Tribunal Administratif d'Amiens — Décision N° TA80-2200148

Vu les procédures suivantes :

I. Par une requête et un mémoire complémentaire, enregistrés sous le n° 2200148 le 14 janvier 2022 et le 24 mai 2024, M. H D et Mme F D, représentés par Me Bensimhon, demandent au tribunal dans le dernier état de leurs écritures :

1°) de prononcer la décharge partielle des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu, de contribution exceptionnelle sur les hauts revenus et de prélèvements sociaux auxquelles ils ont été assujettis au titre des années 2015 et 2016 et des pénalités correspondantes';

2°) de mettre à la charge de l'État une somme de 3 000 euros en application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.

Ils soutiennent que :

En ce qui concerne les revenus d'origine indéterminée au titre de 2015 :

- l'administration a qualifié à tort de revenu d'origine indéterminée la somme de 195 079 euros encaissée le 31 août 2015 sur le compte bancaire détenu par M. D auprès I. Ils font valoir que cette somme correspond au produit du rachat partiel d'un contrat d'assurance vie souscrit auprès de la société Oradea MS Patrimoine et financé par le produit de la vente d'une maison que M. D avait hérité d'une tante ;

En ce qui concerne les revenus d'origine indéterminée au titre de 2016 :

- l'administration a qualifié à tort de revenus d'origine indéterminée trente virements d'un montant total de 1 026 015 euros encaissés entre le 1er juin et le 17 novembre 2016 sur le compte bancaire détenu par M. D auprès I. Ils font valoir que ces sommes correspondent au produit du remboursement de bons de capitalisation exonéré d'impôt perçu par M. D.

Par un mémoire en défense enregistré le 17 juin 2022, l'administratrice générale des finances publiques chargée de la direction spécialisée de contrôle fiscal Nord conclut au rejet de la requête.

Elle fait valoir qu'aucun des moyens de la requête n'est fondé.

Par une ordonnance du 31 octobre 2024, la clôture de l'instruction a été fixée au 21 novembre 2024.

II. Par une requête et un mémoire complémentaire, enregistrés sous le n° 2302562 le 26 juillet 2023 et le 24 mai 2024, M. H D et Mme F D, représentés par Me Bensimhon, demandent au tribunal dans le dernier état de leurs écritures :

1°) de prononcer la décharge partielle des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu, de contribution exceptionnelle sur les hauts revenus et de prélèvements sociaux auxquelles ils ont été assujettis au titre des années 2015, 2016 et 2017 et des pénalités correspondantes';

2°) de mettre à la charge de l'État une somme de 3 000 euros en application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.

Ils soutiennent que :

En ce qui concerne les revenus d'origine indéterminée au titre de 2017 :

- l'administration a qualifié à tort de revenus d'origine indéterminée des virements pour un montant total de 731 745 euros encaissés en 2017 sur le compte bancaire détenu par

M. D auprès I. Ils font valoir que ces sommes correspondent au produit du remboursement de bons de capitalisation exonéré d'impôt perçu par M. D ;

- l'administration a qualifié à tort de revenu d'origine indéterminée la somme de 150 000 euros encaissée sur leur compte bancaire personnel le 22 décembre 2017 dès lors qu'elle correspond à des versements effectués par des clients A D, au titre de son activité d'assureur, suite à des régularisations à la hausse qui ont par la suite été remboursés ;

- l'administration a qualifié à tort de revenu d'origine indéterminée la somme de

1 700 euros encaissée sur leur compte bancaire personnel le 1er septembre 2017 dès lors qu'elle correspond à la remise de deux chèques émis le 13 juillet 2017 par M. ou Mme E et par M. B en guise de cadeaux pour l'anniversaire A D ;

- l'administration a qualifié à tort de revenu d'origine indéterminée au titre de 2017 la somme de 1 000 euros encaissée le 8 décembre 2017 sur le compte bancaire de leur fils C correspondant à un virement émis par son beau-père pour l'aider en raison de retraits frauduleux sur son compte bancaire ;

En ce qui concerne les traitements et salaires provenant de l'activité professionnelle exercée par leur fille au titre de 2017 :

- ils sont fondés à demander la décharge de la somme de 1 351 euros créditée sur le compte bancaire de leur fille en 2017 au titre de son activité professionnelle dès lors qu'ils en justifient l'origine ;

En ce qui concerne les traitements et salaires provenant de l'activité d'agent d'assurance exercée par M. D au titre de 2015, 2016 et 2017 :

- l'administration a rejeté à tort la déduction par M. D de frais réels supportés à hauteur de 167 825 euros en 2017 au titre de son activité d'agent d'assurance ;

- l'administration a rejeté à tort la déduction par M. D de frais réels de location d'un véhicule qu'il louait à la société LVP pour son activité professionnelle à hauteur de

60 000 euros au titre de 2015 et de 60 000 euros au titre de 2016 ;

- l'administration a rejeté à tort les charges comptabilisées au titre de rétrocessions d'honoraires à la SARL Cabinet Jacques à hauteur de 80 000 euros en 2015 et de 35 000 euros en 2016 dès lors qu'elles correspondent à des prestations réalisées par la SARL Cabinet Jacques pour le compte A D au titre de son activité d'agent d'assurance ;

