sein de l’habitation principale de M. A... se trouvent deux pièces consacrées à son activité professionnelle avec, en premier lieu, un bureau de 30 m² et, en second lieu, une salle de consultation et d’archivage avec une partie repos de 50 m². Les estimations du service ont porté le taux d’utilisation professionnelle du bureau à 80 % du temps et celui de la salle d’archivage à 50 % du temps. Sur la base de ces estimations en prenant en compte une surface totale de la maison de M. A... à 372 m², le service a considéré que 13 % de la surface de la maison était utilisée pour un usage professionnel. Si M. A..., qui produit un certificat de mesurage par un géomètre expert de la surface habitable de son logement faisant état d’une surface de 284 m², estime que son bureau doit être retenu pour une surface de 69 m², ce qui nécessiterait d’évaluer, selon lui, le taux d’occupation du bureau à 25 % et fait valoir qu’il reçoit « parfois une dizaine de clients par semaine à son domicile, soit dans le salon soit dans la cuisine et dans le jardin en été », le requérant n’apporte toutefois pas suffisamment d’éléments permettant de remettre en cause le taux d’occupation professionnelle retenu par le service. Dès lors, M. A... n’est pas fondé à soutenir que les rehaussements opérés par le service concernant ces dépenses ne sont pas justifiés.
S’agissant des dépenses de petit outillage :
Il résulte de l’instruction que pour l’année 2015, M. A... a déduit la somme de 9 519 euros au titre des dépenses concernant le petit outillage et la somme de 11 570 euros pour l’année 2016. Néanmoins, pour refuser à l’intéressé la déduction de ces charges, le service a accepté comme charges déductibles les dépenses concernant des produits Apple pour l’année 2015. Par ailleurs, le radiateur dont la déduction est demandée correspond à une immobilisation qui aurait dû faire l’objet d’un amortissement aux dotations. En outre, la réparation d’un appareil photo Nikon modèle D750 est une dépense déjà couverte par l’abattement de 10 % de son activité salariée. Enfin, le requérant n’apporte pas la preuve du caractère professionnel des autres dépenses qu’il a effectuées. Dans ces conditions, M. A... n’est pas fondé à soutenir que les rehaussements effectués s’agissant des dépenses de petit outillage ne sont pas fondés.
S’agissant des dépenses de fournitures de bureau :
Il résulte de l’instruction que M. A... a déclaré comme charges déductibles un montant de 15 021 euros pour l’année 2015 et de 15 361 euros pour l’année 2016. Toutefois, M. A... soutient ne disposer de justificatifs de dépenses qu’à hauteur de 9 606,90 euros pour 2015 et de 3 675,40 euros pour 2016. Par ailleurs, le service, qui a déjà accepté de déduire un montant de 1 407 euros au titre de l’année 2015 et de 2 322 euros au titre de l’année 2016, a exclu les autres charges dont la déduction était réclamée par M. A... au motif que ces achats étaient étrangers à l’activité professionnelle ou à caractère personnel, qu’ils étaient inclus dans des factures globales et non détaillées, qu’ils avaient été réalisés au nom de la société de son épouse ou que les attestations avaient été établies a posteriori. M. A... ne produit aucune pièce permettant de les rattacher à son activité professionnelle ou de justificatifs supplémentaires permettant leur prise en charge. Dès lors, M. A... n’est pas fondé à soutenir que les rehaussements opérés s’agissant des dépenses effectuées concernant des fournitures de bureau n’étaient pas fondés.
S’agissant des honoraires rétrocédés :
Aux termes de l’article 240 du code général des impôts : « 1. Les personnes physiques qui, à l'occasion de l'exercice de leur profession versent à des tiers des commissions, courtages, ristournes commerciales ou autres, vacations, honoraires occasionnels ou non, gratifications et autres rémunérations, doivent déclarer ces sommes (…) / Ces sommes sont cotisées, au nom du bénéficiaire, d’après la nature d’activité au titre de laquelle ce dernier les a perçues. / La déclaration peut être souscrite selon les modalités prévues à l’article 87 A, quel que soit le statut du tiers bénéficiaire, durant le mois de janvier de l’année civile qui suit celle au cours de laquelle ces sommes ont été versées. / A défaut, la déclaration est souscrite auprès de l’organisme ou de l’administration désigné par décret, au plus tard le 31 janvier de l’année civile suivant celle au cours de laquelle ces sommes ont été versées ou, par dérogation, en même temps que la déclaration de résultats. ». Aux termes de l’article L. 82 A du livre des procédures fiscales : « Les personnes qui doivent souscrire la déclaration prévue à l'article 240 du code général des impôts doivent tenir à la disposition des agents de l'administration les documents comptables permettant de connaître le montant annuel des honoraires et revenus assimilés qu'elles versent à des tiers (…) ».
Il résulte de l’instruction que, s’agissant des rétrocessions d’honoraires, M. A... a déduit les sommes de 15 987 euros de dépenses pour l’année 2015 et de 8 082 euros pour l’année 2016. Néanmoins, pour refuser de déduire ces charges du bénéfice non commercial du contribuable, le service a reproché à M. A... de ne pas avoir déclaré les rétrocessions d’honoraires consenties dans les conditions prévues à l’article 240 du code général des impôts et notamment en utilisant le modèle DAS2. Il résulte de l’instruction que M. A... se borne à produire des tableaux établis par ses soins recensant, pour les deux années en litige, les noms de ses remplaçants et le montant des honoraires rétrocédés sans indiquer les dates des remplacements effectués, ni produire les déclarations DAS2 effectuées par ses soins, nonobstant l’absence de caractère obligatoire de ces déclarations compte tenu des montants de rétrocessions consenties. Dans ces conditions, c’est à bon droit que l’administration a réintégré dans ses résultats les sommes correspondant à des honoraires rétrocédés.