- l'administration a rejeté à tort la déduction de charges de location de bureaux versées par M. D pour son activité d'assureur à hauteur de de 49 805 euros au titre de 2015 et 40 539 euros au titre de 2016 ;

- l'administration a rejeté à tort la déduction de charges de taxes foncière et d'habitation versées par M. D pour son activité d'assureur à hauteur de 10 911 euros au titre de 2015 et 10 356 euros au titre de 2016 ;

- l'administration a remis en cause à tort la déduction de la charge afférente à des frais d'entretien de matériel utilisé dans la cadre de son activité d'assureur pour un montant de

2 380 euros au titre de 2015 ;

- l'administration a rejeté à tort la déduction d'honoraires versés pour un montant de 21 360 euros à la société JBB Investissements au titre de 2016 ;

- l'administration a rejeté à tort la déduction de charges afférentes à l'entretien pneumatique d'un véhicule loué par M. D pour son activité d'assureur pour un montant de 2 066,95 euros au titre de 2016 ;

En ce qui concerne les bénéfices industriels et commerciaux au titre de 2017 :

- l'administration a procédé à tort aux rehaussements respectivement à hauteur de 263 554 euros, de 76 212 euros et de 14 634 euros au titre des bénéfices industriels et commerciaux des SARL Cabinet Jacques, LVP et JEREMARI ;

En ce qui concerne les majorations pour manquement délibéré :

- l'administration n'établit pas le caractère délibéré des manquements invoqués.

Par un mémoire en défense enregistré le 13 mars 2024, l'administratrice générale des finances publiques chargée de la direction spécialisée de contrôle fiscal Nord conclut au rejet de la requête.

Elle fait valoir que :

- aucun des moyens de la requête n'est fondé ;

- les conclusions à fin de décharge des impositions supplémentaires afférentes aux rehaussements en matière de revenus d'origine indéterminée, dans l'intégralité de leur montant au titre de 2015 et 2016, et à hauteur de 8 706 euros au titre de 2017, de bénéfices industriels et commerciaux provenant des SARL Cabinet Jacques et LVP au titre des années 2015 et 2016, sont irrecevables en application des dispositions de l'article R. 197-3 du livre des procédures fiscales dès lors que la réclamation ne contenait aucun exposé sommaire de moyens et conclusions dirigé contre ces rectifications.

Par une ordonnance du 31 octobre 2024, la clôture de l'instruction a été fixée au 21 novembre 2024.

Vu les autres pièces du dossier.

Vu :

- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales';

- le code de justice administrative.

Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.

Ont été entendus au cours de l'audience publique :

- le rapport A Le Gars, conseiller,

- et les conclusions A Menet, rapporteur public.

Considérant ce qui suit :

1. La société LVP, dont M. et Mme D sont associés, a fait l'objet d'un examen de comptabilité au titre de la période du 1er janvier au 31 décembre 2015 et d'une vérification de comptabilité au titre de la période du 1er janvier 2016 au 31 décembre 2017. Les sociétés Cabinet Jacques et ICK, dont M. D est associé, ont fait l'objet d'une vérification de comptabilité portant respectivement sur les périodes du 1er janvier 2016 au 31 décembre 2017 et du 11 juin 2015 au 30 septembre 2018. M. D a fait l'objet d'une vérification de comptabilité au titre de son activité d'agent d'assurances au titre de la période du 1er janvier 2015 au 31 décembre 2017.

2. M. et Mme D ont fait l'objet de deux examens contradictoires de leur situation fiscale personnelle portant respectivement sur les périodes du 1er janvier 2015 au 31 décembre 2016 et du 1er janvier au 31 décembre 2017, aux termes desquels, par trois propositions de rectification des 18 décembre 2018, 8 avril 2019 et 20 décembre 2019, tirant les conséquences de ces contrôles, des rectifications en matière d'impôt sur le revenu, de contribution exceptionnelle sur les hauts revenus et de prélèvements sociaux leur ont été notifiées, d'une part, selon la procédure de rectification contradictoire dans les catégories des traitements et salaires et des bénéfices industriels et commerciaux, et d'autre part, selon la procédure de taxation d'office dans la catégorie des revenus d'origine indéterminée, au titre des années 2015, 2016 et 2017. Les cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu, de contribution exceptionnelle sur les hauts revenus et de prélèvements sociaux au titre des années 2015 à 2017 ont été mises en recouvrement par rôles des 30 juin 2020 et 2021. Le 12 octobre 2020, M. et Mme D ont présenté une réclamation ayant fait l'objet de décisions d'acceptation partielle des 19 mars et 9 septembre 2021. Les 3 et 9 juin 2021, les intéressés ont présenté deux réclamations portant sur les revenus d'origine indéterminée au titre des années 2015 et 2016, qui ont été rejetées le 17 novembre 2021. Le 7 décembre 2022, les intéressés ont présenté une réclamation portant sur l'intégralité des droits et pénalités mis à leur charge, qui a été rejetée le 31 mai 2023. Par les présentes requêtes, M. et Mme D demandent au tribunal de prononcer la décharge, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu, de contribution exceptionnelle sur les hauts revenus et de prélèvements sociaux, auxquelles ils ont été assujettis au titre des années 2015, 2016 et 2017.

Sur la jonction :

3. Les requêtes n°s 2200148 et 2302562 A et Mme D sont relatives à une même imposition. Il y a lieu de les joindre pour statuer par un même jugement.

Sur la fin de non-recevoir opposée en défense :

4. Aux termes de l'article R. 197-3 du livre des procédures fiscales : " Toute réclamation doit, à peine d'irrecevabilité : / a) Mentionner l'imposition contestée ; b) Contenir l'exposé des moyens et les conclusions des parties ; / () ". Aux termes du troisième alinéa de l'article R. 200-2 du livre des procédures fiscales : " () / Les vices de forme prévus aux a, b, et d de l'article R. 197-3 peuvent, lorsqu'ils ont motivé le rejet d'une réclamation par l'administration, être utilement couverts dans la demande adressée au tribunal administratif. / () ".

En ce qui concerne les revenus d'origine indéterminée :

5. Les requêtes A et Mme D sont assorties de moyens soulevés à l'appui des conclusions aux fins de décharge des rectifications en matière de revenus d'origine indéterminée.

6. Dans ces conditions, il y a lieu d'écarter la fin de non-recevoir opposée par l'administration en matière de revenus d'origine indéterminée.

En ce qui concerne les bénéfices industriels et commerciaux provenant des sociétés Cabinet Jacques et LVP :

7. Il résulte de l'instruction que M. et Mme D ont demandé dans leurs réclamations la décharge des rectifications en matière de bénéfices industriels et commerciaux provenant des sociétés Cabinet Jacques et LVP au titre des années 2015 et 2016.

8. Dans ces conditions, les intéressés ne peuvent être regardés comme ayant déposé des réclamations sans conclusions en méconnaissance des dispositions du b de l'article

R. 197-3 du livre des procédures fiscales.

9. Il y a donc lieu d'écarter la fin de non-recevoir opposée par l'administration en matière de bénéfices industriels et commerciaux.

Sur les conclusions aux fins de décharge :

En ce qui concerne les revenus d'origine indéterminée :

S'agissant de la charge de la preuve :

10. Aux termes de l'article L. 16 du livre des procédures fiscales, l'administration

" peut demander des justifications lorsqu'elle a réuni des éléments permettant d'établir que le contribuable peut avoir des revenus plus importants que ceux qu'il a déclarés ". Aux termes de l'article L. 69 du livre des procédures fiscales : " Sous réserve des dispositions particulières au mode de détermination des bénéfices industriels et commerciaux, des bénéfices agricoles et des bénéfices non commerciaux, sont taxés d'office à l'impôt sur le revenu les contribuables qui se sont abstenus de répondre aux demandes d'éclaircissements ou de justifications prévues à l'article L. 16 ". Aux termes de l'article L. 193 du livre des procédures fiscales : " Dans tous les cas où une imposition a été établie d'office la charge de la preuve incombe au contribuable qui demande la décharge ou la réduction de l'imposition ". Par suite, la charge de la preuve de l'exagération des bases d'imposition repose sur M. et Mme D.

11. Il est loisible au contribuable taxé d'office en application de l'article L. 69 du livre des procédures fiscales d'apporter devant le juge de l'impôt la preuve que les sommes concernées, soit ne constituent pas des revenus imposables, soit se rattachent à une catégorie déterminée de revenus. Dans ce cas, le contribuable peut obtenir, le cas échéant, une réduction de l'imposition d'office régulièrement établie au titre du revenu global, à raison de la différence entre les bases imposées d'office et les bases résultant de l'application des règles d'assiette propres à la catégorie de revenus à laquelle se rattachent, en définitive, les sommes en cause. Il n'appartient toutefois pas au juge de l'impôt de substituer d'office au fondement de l'imposition contestée un autre fondement légal, en l'absence de conclusions de l'administration en ce sens. Il s'en déduit que, lorsque le contribuable taxé d'office en application de l'article L. 69 du livre des procédures fiscales établit, au soutien de conclusions visant à la décharge des impositions régulièrement établies sur ce fondement, que les sommes en litige se rattachaient à une catégorie déterminée de revenus, il appartient à l'administration, si elle l'estime utile, de demander au juge, dans le cadre de la procédure de taxation d'office, une imposition des sommes en litige selon les règles applicables à la catégorie d'imposition concernée. La procédure d'imposition d'office suivie sur le fondement de l'article L. 69 du livre des procédures fiscales demeurant régulière, il n'y a pas lieu de subordonner cette demande au respect de la procédure contradictoire. A défaut d'une telle demande de la part de l'administration, le juge ne pourra qu'ordonner la décharge de l'imposition établie à tort, sur le fond, au titre du revenu global.