S’agissant des honoraires ne constituant pas des rétrocessions :
Il résulte de l’instruction que M. A... a déduit la somme de 20 263 euros au titre des honoraires ne constituant pas des rétrocessions. Cependant, l’intéressé demande la déduction d’une somme 2 766,89 euros pour des dépenses qui ont déjà été admises dans le cadre de la procédure de contrôle. Dès lors, M. A... n’est pas fondé à soutenir que les rehaussements opérés à ce titre ne sont pas fondés.
S’agissant des frais de réception :
Il résulte de l’instruction que, s’agissant des frais de réception, pour l’année 2015, M. A... a déduit des charges d’un montant de 19 849 euros et de 21 631 euros pour 2016. Toutefois, au soutien de sa demande, l’intéressé soutient disposer de justificatifs uniquement à hauteur de 13 494,51 euros pour l’année 2015 et de 14 735,38 euros pour l’année 2016. Par ailleurs, certaines dépenses avaient déjà été acceptées dans le cadre de la procédure de contrôle. S’agissant des autres dépenses, elles concernaient des charges non enregistrées en comptabilité, des dépenses dont le caractère professionnel n’est pas établi, des dépenses effectuées au nom de Mme A... ou encore des dépenses présentées sur des factures globales rédigées postérieurement au contrôle et non détaillées. Si le requérant fait valoir qu’il a pris le soin de mentionner le nom des médecins avec qui il a déjeuné ou a assisté à des compétitions sportives sur les factures communiquées, cette mention portée par M. A... lui-même n’est pas corroborée par d’autres pièces permettant d’en justifier le caractère professionnel. Dès lors, M. A... n’est pas fondé à soutenir que les rehaussements opérés ne sont pas fondés.
S’agissant des frais d’entretien et de réparation :
Il résulte de l’instruction que s’agissant de l’entretien et des réparations, M. A... a déduit la somme de 11 835 euros de charges. Tout d’abord, le requérant ne justifie de ces dépenses qu’à hauteur de la somme de 9 479,26 euros. Par ailleurs, s’agissant des fournitures de matériaux de rénovation qui lui ont été livrés par la société Paille, il ne justifie pas du lieu de réalisation des travaux pour lesquels il s’est fait livrer de la peinture et s’agissant des factures des entreprises J.J. Fossard et Frank Verbreke, comme l’affirmait l’administration en défense, ces dépenses auraient dû être comptabilisées comme des immobilisations avec amortissements. Par suite, M. A... n’est pas fondé à soutenir que les rehaussements opérés ne sont pas justifiés.
S’agissant des dotations aux amortissements :
Il résulte de l’instruction que M. A... a déduit les sommes de 11 410 euros et de 10 915 euros de charges, respectivement pour les années 2015 et 2016, au titre des dotations aux amortissements. Le service a admis en déduction les sommes de 1 549 euros de charges au titre de l’année 2015 et de 2 749 euros au titre de l’année 2016. Au soutien de sa demande, le requérant fournit des justificatifs supplémentaires. S’agissant des fauteuils « Starck », le requérant ne produit pas de facture, ce qui rend impossible la déduction de cette charge. S’agissant des dépenses concernant un fauteuil, une table, des lampes et des meubles matérialisées par des factures du 1er août 2013 et du 5 avril 2014, le requérant ne justifie pas du caractère professionnel de ces dépenses d’ameublement. Par ailleurs, les factures de la société J.J. Fossard et d’Apple ont déjà été acceptées comme des charges déductibles par le service. En outre, s’agissant du bureau en zinc, si le requérant produit une facture du 28 mars 2011 et y détaille son amortissement, il n’établit pas le caractère professionnel de cette dépense et son installation effective dans son bureau. Par ailleurs, si la facture d’électricité du 22 mai 2014 mentionne que M. A... a fait installer des spots dans son bureau, le requérant ne justifie pas que cette dépense est utile à son activité professionnelle. Enfin, s’agissant des travaux de rénovation du sol à l’étage, s’il fait état de déformations de planéité, il ne soutient pas que ces déformations entretiendraient un lien avec l’exercice de son activité professionnelle. Dès lors, M. A... n’est pas fondé à soutenir que les rehaussements opérés ne sont pas fondés.
Il résulte de tout ce qui précède que M. A... n’est pas fondé à demander la décharge des cotisations supplémentaires d’impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles il a été assujetti au titre des années 2015 et 2016 à hauteur respectivement de 54 881 euros et de 55 323 euros. Dans les circonstances de l’espèce, il y a également de rejeter, par voie de conséquence, les conclusions présentées par M. A... au titre de l’article L. 761-1 du code de justice administrative.
D E C I D E :
Article 1er : La requête de M. A... est rejetée.
Article 2 : Le présent jugement sera notifié à M. B... A... et à la directrice départementale des finances publiques de Seine-et-Marne.
Délibéré après l'audience du 18 décembre 2025, à laquelle siégeaient :
Mme Janicot, présidente,
M. Delamotte, conseiller,
M. Teste, conseiller.
Rendu public par mise à disposition au greffe le 9 janvier 2026.
Le rapporteur,
Signé : H. TESTE
La présidente,
M. JANICOT
La greffière,
Signé : S. DOUCHET
La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique, en ce qui le concerne, et à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l’exécution du présent jugement.
Pour expédition conforme,
La greffière,