S'agissant des revenus d'origine indéterminée au titre de 2015 :

12. M. et Mme D soutiennent que l'administration a qualifié à tort de revenu d'origine indéterminée la somme de 195 079 euros encaissée le 31 août 2015 sur le compte bancaire détenu par M. D auprès I. Ils font valoir que cette somme correspond au produit du rachat partiel d'un contrat d'assurance-vie souscrit auprès de la société Oradea MS Patrimoine ayant été financé par le produit de la vente d'une maison que M. D avait hérité d'une tante. Les requérants se prévalent d'un acte notarié de la vente le 19 décembre 2014, pour un prix de 400 000 euros, d'une maison par M. D provenant de la succession de sa tante, d'un relevé de situation au 18 août 2015 du contrat d'assurance vie A D auprès de la société Oradea, d'une demande de rachat partiel de ce contrat daté du 20 août 2015, d'un mail de Crédit du Nord du 29 octobre 2018 mentionnant le rachat partiel du contrat pour un montant de 200 000 euros signé le 20 août 2015 et le rachat total signé le 3 septembre 2019. M. et Mme D justifient la discordance entre la somme de 200 000 euros mentionnée dans le mail précité et la somme de 195 079 euros crédités le 31 août 2015 par les frais de gestion s'élevant à 4 920,69 euros. Pour la première fois en cours d'instance, les requérants produisent un document de la société ORADEA, dont l'administration ne conteste pas l'authenticité, qui établit que la somme de 195 079,31 euros a été virée le 27 août 2015 sur un compte bancaire dont M. D est titulaire. Dans ces conditions, les requérants doivent être regardés comme justifiant que la somme de 195 079,31 euros provient du rachat partiel d'un contrat d'assurance-vie et ne peut, dès lors, être imposée en tant que revenu d'origine indéterminée. A défaut d'une demande de l'administration que cette somme soit imposée selon les règles applicables à la catégorie d'imposition adéquate, M. et Mme D sont fondés à obtenir la réduction de leur base d'impôt sur le revenu, de contribution exceptionnelle sur les hauts revenus et de contributions sociales de l'année 2015 à hauteur de cette somme de 195 079 euros.

S'agissant des revenus d'origine indéterminée afférents au crédits bancaire " Axe France Vie " au titre de 2016 et 2017 :

13. Les requérants font valoir que l'administration a qualifié à tort de revenus d'origine indéterminée des virements pour des montants totaux de 1 026 015 euros encaissés entre le 1er juin et le 17 novembre 2016 et de 731 745 euros crédités en 2017 sur un compte bancaire détenu par M. D auprès I qui correspondent au produit de la vente exonérée d'impôt de bons au porteur que M. D détenait.

14. S'agissant de 2016, les requérants produisent des copies-écran de rachats de bons de capitalisation en 2016, des contrats de capitalisation souscrits le 1er octobre 1988 auprès de la société UAP-Vie dont le représentant mentionné est M. D, de courriers d'AXA du 27 février 2017 sur les commissions qu'elle a déclarées à l'administration au titre de 2016 et d'un guide d'UAP intitulé " Garanties/ Gestion et Bonnes pratiques ". Toutefois, les contrats de capitalisation souscrits en 1988 ne permettent pas de justifier que M. H D en est le souscripteur.

15. S'agissant de 2017, les requérants se prévalent de copies-écran de rachat de bons de capitalisation en 2017, de courriers d'AXA du 26 février 2018 sur les commissions qu'elle a déclarées à l'administration au titre de 2017, d'une attestation d'une conseillère AXA du 2 décembre 2022 du paiement par virement bancaire le 8 décembre 2017 afférent aux rachats de ses bons de capitalisation pour un montant de 383 345 euros au titre de 2017, d'un courrier d'AXA du 26 mars 2018 comprenant un imprimé fiscal unique n° 2561 ter prérempli portant sur les opérations sur valeurs mobilières et les revenus de capitaux mobiliers mentionnant des revenus exonérés à hauteur de 579 300 euros et un capital remboursé à hauteur de 152 445 euros au titre de bons de caisse et de capitalisation, ainsi que d'un guide d'UAP intitulé " Garanties/ Gestion et Bonnes pratiques ". Toutefois, les requérants ne produisent pas de contrats de capitalisation souscrits au nom A H D correspondant aux sommes encaissées par l'intéressé pour un montant total de 731 745 euros crédités en 2017.

16. Dans ces conditions, les documents versés au débat ne permettent pas d'établir que les crédits en litige proviennent du remboursement de bons de capitalisation dont M. D aurait été l'acquéreur à la date de leur émission ni la date à laquelle ils seraient entrés dans son patrimoine. Dès lors, les requérants ne peuvent être regardés comme justifiant de l'origine des sommes correspondantes. Les intéressés n'apportant pas la preuve que les sommes en litige à hauteur de 1 026 015 euros pour l'année 2016 et de 731 745 euros pour l'année 2017 ne constituent pas des revenus imposables, c'est donc à bon droit que l'administration fiscale a considéré que ces sommes ont le caractère de revenus d'origine indéterminée et les a réintégrées dans leurs bases d'imposition au titre des années 2016 et 2017.

S'agissant des revenus d'origine indéterminée pour un montant de 150 000 euros au titre de 2017 :

17. Les requérants soutiennent que l'administration a qualifié à tort de revenu d'origine indéterminée la somme de 150 000 euros encaissée sur leur compte bancaire personnel le 22 décembre 2017 dès lors qu'elle correspond à des versements effectués par des clients A D, au titre de son activité d'assureur, suite à des régularisations à la hausse qui ont par la suite été remboursées.

18. Si les requérants produisent des relevés de comptes rectificatifs et des copies de chèques qu'ils prétendent avoir émis aux sociétés SMG Découpage, SMG Tolerie et à

M. G en remboursement de la somme de 150 000 euros encaissée le 22 décembre 2017 sur un compte bancaire détenu par M. D auprès I, ces éléments ne permettent pas d'établir que les chèques ont été effectivement reçus et encaissés par les intéressés ni qu'ils correspondent au remboursement de la somme litigieuse.

19. Dans ces conditions, les requérants ne peuvent être regardés comme justifiant la nature et l'origine de la somme de 150 000 euros créditée sur le compte bancaire A D. C'est donc à bon droit que l'administration a taxé cette somme dans la catégorie des revenus d'origine indéterminée au titre de 2017.

S'agissant des revenus d'origine indéterminée pour un montant de 1 000 euros au titre de 2017 :

20. Les requérants soutiennent que l'administration a qualifié à tort de revenu d'origine indéterminée au titre de 2017 la somme de 1 000 euros encaissée le 8 décembre 2017 sur le compte bancaire de leur fils C correspondant à un virement émis par son beau-père pour l'aider en raison de retraits frauduleux sur son compte bancaire.

21. En l'absence d'attestation de l'émetteur du virement, les relevés bancaires et les correspondances échangées entre le fils A D et son conseiller bancaire ne permettent pas à eux seuls d'établir que la somme de 1 000 euros encaissée le 8 décembre 2017 sur le compte bancaire détenu par leur fils auprès I correspondrait à un virement émis par son beau-père afin de le soutenir financièrement suite à des retraits frauduleux sur ce compte.

22. Dans ces conditions, les requérants ne peuvent être regardés comme justifiant la nature et l'origine de la somme de 1 000 euros créditée sur le compte bancaire de leur fils. C'est donc à bon droit que l'administration a taxé cette somme dans la catégorie des revenus d'origine indéterminée au titre de 2017.

S'agissant des revenus d'origine indéterminée pour un montant de 1 700 euros au titre de 2017 :

23. Les requérants soutiennent que l'administration a qualifié à tort de revenu d'origine indéterminée la somme de 1 700 euros encaissée sur leur compte bancaire personnel le 1er septembre 2017 dès lors qu'elle correspond à la remise de deux chèques émis le 13 juillet 2017 par M. ou Mme E et par M. B en guise de cadeaux pour l'anniversaire A D. D'une part, les requérants se prévalent de la copie d'un chèque d'un montant de

500 euros émis par M. B le 13 juillet 2017 et d'une attestation de l'intéressé certifiant qu'il s'agissait d'un cadeau pour l'anniversaire A D. D'autre part, il résulte de la proposition de rectification du 20 décembre 2019 que les requérants ont remis au service vérificateur une copie d'un chèque d'un montant de 1 200 euros daté du 13 juillet 2017 et émis par M. et Mme E.

24. Dans ces conditions, les intéressés doivent être regardés comme justifiant que le montant de 1 700 euros crédité sur le compte bancaire A D le 1er septembre 2017 provient des deux chèques précités dont le montant total correspond au crédit litigieux et qui avaient été émis peu de temps avant leur encaissement. Par suite, M. et Mme D sont fondés à obtenir la réduction de leur base d'impôt sur le revenu, de contribution exceptionnelle sur les hauts revenus et de contributions sociales au titre de l'année 2017 à hauteur de cette somme de 1 700 euros.

En ce qui concerne les traitements et salaires provenant de l'activité professionnelle exercée par la fille A et Mme D au titre de 2017 :

25. Aux termes de l'article 156 du code général des impôts : " L'impôt sur le revenu est établi d'après le montant total du revenu net annuel dont dispose chaque foyer fiscal. Ce revenu net est déterminé eu égard aux propriétés et aux capitaux que possèdent les membres du foyer fiscal désignés aux 1 et 3 de l'article 6, aux professions qu'ils exercent, aux traitements, salaires () ".

26. Contrairement à ce qu'allèguent les requérants, la somme de 1 351 euros encaissée sur le compte bancaire de la fille A et Mme D n'a pas été imposée dans la catégorie des revenus d'origine indéterminée mais dans celle des traitements et salaires.

27. Les requérants reconnaissent que cette somme provient d'un salaire perçu par leur fille au titre de son activité professionnelle en 2017 et qu'ils avaient omis de la déclarer au titre des salaires perçus en 2017. Dans ces conditions, c'est à bon droit que l'administration a réintégré cette somme dans la catégorie des traitements et salaires au titre de 2017.

En ce qui concerne les traitements et salaires provenant de l'activité d'agent d'assurance exercée par M. D :

28. Aux termes des dispositions du 1 ter de l'article 93-1 du code général des impôts : " Les agents généraux d'assurances et leurs sous-agents peuvent demander que leur revenu imposable provenant des commissions versées par les compagnies d'assurances qu'ils représentent, ès qualités, soit déterminé selon les règles prévues en matière de traitements et salaires () ". En l'espèce, M. D a opté pour ce régime d'imposition. Aux termes du 1 de l'article 13 du code général des impôts : " Le bénéfice ou revenu imposable est constitué par l'excédent du produit brut, y compris la valeur des profits et avantages en nature, sur les dépenses effectuées en vue de l'acquisition et de la conservation du revenu ". Aux termes de l'article 83 de ce code : " Le montant net du revenu imposable est déterminé en déduisant du montant brut des sommes payées et des avantages en argent ou en nature accordés : () / 3° Les frais inhérents à la fonction ou à l'emploi lorsqu'ils ne sont pas couverts par des allocations spéciales. / La déduction à effectuer du chef des frais professionnels est calculée forfaitairement en fonction du revenu brut, après défalcation des cotisations, contributions et intérêts mentionnés aux 1° à 2° ter ; elle est fixée à 10 % du montant de ce revenu. / () ". Il résulte de ces dispositions que, pour être admis en déduction, les frais réels doivent être justifiés.

S'agissant des frais réels pour un montant de 167 825 euros au titre de 2017 :

29. Si les requérants soutiennent que l'administration a rejeté à tort la déduction par M. D de frais réels supportés à hauteur de 167 825 euros en 2017 au titre de son activité d'agent d'assurance, ce moyen n'est toutefois assorti d'aucune précision nécessaire permettant d'en apprécier le bien-fondé ni d'aucun élément de nature à justifier du caractère déductible de ces dépenses au titre des frais réels à hauteur de 167 825 euros. Dans ces conditions, ce moyen doit être écarté.

S'agissant des frais de véhicule au titre de 2015 et 2016 :

30. Aux termes de l'article 83 du code général des impôts : " Le montant net du revenu imposable est déterminé en déduisant du montant brut des sommes payées et des avantages en argent ou en nature accordés : () / 3° Les frais inhérents à la fonction ou à l'emploi lorsqu'ils ne sont pas couverts par des allocations spéciales. () / Les frais de déplacement de moins de quarante kilomètres entre le domicile et le lieu de travail sont admis, sur justificatifs, au titre des frais professionnels réels. Lorsque la distance est supérieure, la déduction admise porte sur les quarante premiers kilomètres, sauf circonstances particulières notamment liées à l'emploi justifiant une prise en compte complète. / Lorsque les bénéficiaires de traitements et salaires optent pour le régime des frais réels, l'évaluation des frais de déplacement, autres que les frais de péage, de garage ou de parking et d'intérêts annuels afférents à l'achat à crédit du véhicule utilisé, peut s'effectuer sur le fondement d'un barème forfaitaire fixé par arrêté du ministre chargé du budget en fonction de la puissance administrative du véhicule, retenue dans la limite maximale de sept chevaux, et de la distance annuelle parcourue. / Lorsque les bénéficiaires mentionnés au huitième alinéa ne font pas application dudit barème, les frais réels déductibles, autres que les frais de péage, de garage ou de parking et d'intérêts annuels afférents à l'achat à crédit du véhicule utilisé, ne peuvent excéder le montant qui serait admis en déduction en application du barème précité, à distance parcourue identique, pour un véhicule de la puissance administrative maximale retenue par le barème ". Il résulte de ces dispositions que, pour pouvoir déduire de son revenu imposable ses frais professionnels, le contribuable doit fournir des justifications suffisamment précises pour permettre d'en apprécier le montant et de vérifier qu'ils ont été effectivement exposés par lui à l'occasion de l'exercice de sa profession. Ainsi, il ne peut ni se borner à présenter un calcul théorique de ses frais ni faire état de dépenses sans établir qu'elles constituent une charge de sa fonction ou de son emploi et il doit également établir qu'il justifie de circonstances particulières. Si les contribuables peuvent avoir recours, pour calculer leurs frais de déplacement, au barème kilométrique forfaitaire établi par l'administration, ils ne sont fondés à le faire que s'ils déterminent avec une exactitude suffisante le nombre, l'importance et la nature professionnelle des déplacements correspondants.

31. Les requérants soutiennent que l'administration a rejeté à tort la déduction par M. D de frais réels de location d'un véhicule qu'il louait à la société LVP pour son activité professionnelle à hauteur de 60 000 euros au titre de 2015 et de 60 000 euros au titre de 2016. Toutefois, en se bornant à produire des attestations non circonstanciées de clients indiquant avoir aperçu M. D circulant à bord du véhicule en cause lors d'entretiens professionnels, les requérants ne peuvent être regardés comme apportant des éléments probants et précis justifiant du montant et du caractère déductible des frais litigieux. Dans ces conditions, c'est à bon droit que l'administration a rejeté la déduction de ces dépenses.

S'agissant des rétrocessions d'honoraires à la SARL Cabinet Jacques au titre de 2015 et 2016 :

32. Les requérants soutiennent que l'administration a rejeté à tort les charges comptabilisées au titre de rétrocessions d'honoraires à la SARL Cabinet Jacques à hauteur de 80 000 euros en 2015 et de 35 000 euros en 2016 dès lors qu'elles correspondent à des prestations réalisées par la SARL Cabinet Jacques pour le compte A D au titre de son activité d'agent d'assurance. Les requérants se prévalent d'un extrait du compte courant de la SARL Cabinet Jacques ouvert dans les comptes du cabinet D, d'un extrait du compte courant du cabinet D, ouvert dans les comptes du cabinet Jacques et d'un tableau récapitulatif. Il résulte de l'instruction que M. D a communiqué au service lors des opérations de contrôle un contrat de collaboration annuel conclu le 18 janvier 2010 entre

M. D et la SARL Cabinet Jacques. Ce contrat prévoit que le montant de la rétrocession des commissions sera calculé chaque année en fonction des accords et des travaux réellement effectués par la SARL Cabinet Jacques.

33. Toutefois, les éléments produits ne permettent pas de justifier la réalité et le montant des prestations correspondant aux honoraires rétrocédés par M. D, qui est associé au sein de la SARL Cabinet Jacques. Au surplus, l'administration fiscale fait valoir, sans être contredite, que M. D n'a souscrit aucune déclaration relative aux honoraires en litige alors que les dispositions de l'article 240 du code général des impôts imposent la déclaration auprès des services fiscaux des honoraires versés. Dans ces conditions, c'est à bon droit que l'administration a rejeté la déduction de ces dépenses.

S'agissant des frais de location de bureaux et de taxes foncières au titre de 2015 et 2016 :

34. Les requérants soutiennent que l'administration a rejeté à tort la déduction de charges de location de bureaux à hauteur de 49 805 euros au titre de 2015 et 40 539 euros au titre de 2016 et de taxes foncières à hauteur de 10 911 euros au titre de 2015 et 10 356 euros au titre de 2016 versées par M. D pour son activité.

35. Toutefois, il résulte de l'instruction que le contrat de collaboration signé entre M. D et le cabinet Jacques prévoit que les locaux de l'agence D sont mis à disposition des salariés de la SARL Cabinet Jacques à titre gracieux. Dans ces conditions, la partie des loyers versés correspondant à l'espace occupé par la SARL Cabinet Jacques et aux taxes foncières y afférentes n'a pas été engagée dans le seul intérêt de l'activité professionnelle A D. Elle ne peut pas être considérée comme ayant été engagée en vue de l'acquisition ou de la conservation du revenu imposable dans la catégorie des traitements et salaires au sens des dispositions des articles 13 et 83 du code général des impôts. Par suite, l'administration était fondée à rejeter la déduction de la partie des loyers et des taxes foncières correspondantes. Le moyen doit donc être écarté.

S'agissant des frais d'entretien d'un meuble au titre de 2015 :

36. Si les requérants soutiennent que l'administration a remis en cause à tort la déduction de la charge afférente à des frais d'entretien de matériel utilisé dans la cadre de son activité d'assureur pour un montant de 2 380 euros au titre de 2015, il ne résulte toutefois pas de l'instruction que la dépense litigieuse de réfection par un ébéniste d'art d'un meuble situé dans les bureaux A D peut être regardée comme ayant été nécessaire à l'exercice de la profession d'agent d'assurance exercée par l'intéressé, au sens des dispositions des articles 13 et 83 du code général des impôts. Par suite, c'est à bon droit que l'administration a rejeté la déduction de cette dépense.

S'agissant des honoraires versés à la société JBB Investissement au titre de 2016 :

37. Les requérants soutiennent que l'administration a rejeté à tort la déduction d'honoraires versés pour un montant de 21 360 euros à la société JBB Investissements au titre de 2016. Les intéressés se prévalent d'une liste des missions qui auraient été effectuées par la SARL JBB Investissement pour le compte A D, d'une convention de prestations de services du 1er janvier 2016 non signée entre la société JBB Investissement, la SARL Cabinet Jacques et M. D, d'une lettre de missions de la SARL JBB Investissement et de factures émises en 2017 par la SARL JBB Investissement à destination conjointement de la

SARL Cabinet Jacques et A D, ainsi que de mails adressés par le représentant de la société JBB Investissement à des membres de la société Cabinet Jacques et à M. D.

38. Toutefois, les factures et les mails produits n'identifient pas M. D comme leur unique destinataire. La convention versée au débat n'est pas signée et concerne également la société Cabinet Jacques. En outre, les factures portent sur l'année 2017. Enfin, l'administration fiscale fait valoir, sans être contredite, que M. D n'a souscrit aucune déclaration relative aux honoraires en litige alors que les dispositions de l'article 240 du code général des impôts imposent la déclaration auprès des services fiscaux des honoraires versés. Dans ces conditions, les requérants ne peuvent être regardés comme apportant la preuve du caractère déductible de la rétrocession d'honoraires à la SARL JBB au titre de 2016. Les éléments produits ne permettent pas de justifier la réalité ni le montant des prestations correspondants aux honoraires rétrocédés. C'est donc à bon droit que l'administration a rejeté la déduction de ces dépenses.

S'agissant des frais de pneumatiques au titre de 2016 :

39. Les requérants soutiennent que l'administration a rejeté à tort la déduction de charges afférentes à l'entretien pneumatique d'un véhicule loué par M. D pour son activité d'assureur pour un montant de 2 066,95 euros comptabilisé le 15 janvier 2016.

40. Toutefois, en se bornant à produire la copie d'un chèque de 2 093,08 émis le 7 juillet 2015, les requérants n'apportent pas la preuve de ce qu'il a été encaissé et correspond à une dépense engagée dans l'intérêt de l'activité professionnelle A D. En tout état de cause, la copie de chèque dont le montant diffère de celui comptabilisé à une date différente, ne peut être reliée à la dépense litigieuse. Il en va de même pour les factures produites datées des 5 février 2015 et 4 juin 2016 pour des montants respectifs de 745,68 euros et 2 093,08 euros, qui différent du montant de la dépense rejetée. Dans ces conditions, l'administration était fondée à rejeter la déduction de cette dépense.

En ce qui concerne les bénéfices industriels et commerciaux provenant des sociétés Cabinet Jacques, LVP et JEREMARI :

41. Si les requérants soutiennent que l'administration a procédé à tort aux rehaussements respectivement à hauteur de 263 554 euros, de 76 212 euros, ce moyen n'est toutefois assorti d'aucune précision nécessaire permettant d'en apprécier le bien-fondé. Par suite, il doit être écarté.

En ce qui concerne les bénéfices industriels et commerciaux provenant de la société JEREMARI :

42. Si les requérants soutiennent que l'administration a procédé à tort au rehaussement à hauteur de 14 634 euros au titre des bénéfices industriels et commerciaux de la SARL JEREMARI, il ressort toutefois des pièces du dossier que les droits et pénalités correspondants ont été dégrevés le 9 septembre 2021. En tout état de cause, ce moyen n'est assorti d'aucune précision suffisante pour en apprécier le bien-fondé. Par suite, le moyen doit être écarté.

En ce qui concerne les pénalités pour manquement délibéré :

43. Aux termes de l'article 1729 du code général des impôts : " Les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration ou un acte comportant l'indication d'éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt ainsi que la restitution d'une créance de nature fiscale dont le versement a été indûment obtenu de l'État entraînent l'application d'une majoration de : / a. 40 % en cas de manquement délibéré () ".

44. Pour assortir les impositions supplémentaires au titre des années 2015, 2016 et 2017 de la majoration de 40 % prévue par les dispositions précitées, l'administration a relevé que des omissions déclaratives significatives et répétées, représentant une part substantielle des revenus imposables A et Mme D, ont été constatées pour des montants très élevés sur l'ensemble de la période vérifiée. Dans ces circonstances, l'administration apporte la preuve, qui lui incombe, du caractère délibéré des manquements commis par les époux D justifiant l'application de la majoration de l'article 1729 du code général des impôts. Dès lors, les requérants ne peuvent prétendre à la décharge des pénalités appliquées sur le fondement du a. de l'article 1729 du code général des impôts.

45. En revanche, compte tenu de la décharge en bases des sommes de 195 079 euros et de 1 700 euros qualifiées à tort par l'administration de revenus d'origine indéterminée respectivement au titre de 2015 et 2017, M. et Mme D sont fondés à demander la décharge des pénalités correspondantes.

Sur les conclusions au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative :

46. Il n'y a pas lieu, dans les circonstances de l'espèce, de mettre à la charge de l'Etat une quelconque somme au titre des frais exposés par M. et Mme D et non compris dans les dépens.

D É C I D E :

Article 1er : Les bases de l'impôt sur le revenu A et Mme D au titre de 2015 sont réduites d'un montant de 195 079 euros dans la catégorie des revenus d'origine indéterminée.

Article 2 : Les bases de l'impôt sur le revenu A et Mme D au titre de 2017 sont réduites d'un montant de 1 700 euros dans la catégorie des revenus d'origine indéterminée.

Article 3 : M. et Mme D sont déchargés des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu, de contribution sur les hauts revenus et des prélèvements sociaux auxquelles ils ont été assujettis au titre des années 2015 et 2017, ainsi que les pénalités correspondantes, à concurrence de ce qui résulte des articles 1 et 2 ci-dessus.

Article 4 : Les surplus des conclusions de la requête est rejeté.

Article 5 : Le présent jugement sera notifié à M. H D, à Mme F D et à l'administratrice générale des finances publiques chargée de la direction spécialisée de contrôle fiscal Nord.

Délibéré après l'audience du 19 décembre 2024, à laquelle siégeaient :

M. Boutou, président,

Mme Pierre, première conseillère,

M. Le Gars, conseiller.

Rendu public par mise à disposition le 31 décembre 2024.

Le rapporteur,

Signé

V. Le Gars

Le président,

Signé

B. Boutou La greffière,

Signé

A. Ribière

La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision.

Nos 2200148 et 2302562